消費稅制度變革研究及建議

摘要：隨著我國經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變和全面深化改革的推進，對消費稅改革的呼聲愈加強烈。要為消費稅制度提供可靠的完善路徑，首先需要厘定消費稅的功能定位。從消費稅的歷史沿革的視角出發(fā)，通過歸納出消費稅發(fā)展的一般規(guī)律與未來趨勢，厘定消費稅的功能定位，再立足于當今經(jīng)濟特點，結(jié)合消費稅的功能定位，對目前消費稅制度的缺陷進行分析，并從稅種協(xié)調(diào)、課稅方式、征稅范圍、征稅環(huán)節(jié)4個方面提出完善建議。

關(guān)鍵詞：消費稅變革;功能定位;調(diào)節(jié)功能;生態(tài)功能

0引言

消費稅為流轉(zhuǎn)稅的主要種類之一，針對部分奢侈消費品進行征收稅款。2021年，我國消費稅稅收再創(chuàng)新高，較2020年增長15.4%，達1.39萬億元，占2021年全年稅收的8%。可以看出，消費稅在我國稅制體系中的地位較為重要，其改革必然會對我國消費者產(chǎn)生一定的影響。2019年12月，我國發(fā)布《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》，消費稅立法的步伐不斷加快。通過回溯消費稅的發(fā)展歷程，歸納其功能定位，最終為深化制度改革提出完善措施。

1消費稅的制度變革及規(guī)律

1.1消費稅的歷史沿革

要想準確厘定消費稅的功能定位，必須對消費稅的歷史沿革有準確把握。從消費稅的變革歷程中可以看出，每次消費稅制度的調(diào)整，無一不體現(xiàn)了消費稅的功能定位[1]。

我國開始征收消費稅的時間較早，早在1951年就出臺了相關(guān)條例，對消費行為進行征稅。但由于許多因素的制約，1953年該稅種被迫取消。1994年為適應當時經(jīng)濟環(huán)境的變化，緊隨稅收制度的變革，國務院根據(jù)時代特點，出臺了《消費稅暫行條例》等一系列法規(guī)、條例、規(guī)章，較具體地對相關(guān)消費品的征稅方式做出規(guī)定，標志著消費稅制度在我國初步確立。

2006年，我國經(jīng)濟發(fā)展速度加快、居民收入也隨之上漲，轉(zhuǎn)變經(jīng)濟增長方式的迫切需求，導致必須要對消費稅制度進行改革。此次調(diào)整主要增加了3類新型稅目納入征稅范圍：一是對公民身體健康可能存在危害的物品，如煙酒、鞭炮等;二是部分奢侈消費品的物品，如私人游艇、貴重首飾、高爾夫球用具等;三是不可再生資源與稀缺資源，如木制一次性筷子、成品油等。此次改革，對國民的消費行為的調(diào)節(jié)引導與對環(huán)境的生態(tài)保護功能體現(xiàn)較為明顯。

2009年為調(diào)節(jié)煙類消費，避免國民對香煙產(chǎn)品的過度消費，我國對煙草制品征收消費稅的政策做了一定的調(diào)整。該次改革大幅度提高了香煙的稅率，并在生產(chǎn)環(huán)節(jié)加征了5%的從價稅，2015年該稅率從5%提高到11%。隨著我國煙民數(shù)量的不斷增加，我國也通過加收消費稅的方式不斷調(diào)節(jié)其吸煙行為。

隨著我國經(jīng)濟發(fā)展進入新階段，消費稅相關(guān)制度的變革更為頻繁。2018年國務院出臺了有關(guān)消費稅制度的相關(guān)意見，提出加快消費稅立法。2019年，《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》的發(fā)布，將消費稅法納入人們的視野，具體法律的出臺已然近在眼前。

1.2消費稅制度變革的一般規(guī)律

通過梳理消費稅的歷史脈絡，對消費稅的歷史沿革有了一定了解，消費稅制度的變革清晰地展現(xiàn)在眼前。但是單單了解歷史往往無法解決實際問題，還必須對其進行歸納分析，總結(jié)出消費稅發(fā)展演進的一般規(guī)律與發(fā)展趨勢，以期對消費稅未來制度的發(fā)展方向提供相關(guān)指導[2]。

第一，消費稅的變革離不開一定的政治、經(jīng)濟和文化環(huán)境。1994年，由于經(jīng)濟發(fā)展水平還較低，對消費品的征稅范圍也較小。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，消費稅的稅目也隨之增加，稅率也不斷增高。另外，經(jīng)濟由高速增長向高質(zhì)量增長的轉(zhuǎn)變和全面深化改革的提出，也不斷推動著消費稅的變革。只有對當代社會的政治、經(jīng)濟狀況有著深刻的理解，準確把握政策脈搏，并延伸到消費稅制度的具體分析中，才能理解消費稅的歷史演變邏輯。

第二，消費稅的變革體現(xiàn)著其功能定位，消費稅的功能定位又促進了消費稅制度的變革。第一，消費稅功能定位與消費稅的變革同步發(fā)展，消費稅變革的歷史，就是消費稅功能的轉(zhuǎn)變歷史。1994年在開征消費稅時，消費稅主要功能體現(xiàn)為收入功能，同時存在小部分的調(diào)節(jié)功能與生態(tài)功能。而后經(jīng)濟發(fā)展水平穩(wěn)步提高，新的消費品大量涌現(xiàn)，消費模式不斷轉(zhuǎn)變。同時，環(huán)境污染日益加重、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)落后等問題頻繁涌現(xiàn)，消費稅的功能定位僅限于財政收入功能，明顯不符合時代的發(fā)展。在之后的消費稅制度改革中，我國不斷增強消費稅引導國民消費的功能，并強化其生態(tài)功能。第二，消費稅的功能又對消費稅的完善有重要的促進作用。目前消費稅的征稅環(huán)節(jié)、課稅方式、征稅范圍等都存在一定的缺陷，制約了消費稅功能的實現(xiàn)。在功能未實現(xiàn)時，相關(guān)制度的改革就不應該停止，消費稅功能將不斷推進消費稅法的完善。

在消費稅法即將出臺的大背景下，站在新的歷史起點對消費稅的歷史沿革進行歸納，其作用是不容小覷的。在消費稅的制度變革歷史研究的基礎(chǔ)之上，對消費稅的功能定位有了一個宏觀的把握，消費稅未來發(fā)展方向也將更為清晰。

2消費稅的功能定位

在消費稅的歷史沿革中，消費稅的功能定位已有一定體現(xiàn)。厘定消費稅的功能定位，對于消費稅的制度變革、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、促進消費稅立法有著重要意義。在如今全面深化改革的大背景下，消費稅在實現(xiàn)財政收入功能的基礎(chǔ)上，還必須強化其調(diào)節(jié)功能，發(fā)揮其生態(tài)功能，推動經(jīng)濟社會持續(xù)健康發(fā)展。

2.1財政收入功能

政府的財政收入主要源于稅、債、利，而稅收收入是國家財政收入中最重要的一部分，一般占到財政收入的90%以上。消費稅是稅收中的重要稅種之一，其財政收入功能重要性不言而喻。從消費稅收入來看，從1944年對特殊消費品征稅以后，消費稅的財政收入不斷增高，1994年，消費稅為487.40億元，到2019年稅收收入達12 562億元，增長了約25倍。消費稅作為重要稅收種類之一，在財政收入中起到的作用不可小覷[3]。

但是僅從消費稅收入的數(shù)量增長方面，難以對消費稅收入功能有一個整體的認識，必須結(jié)合消費稅收入占全年稅收的比重來看，才能得出更為完整的結(jié)論。消費稅占全年稅收收入的比重從整體而言較為穩(wěn)定。2008年消費稅占比最低，為4.74%;消費稅占比最高年份為1994年，達9.51%。其余年份占比較為穩(wěn)定，總體上保持在7%以上。最近幾年，消費稅占全年稅收收入的比重甚至出現(xiàn)下降趨勢，2016—2019年占比分別為7.8%、7.1%、5.8%、6.6%?？梢钥闯?，隨著“營改增”的推行，增值稅與所得稅已成稅收的主要手段，消費稅的收入功能已非其首要的功能。在平穩(wěn)發(fā)揮稅收收入功能的情況下，加強其的調(diào)節(jié)功能與生態(tài)功能的實現(xiàn)，將是消費稅下一步改革的重點。

2.2調(diào)節(jié)功能

消費稅基于兩個途徑實現(xiàn)其調(diào)節(jié)功能：其一為調(diào)節(jié)居民收入分配差距的功能;其二為引導居民正確消費的功能。消費稅對部分特定消費品進行征稅，有利于引導消費需求，調(diào)節(jié)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，是重要的稅收調(diào)節(jié)工具。在國家宏觀政策、新型消費理念的引導下，通過消費稅的調(diào)節(jié)功能的實現(xiàn)，從而有效地促進收入分配公平，引導居民正確消費。

消費稅從兩個方面調(diào)節(jié)不同收入群體的收入差距：一方面，消費稅不對日常必需品進行征稅，從而保護低收入群體的利益;另一方面，消費稅對一些奢侈消費品征收重稅，以加重收入較高群體的稅痛。在調(diào)節(jié)功能的發(fā)揮下，一定程度上縮小了資產(chǎn)差距，推動了收入向更為公平的方向邁進。我國目前對游艇、貴重首飾、高爾夫球用具等高檔消費稅課以重稅，使高消費群體在購買時付出較多的費用，從而對居民收入分配進行調(diào)節(jié)。

消費稅引導人們形成更為合理的消費觀念。消費稅對一些于人體身心有害的消費品進行征稅，從而提高其價格，促使消費者選擇尋求新的替代品，重塑其原有消費習慣，幫助其形成合理消費觀念。我國對煙草、酒類等物品稅率的調(diào)整，就體現(xiàn)了對居民消費的引導。以煙草為例，2009年我國大幅提高煙草的稅率，甲類香煙從價稅率由45%升至56%，乙類香煙由30%升至36%，雪茄由25%升至36%。除此之外還加征了5%的從價稅。煙類產(chǎn)品價格的提高，能夠在一定程度上減少香煙的消費，對未成年人、低收入群體有著較為顯著的影響，引導他們進行健康消費。

然而，由于目前消費稅相關(guān)制度仍存在一定不完善，在征稅對象、調(diào)節(jié)目標、稅目制定等方面存在一定問題，大大阻礙了調(diào)節(jié)作用的傳導，甚至對調(diào)節(jié)功能有著反面影響。

2.3生態(tài)功能

推動經(jīng)濟增長向高質(zhì)量轉(zhuǎn)變，用制度保護生態(tài)環(huán)境，必須增強消費稅的生態(tài)功能。通過對環(huán)境污染與資源破壞性的消費品征收消費稅，以達到生態(tài)保護的目的，主要體現(xiàn)在以下3個方面：

第一，我國對大氣破壞型消費品征收稅款，如對汽車、摩托車等交通工具征稅，并依照氣缸容量的不同設(shè)定差別比例稅率，能減少大氣污染物，促進生態(tài)環(huán)境友好發(fā)展。

第二，對資源有限型消費品征稅，有利于資源節(jié)約，促進可持續(xù)發(fā)展。我國對成品油等有限資源進行征稅，體現(xiàn)出我國對有限資源的保護。對該類物品進行征納稅款，對保護我國有限的資源意義極為重大。

第三，對環(huán)境污染型征收消費稅，如電池、涂料等，有利于我國土地、水資源的保護。

3制約消費稅功能發(fā)揮的制度缺陷

通過稅制的不斷改革，消費稅制度的收入調(diào)節(jié)功能和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)控功能不斷完善，這既有助于實現(xiàn)其多元目標，也使其呈現(xiàn)突出的保障和促進發(fā)展的發(fā)展導向。但我國制度上的不完善之處，制約了消費稅調(diào)節(jié)與生態(tài)功能的實現(xiàn)。如果無法對制度進行完善，對消費稅功能的實現(xiàn)會有阻礙甚至于反作用。

3.1消費稅征稅范圍的規(guī)定不夠完善

消費稅征稅范圍存在缺陷，可能會制約其調(diào)節(jié)功能的實現(xiàn)。

第一，消費稅遺漏了一些奢侈消費品，未對其進行征稅。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，各種新的高端消費品層出不窮，我國消費稅法規(guī)應將這些消費品納入征稅范圍，以實現(xiàn)消費稅調(diào)節(jié)功能的傳導。

第二，消費稅在征稅范圍只針對應稅消費品，而奢侈性消費服務卻并未被列入征稅范圍之中。從消費稅的調(diào)節(jié)功能來講，無論是消費品還是消費服務，只要切合了消費稅的功能定位，就應該列入征稅范圍。在2019年發(fā)布的《中華人民共和國消費稅法（征求意見稿）》中，消費稅仍只針對消費品，大大縮小了其征稅范圍。一些高檔消費服務，如整形服務、高檔美容服務等均未對其進行征稅。這就導致化妝品需要征稅，但是能夠起到類似功能作用的整形服務與高端醫(yī)美卻不征收消費稅。

將消費品與類似替代消費服務割裂開來，忽略了其相似性與可替代性，不僅無法發(fā)揮消費稅的調(diào)節(jié)功能，還會誤導消費者的消費行為[4]。

3.2征稅環(huán)節(jié)過于單一

我國的消費稅主要集中于生產(chǎn)環(huán)節(jié)進行征稅，只有極少量為消費品，如金銀飾品、卷煙等在批發(fā)或零售環(huán)節(jié)進行課稅。這種單一的征稅環(huán)節(jié)雖然有征稅便利、成本較低、管理方便等優(yōu)勢，但加大了企業(yè)生產(chǎn)的成本，不利于產(chǎn)業(yè)的轉(zhuǎn)型升級，擴大了企業(yè)逃稅的可能性，減損了稅收收入，影響了消費稅的稅收收入功能的發(fā)揮。

3.3價內(nèi)稅的課稅方式存在不合理之處

消費稅引導居民消費功能的實現(xiàn)，必須讓消費者在進行奢侈性消費時感受到消費稅的稅負感，從而督促其合理消費，防止奢侈浪費與資源破壞。消費稅使用價內(nèi)稅的途徑課稅，無法讓負稅人在進行奢侈性消費時認識到自己需要支付的稅收成本，難以切實產(chǎn)生“稅痛感”，自然就難以幫助其樹立更為合理的消費理念。這就使得消費稅只能實現(xiàn)財政收入功能，而在調(diào)節(jié)與生態(tài)功能的實現(xiàn)上存在一定難度。

4消費稅功能定位引導下的政策建議

消費稅的功能作用的正確傳導前提是擁有較為合理的稅制設(shè)計。而相對完善的消費稅制度又促進著消費稅功能的發(fā)揮。自1994年以來，我國消費稅制度一直在進行改進與完善，直到今天仍有許多可進步的空間。

4.1促進消費稅與其他稅種的協(xié)調(diào)

消費稅收入功能是與其他稅種功能上的共同點，但是由于消費稅特有功能的存在，導致消費稅又與其他稅種之間存在一定差別。做好消費稅與其他稅種的協(xié)調(diào)，在實現(xiàn)稅收功能的前提下，充分強化消費稅的調(diào)節(jié)功能與生態(tài)功能，是實現(xiàn)稅收制度改革的重點。

第一，要實現(xiàn)消費稅與增值稅的互補作用。增值稅是我國最重要的稅種，2021年我國增值稅的收入達全年稅收總額的36.8%。消費稅與增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的兩種重要形式，在功能作用上各具特點、相輔相成。消費稅是對特別的消費品進行征稅的稅種，在大部分的商品都在征納增值稅款的情況下，對部分消費品課以消費稅，一方面是為了實現(xiàn)稅收收入;另一方面是為了引導合理消費，促進生態(tài)保護。消費稅的這種特點，使其成為增值稅的一種輔助性稅種[5]，在增值稅無法控制的領(lǐng)域內(nèi)，發(fā)揮消費稅的輔助作用，在實現(xiàn)財政收入的基礎(chǔ)上，對居民消費進行調(diào)節(jié)控制。

第二，要考慮消費稅與環(huán)境保護稅、資源稅的對接。消費稅的生態(tài)功能決定了消費稅維護環(huán)境、節(jié)約資源的特性，跟資源稅、環(huán)境保護稅在目的上存在一定重合，三者基于不同的重點，發(fā)揮其調(diào)節(jié)作用。在環(huán)保功能的發(fā)揮上，目前仍有許多不足，因此，需要對消費稅的生態(tài)作用予以重視，并與資源稅與環(huán)境保護稅進行配合，做好與二者的對接。在保證對環(huán)境污染物進行全面征稅的基礎(chǔ)上，又必須做到各司其職，不重復征稅，充分發(fā)揮消費稅、資源稅、環(huán)境保護稅三者的生態(tài)功能。

4.2擴大消費稅的征稅范圍

隨著經(jīng)濟發(fā)展水平的提高、人們收入的增加、新型技術(shù)的推廣、高端消費品的涌現(xiàn)，消費稅征稅范圍的擴大勢在必行。應當對一些高端消費品與奢侈性消費服務進行征收稅款，以彌補消費稅征稅范圍狹小的缺陷。一方面，對一些新型高端消費品，如高端電子設(shè)備、理療養(yǎng)生用品等，體現(xiàn)消費稅的時代性;另一方面，除產(chǎn)品外，奢侈性消費服務也應當擴充進消費稅的征稅范圍中，如高端美容整形、養(yǎng)生會所等，以防止誤導消費行為，促使消費理念轉(zhuǎn)變。

4.3調(diào)整消費稅價內(nèi)稅的課稅方式

消費稅價內(nèi)稅的課稅方式影響了消費稅調(diào)節(jié)功能的實現(xiàn)，應當賦予消費者對消費品稅額的知情權(quán)，將稅負明確地傳導到消費者的消費行為中，使消費者進行消費稅時能夠多加考慮與判斷，增強其稅痛感。特別是對中低收入群體，對于高端消費品產(chǎn)生替代作用，最終選擇更為合理的消費。故消費稅改革的路徑應當為：將消費品的具體價款與應納稅額分別列明，將消費稅向價外稅的屬性方向轉(zhuǎn)變。

4.4調(diào)整消費稅的征稅環(huán)節(jié)

消費稅主要在生產(chǎn)環(huán)節(jié)進行征稅，加大了企業(yè)稅負，并可能致使企業(yè)選擇偷逃稅款的方式來緩解壓力。征稅環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)移，從生產(chǎn)向批發(fā)、零售環(huán)節(jié)進行調(diào)整與轉(zhuǎn)變，是實現(xiàn)稅收公平的重要內(nèi)容。征稅環(huán)節(jié)的轉(zhuǎn)移解決了消費稅在生產(chǎn)階段對企業(yè)決策的影響，減輕了企業(yè)稅負，促進了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級。

5結(jié)語

時下正處于消費稅立法出臺之際，對消費稅具體制度進行反思，是立法前所必須要進行的步驟。結(jié)合消費稅發(fā)展的滾滾浪潮，應該認識到消費稅功能定位重點已經(jīng)從“收入”向“調(diào)節(jié)”與“生態(tài)”上偏移，在功能定位的引導下，消費稅完善的方向已經(jīng)愈漸清晰。

參考文獻

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收稿日期：2022-04-02

作者簡介：

靳丹丹，女，1998年生，碩士研究生在讀，主要研究方向：經(jīng)濟理論、法學理論與應用。