無視執業底線 踐踏職業道德
——基于YF會計師事務所的案例分析

●趙 洋 楊金鋼

會計是企業經濟活動的集中反映，高質量會計信息是資源有效配置和合約有效運行的基礎，而高質量審計是高質量會計信息的重要保障。近年來，隨著國內經濟高速發展，市場對高質量審計報告產生巨大需求，同時審計準則也在不斷完善，所以我國會計師事務所發展數量及規模也越來越大。然而，看似一片藍海，其中的中小型事務所卻面臨著競爭十分激烈等困境。從供給側來看，中小所自身專業化個性化不強，執業水平有限，社會公信力不高；從需求側分析，部分審計業務的客戶處于主動地位，往往與能滿足其申請銀行貸款、財政性資金以及企業并購、對外招投標等特殊目的的事務所合作。在此背景下，若事務所未能有效評估執業風險，只為謀求自身利益，罔顧職業道德，就會鋌而走險，甚至不惜違法違規，出具虛假審計報告，嚴重擾亂行業秩序。

一、案例背景

YF會計師事務所（以下簡稱YF事務所）成立于2004年3月，截至2016年12月，YF事務所有工作人員12人，其中注冊會計師6人，助理人員6人。該所曾因執業質量等問題，先后在2006年、2007年和2010年受到某省財政廳的行政處罰。2016年，某省財政廳在對YF事務所例行檢查時，收到反映其“不按規定程序出具審計報告等問題”的舉報。在收到舉報信后，該省財政廳高度重視，精心組織，對舉報事項進行了全面核查。經查該所在注協防偽報備系統數據，其2015年1月至2016年8月，累計出具各類報告2381份，90%以上是審計報告，平均每個工作日出具6份報告，其業務遍及全省16個市，且部分業務所在地為北京、上海、南京和河北等地，該所“突出”業務開拓能力引起了檢查組的懷疑，YF事務所僅12人，承接的業務嚴重超出其執業能力。為完成大量的審計業務，YF事務所究竟采用何種方式？若全部由所里注冊會計師出具，大概率存在審計程序缺失、審計證據不充分的執業問題。若不是全由所里注冊會計師完成，是否涉及第三方中介機構參與，這是一條新的“產業鏈”嗎？通過系統比對、走訪詢問等方式調查發現，YF事務所無視執業底線、踐踏職業道德，超出勝任能力執業，違法違規行為極其嚴重。

二、違規事實

一是出具大量虛假審計報告。YF事務所給33個客戶出具的50份審計報告中，有39份審計報告與企業賬面數據差距較大，占比達78%。

二是大量審計報告無工作底稿。YF事務所共提供467份紙質工作底稿（審計程序和審計證據嚴重缺失）和336份電子版工作底稿，其余1578份審計底稿均未提供，占比達66%。

三是隱瞞業務收入。YF事務所大部分審計業務采取現金方式收取審計費用且不開發票，絕大部分收入在體外循環。2015年賬面收入僅23.87萬元，涉及62個審計客戶。

四是與中介機構等合作出具不實審計報告。YF事務所與A事務所及個別地市的代理記賬機構進行合作，費用按五五分成。審計時YF事務所不到企業現場，僅根據電子版財務報表出具審計報告，且出具的審計報告財務數字均是經過調整的，與企業財務賬面數字相差較大。

五是出具虛假注冊會計師社保材料，多數注冊會計師掛名。經核查后認定，該所的6名注冊會計師中，有4名屬于掛名執業。

三、處理處罰結果

依法行政是財會監督的生命線。為做好處理處罰工作，某省財政廳慎之又慎。一是嚴格處罰程序，降低行政執法風險。檢查中嚴格按程序執行，規范檢查程序，在現場檢查、詢問相關人員以及對33個審計客戶和第三方單位實地調查取證環節，均有兩名以上財政人員參與，并向對方出示行政執法證，實行亮證執法。二是開展綜合審理，正確行使行政處罰權。檢查組就違法事實和處理處罰尺度、違法違規問題的定性以及法律條款的適用，征求財政廳稅政條法處、會計處、省注協和財政廳法律顧問的意見。三是向財政部監督評價局請示，進行專題報告。財政部監督評價局給予了大力支持和工作指導。通過綜合各方反饋意見，并參考其他省類似案例，妥善地作出了行政處罰結果。

根據《注冊會計師法》有關規定，作出依法撤銷YF事務所的重大處罰決定，給予掛名主任會計師暫停執業一年、掛名合伙人警告的處罰，另外將掛名執業的4名注冊會計師移交省注協予以注銷注冊。

四、檢查思路與方法

（一）編織數據天網，實現信息透視

充分依托現有各類財政信息化平臺，摘取關鍵有用信息，由點入面層層切入，查深查實。一是利用省注協防偽報備信息系統。YF事務所向檢查組提供的發文簿反映僅出具報告200份，調取的省注協防偽報備信息數據卻顯示其出具了2381份報告。經多次督促提醒，YF事務所仍負隅頑抗，只承認出具966份報告，但與實際發文數量仍有較大差距。同時，發現其審計報告文號管理非常混亂，同一個報告文號多次重復使用，2381份審計報告中有1188份報告的文號為重號，占比近50%。二是利用涉企信息系統。委托YF事務所出具審計報告的企業多數抱有特殊目的，為了有的放矢，鎖定目標，檢查組將YF事務所的客戶與涉企信息系統中申報項目資金的企業進行比對，梳理出重合的企業名單，再從中重點選取走訪核查的企業，大大提高了工作成效，減少了走訪阻力。

（二）發現蛛絲馬跡，堅持一查到底

2016年7—8月，按照財政部要求，某省財政廳對某證券分所進行執業質量檢查時，發現該證券分所審計的一個新三板上市公司客戶同時也是YF事務所的客戶。該新三板上市公司年報審計讓執業質量較高的證券所出，專項審計報告則交給口碑較差、規模較小的YF事務所，這似乎不合常理，檢查組敏銳察覺，以此為突破口開展了延伸檢查。檢查時特意抽取了該份審計報告，發現該公司未向YF事務所支付審計費用，而是將審計費用支付給某市A事務所，并且審計報告數字不實。經進一步調查，揭開了YF事務所與另一家A事務所及部分代理記賬機構合作出具虛假審計報告背后的神秘面紗。

（三）多方調查取證，形成完整證據鏈

檢查組先后組成9個調查小隊，抽調9名檢查人員，聘請18名中介機構人員，前往3個市，對33個客戶進行調查核實，開展多方核查。一是從會計師事務所本身著手，多次以書面形式要求YF事務所提供資料，注明所需資料以及時限，要求簽字確認，防止推諉扯皮。二是從省注協著手，從省注協調取YF事務所年檢資料和防偽報備系統信息，和事務所提供的資料仔細比對。三是從審計客戶著手，檢查組赴3市，走訪審計客戶33戶。查看企業原始會計憑證，包括相關年度財務資料，蓋章的財務報表、賬簿、科目余額表等，通過對企業負責人、財務負責人等知情人員分別進行詢問，形成32份詳實的書面詢問筆錄。四是從與YF事務所合作的中介機構著手，調查了解了YF事務所出具虛假報告，破壞行業風氣的惡劣行為。原來YF事務所僅根據客戶提供的財務報表就出具審計報告、肆意調整審計報告財務報表數據以滿足特定目的，幫助客戶進行不公平的市場競爭，失去中介機構獨立客觀的立場。五是從社保部門著手，赴某市社保局調取YF事務所社保繳納情況，與YF事務所向省注協提供的年檢資料進行比對，發現YF事務所偽造注冊會計師社保繳納資料，以此確認了4名注冊會計師未在所里繳納社保，實為掛名執業。六是從該4名注冊會計師著手，在事務所承認相關違規事實，并獲取注冊會計師實際社保繳納單位后，對注冊會計師分別進行談話，詢問其是否專職執業，起初部分注冊會計師抱著僥幸心理，堅持自己專職持業，當工作人員告知YF事務所大量違法違規事實、可能會帶來的嚴重后果后，4名注冊會計師終于承認了其掛名執業的事實，并在詢問筆錄中交代了其實際工作和社保繳納單位、未在YF事務所從事審計業務、每年收取5000—20000元掛靠費用等實際情況。通過多方調查取證，基本確認了YF事務所的違法違規事實，形成了完整的證據鏈，為后續處理處罰打下堅實基礎。

五、案例啟示

（一）要高度重視存在問題的危害性

1、擾亂市場經濟秩序。根據調查了解，企業委托YF事務所出具審計報告主要是用于申報各類榮譽性稱號、申請銀行貸款、項目資金以及企業并購、對外招投標等。一些企業為滿足要求，委托YF事務所出具與企業真實情況差異較大的不實審計報告，對那些依法合規經營的企業來說極為不公平，如任由其發展，將嚴重擾亂市場經濟秩序，破壞市場環境，也會給國家和銀行等帶來損失。

2、破壞注冊會計師行業發展環境。YF事務所的違法違規行為，嚴重破壞了注冊會計師行業誠信經營的發展環境，在業內和社會上都造成了極壞影響，對行業主管部門和行業協會的公信力也是嚴峻的挑戰。

3、影響有關政策實施和效果。部分獎補資金在申報或驗收時，設定了相關的財務指標，一些資質條件不足的企業，為獲得資金就與會計師事務所合謀，委托其出具不實審計報告，以騙取項目資金。主管部門只能依據會計師事務所出具的審計報告進行審核，由此為少數會計師事務所帶來“商機”，這些會計師事務所違法違規出具不實審計報告，成為這些不良企業虛報冒領、騙取項目資金的幫兇。

（二）要深刻剖析問題存在的根源

1、市場誠信環境還不夠完善。由于社會誠信體系建設尚在逐步健全，弄虛作假的行為還不能及時得到應有懲戒，導致部分單位和個人為經濟利益鋌而走險，也致使老實本分、踏實做事的企業和個人吃苦受損。

2、注冊會計師行業發展秩序不規范。注冊會計師行業總體上呈現中小所居多、機構規模較小、層次不高、注冊會計師人數較少等特征。眾多中小會計師事務所在同一層次和領域內競爭，頻繁壓低價格搶奪市場，提供的服務和產品缺少差別化，惡性競爭使中小會計師事務所出現大量的短期行為，無暇顧及長期的發展，執業質量也無從談起。

3、少數會計師事務所及注冊會計師自身職業道德低下。少數會計師事務所尤其是極少數注冊會計師法制觀念不強，缺乏職業道德，受利益驅動，對客戶的不正當要求一味遷就，甚至僅憑客戶提供的報表就出具審計報告，實質上就是出賣公章，對行業的長期發展產生嚴重的負面影響。

（三）要進一步強化對注冊會計師行業的聯合監管

1、會計師事務所應強化內部管理，提高執業質量。要強化內部管理，杜絕注冊會計師掛名執業，加大職業道德培訓；牢固樹立風險意識、責任意識，牢牢把握執業質量這條生命線，嚴格執行注冊會計師法和執業準則，切實提高執業質量。

2、財政部門應履行法定會計監督職責，加大監督力度。切實履行相關法律賦予財政部門的會計監督職責，要加強日常監管，明確日常監管工作的內容和方式，加大數據收集和分析，建立以日常監管為主，年度專項檢查為輔的監管機制；落實“雙隨機、一公開”監管要求，聯合注冊會計師協會開展聯合監管；持續開展注冊會計師“清掛名”“超業務能力承接業務”“網絡售賣報告”“有照無證”等專項整治，以整飭行業秩序，提高行業執業質量。

3、行業協會要提升自律水平，優化執業環境。引導事務所強化自律管理，對存在違反行業自律規定的，嚴格予以自律懲戒，開展針對性培訓，及時完善執業準則，發布相關問題解答，為審計工作提供更多指導。