基于佳電股份探討上市公司會計舞弊、審計失敗與法律責任

沈小康

摘 要：鑒于我國資本市場的迅速發(fā)展，必須通過會計信息向投資者提供關(guān)于上市公司的資料，而企業(yè)為了使自身的利益得到最大化，可能會存在財務造假行為，因此審計工作的重要性也凸顯出來。本文通過剖析大華對佳電的案例進行研究，深入剖析大華為佳電審計中存在的問題，總結(jié)出可以減少審計失敗對策，以此提高審計工作質(zhì)量，促進審計行業(yè)的有序發(fā)展。

關(guān)鍵詞：舞弊;審計失敗;大華

中圖分類號：D9???? 文獻標識碼：A????? doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.03.058

0 引言

近些年，財務造假現(xiàn)象層出不窮，引起了社會公眾的議論紛紛。財務造假會損害投資者對國內(nèi)企業(yè)和市場的信賴，嚴重損害資本市場的公平原則。同時其降低了會計信息質(zhì)量，擴大了審計風險，侵害了投資者利益，破壞了穩(wěn)定的社會經(jīng)濟秩序，因此，我們有必要嚴格防止和制約財務舞弊行為的出現(xiàn)。通過研究佳電股份這一審計失敗案例，分析財務舞弊的原因，探索審計失敗的原因和對策，進而提供具有普遍意義的思路。

理論上，深入理解財務舞弊造假相關(guān)的概念和理論，掌握上市公司中可能會出現(xiàn)的財務造假手段，對提煉解決財務造假的措施有重大的意義。與此同時能為廣大投資者提供有用的決策信息。實踐上，通過重視財務造假事件，可以加強上市公司內(nèi)控建設(shè)，促進內(nèi)審進一步完善。另外，對于事務所及其審計人員，在今后面對相同或類似的情形時可以有能力進一步提升審計業(yè)務的質(zhì)量，進而大大減少審計失敗事件的出現(xiàn)。

1 文獻綜述

1.1 有關(guān)審計失敗原因的研究

從事務所及其審計人員的角度，Beasley和Carcello等（2001）發(fā)現(xiàn)大部分財務造假的主要問題在于審計人員不能夠掌握相關(guān)且可靠的證據(jù)。余玉苗（2004）覺得會計師事務所應當深入學習會計審計等理論知識的學習和更新、提升自身在審計業(yè)務上的技能從上市公司角度，YS Hung、YC Cheng（2018）的觀點是上市公司管理者和注冊會計師兩者之間存在信息不對稱的問題，使得其財務報表傳達出來的信息更加充滿復雜性，財務信息的透明化要求大打折扣。李艷美（2017）的觀點是面對審計失敗這一現(xiàn)狀，我們可以選擇通過健全上市公司的管理層和治理層結(jié)構(gòu)、完善激勵與約束機制等方式。

1.2 有關(guān)審計失敗對策的研究

從事務所角度，Seidel、Timothy（2014）的觀點是從事審計業(yè)務的人員在面對風險程度不一致的業(yè)務時，可以靈活選擇審計方法，提高不可預測性來降低審計失敗的可能性。沃巍勇、羅聯(lián)玬（2018）認為cpa應當腳踏實地實施審計程序，堅守審計準則和自身的原則。從上市公司角度，Carcello、Nagy（2010）的觀點是上市公司應當選擇在審計業(yè)務上具有較高專業(yè)化程度和較高綜合實力的事務所。杜珊（2017）的觀點是對于審計失敗這一現(xiàn)象，上市公司需要將公司的內(nèi)控管理走到位，落實自我監(jiān)督制度，杜絕財務造假這一行為的出現(xiàn)。

1.3 文獻評述

綜上所述，外對于審計問題的相關(guān)研究，起步時間較早，研究內(nèi)容較為全面。我國由于資本市場建立的時間較晚，研究時間較短，對上市公司財務舞弊以及審計失敗問題的研究多是基于國外學者的舞弊動因理論發(fā)展而來的。國外和國內(nèi)的研究學者都側(cè)重于對事務所、審計人員以及被審計的單位之間的單一關(guān)系的探索，對它們之間的交叉關(guān)系研究的較少。

2 理論分析

真正能夠?qū)ω攧赵旒俅驌舻膶徲嫅斒窃诒粚徲媶挝划斍暗慕?jīng)營業(yè)務的環(huán)境、戰(zhàn)略目標的基礎(chǔ)上，通過評價經(jīng)營風險以確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序。

風險導向?qū)徲嬂碚撘笞詴嫀熢趯徲嬤^程中，以審計風險模型為依托。在審計過程中分為：（1）接受業(yè)務委托;（2）計劃審計工作;（3）識別和評估重大錯報風險;（4）應對重大錯報風險;（5）撰寫審計報告。倘若cpa在上述審計過程中未能有效完成審計目標，都有可能引發(fā)審計失敗。

3 案例分析——以佳電股份為例

3.1 案例公司

哈爾濱電氣集團佳木斯電氣有限公司是在深圳證券交易所上市的一家上市公司。通過不斷的技術(shù)創(chuàng)新和高效管理，尋求高水平的創(chuàng)新技術(shù)發(fā)展水平，打造團隊、技術(shù)、質(zhì)量、管理和效益一流化高度，向著產(chǎn)品系列化、產(chǎn)業(yè)多元化、效益規(guī)模化、企業(yè)國際化的目標邁進。

3.2 案例公司會計舞弊事實

佳電股份以重大資產(chǎn)重組的方式完成上市，其原股東與阿繼電器簽署補償協(xié)議，并在簽訂的條款中承諾，如果佳電股份2011-2014年間實際的凈利潤水平低于預測，就要向阿繼電器進行補償。與此同時，佳電股份為保證業(yè)績承諾，采取減少主營業(yè)務成本的結(jié)轉(zhuǎn)和銷售費用少計等手段，使得佳電在2013年度的財務報表中的利潤總額虛增了1.58億元;2014年度財務報表的利潤總額虛增了0.40億元。為了能夠?qū)⑶捌诶麧櫿{(diào)節(jié)的部分解決，佳電將原本應計入2013年、2014年的費用計入2015年等方式，調(diào)減 2015年利潤總額約1.98億元。

3.3 案例公司審計失敗原因

3.3.1 佳電股份層面

（1）財務舞弊。佳電為了不在審計中被檢查出其舞弊行為，在大華進行審計業(yè)務時，佳電股份的財務人員選擇藏匿佳電真實的財務數(shù)據(jù)。此外，在大華發(fā)現(xiàn)財務上的問題時，并與佳電人員進行溝通交流，佳電業(yè)未能給出恰當合理的答案。佳電本身造假且不配合審計的行為大大提高了審計風險的程度。

常見的公司對財務造假的行為有通過粉飾數(shù)據(jù)以此達到虛增利潤的目的和調(diào)整成本費用等。在本文的案例中佳電也采取以上方式對本公司財務數(shù)據(jù)調(diào)整，如表1所示。

（2）內(nèi)部控制薄弱。

其一，在審核佳電年報中披露的信息時，審計委員會和內(nèi)部審計部門的主要職責是有效監(jiān)控公司的資產(chǎn)和財務部門，以確保會計和報告信息的真實、合法和完整。佳電財務舞弊行為延續(xù)三年之久，數(shù)額高達1.9億元。但是佳電在內(nèi)部審計過程中，并未發(fā)現(xiàn)。

其二，通過調(diào)查發(fā)現(xiàn)佳電2014年未按法律的規(guī)定按期按時召開監(jiān)事會議，違反了佳電制定的公司章程，這在一定程度上也反映出佳電設(shè)置的監(jiān)事會未履行其應盡的監(jiān)督義務，使得內(nèi)控的環(huán)境出現(xiàn)了重大疏漏。

3.3.2 大華事務所層面

（1）審計程序分析。

①未執(zhí)行對營業(yè)成本結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)據(jù)的真實性、準確性的審計程序。2013-2015年間，大華對佳電的審計行為違背相對應的審計準則第1211號和第1301號。佳電股份自主開發(fā)了一套成本核算會計信息系統(tǒng)，主要用于企業(yè)日常經(jīng)營成本的管理和核算。大華應當測試系統(tǒng)中的主營業(yè)務成本和其他業(yè)務成本，包括佳電自行開發(fā)并使用的成本核算軟件系統(tǒng)進行測試以及是否符合一致性原則。但是，大華對被審計單位提供的數(shù)據(jù)信息過于依賴，未測試大華自行開發(fā)的軟件系統(tǒng)。

②未對銷售費用執(zhí)行審計程序。佳電在2015年第四季度的銷售開支大幅度增加，與2014年第四季度和2015年第三季度相比較而言，分別上升123.33%、46.07%。大華作為擁有豐富審計經(jīng)驗的事務所，其審計人員應當對這一現(xiàn)象敏感作出正確的判斷，如銷售費用是否存在跨期處理。但大華并未在審計工作底稿進行相關(guān)說明。

（2）審計職業(yè)道德分析。

①審計人員缺乏審慎的職業(yè)懷疑態(tài)度。注冊會計師應當保持高度的職業(yè)懷疑，評價所獲取的審計證據(jù)的充分性和適當性。在整個審計過程中，大華審計師沒有進行進一步的審計程序以獲取審計證據(jù)，而是選擇聽從管理層的指示。

②未能保持審計人員獨立性。根據(jù)《審計準則第1301號—審計證據(jù)》要求會計師事務所每年至少審查一次審計師的資格。尤其要關(guān)注注冊會計師與被審核對象的關(guān)系是否可能存在過于密切的情形，因為在連續(xù)審計過程中，為同一注冊會計師安排多次審核，可能會有審計風險的發(fā)生。我們從佳電股份年報中發(fā)現(xiàn)大華為佳電擔任了五年的審計師，其中大華在佳電上市之前，就已經(jīng)為其審計了兩年的年報。

③未對異常情況保持足夠關(guān)注。注冊會計師應考慮審計證據(jù)的可靠性，上市公司的內(nèi)控發(fā)揮作用時生成的內(nèi)部審計證據(jù)比內(nèi)控失效時生成的內(nèi)部審計證據(jù)更可靠。大華在進行審計過程中，內(nèi)部控制測試工作文件不完善，風險評估程序執(zhí)行不當，導致大華審計人員對佳電股票缺乏應有的重視，以至于未發(fā)現(xiàn)佳電通過減少結(jié)轉(zhuǎn)成本和銷售費用虛增利潤，大華未對佳電股份成本和費用的特定風險進行針對性地審計程序。

3.4 案例啟示與對策

本案例中，佳電股份、大華事務所及其審計人員都該為此次審計失敗承擔責任。因此，從以下幾個角度提出對策。

3.4.1 會計師事務所及其審計人員層面

（1）審慎承接審計業(yè)務。從審計業(yè)務的一開始，事務所應當考慮可能會導致業(yè)務失敗的因素：以往年度是否存在財務舞弊的行為、被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)是否薄弱以及可能導致管理層發(fā)生舞弊行為的其他因素。

（2）提高專業(yè)勝任能力和保持職業(yè)懷疑。審計注冊會計師必須保持專業(yè)懷疑態(tài)度，不僅根據(jù)被審計實體提供的財務信息，而且在進行下一次審計之前交叉核對被審計實體提供的審計證據(jù)，這有助于防止審計失敗的發(fā)生，加強注冊會計師的專業(yè)能力。

3.4.2 上市公司層面

（1）加強上市公司人員道德管理。在大華對佳電股份審計過程中，佳電的財務人員未向大華審計人員提供真實完整的數(shù)據(jù)同時也未給予審計人員正面解釋，甚至把審計人員往錯誤方向上引導。不論是上市公司董監(jiān)高還是基層員工，都應當提高道德教育，樹立正確的價值觀和利益觀。

（2）完善上市公司內(nèi)部控制制度。公司有必要優(yōu)化被審計單位的內(nèi)控制度和治理結(jié)構(gòu)。上市公司需要加強董監(jiān)高對內(nèi)部控制在公司治理中的重要性;加強內(nèi)部控制系統(tǒng)的監(jiān)控。公司治理層與管理層之間要做到透明、公開，防止一人任多重要職位情形的出現(xiàn)。

參考文獻

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