新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下探討合同資產(chǎn)與合同負(fù)債的相關(guān)處理

王鐵鋒

（丹東豐能工業(yè)股份有限公司，遼寧 丹東 118000）

合同資產(chǎn)與合同負(fù)債兩個(gè)基本概念在我國(guó)出現(xiàn)后,根據(jù)我國(guó)公司法的相關(guān)法律文件,公司股東應(yīng)當(dāng)在要求客戶按照屬于公司的合同義務(wù)條款進(jìn)行現(xiàn)金支付之前首先要確定什么樣的資產(chǎn)負(fù)債表屬于公司什么樣的合同資產(chǎn)或者哪些是公司的合同負(fù)債。鼠標(biāo)位于靠近紅色文字,可查看到分句相似情況所謂的合同性資產(chǎn),是為了轉(zhuǎn)讓貨物給客戶,因此適當(dāng)?shù)赜袡?quán)要求顧客收取貨物時(shí)相應(yīng)價(jià)格,而該權(quán)利也不會(huì)因?yàn)闀r(shí)間上的損失而發(fā)生變化。

一、公允價(jià)值與測(cè)量預(yù)期。

以銷售客戶持有合約資產(chǎn)為根本業(yè)務(wù)依托、采納客戶資產(chǎn)價(jià)值負(fù)債觀的正確做法這也是新公司年度營(yíng)業(yè)收入核算準(zhǔn)則書(shū)在編制過(guò)程中的兩大主要基本特征。新的服務(wù)收入確認(rèn)準(zhǔn)則明確規(guī)定了各類企業(yè)對(duì)服務(wù)收入的基本確認(rèn)主要以企業(yè)簽訂面向客戶的服務(wù)合同條款為基本認(rèn)定依據(jù),確認(rèn)服務(wù)收入的實(shí)現(xiàn)途徑和支付方式認(rèn)為應(yīng)當(dāng)應(yīng)該是用于反映將向其他客戶直接交付轉(zhuǎn)移的相關(guān)商品技術(shù)控制權(quán)和企業(yè)提供確認(rèn)服務(wù)的經(jīng)營(yíng)模式,確認(rèn)服務(wù)收入的支付金額也認(rèn)為應(yīng)當(dāng)應(yīng)該是用于反映因企業(yè)履行向其他客戶直接交付所可能需要的相關(guān)商品或者提供服務(wù)的法律責(zé)任而使其向客戶因享有專利權(quán)獲得享受所需要獲得的相應(yīng)支付收入金額。

以合同為依據(jù)進(jìn)行收入確認(rèn)的主要載體,闡明了簽訂締約雙方需要遵守的權(quán)力和履行義務(wù)。合同的訂立標(biāo)志著一個(gè)企業(yè)在客戶既獲得了一項(xiàng)按照合同條款對(duì)價(jià)(包括資產(chǎn))的權(quán)益同時(shí),也承擔(dān)了一項(xiàng)向其他客戶履行所需要交付的商品或服務(wù)而給他們帶來(lái)的義務(wù)(包括負(fù)債)。準(zhǔn)則規(guī)定了一家大型企業(yè)在整個(gè)貿(mào)易的過(guò)程中,不但要充分地關(guān)注自己在交易過(guò)程中所有可以依法執(zhí)行的權(quán)利(包括可以依法獲得的資源),而且還需要充分地關(guān)注自己在交易過(guò)程中所有應(yīng)該依法履行的責(zé)任(包括應(yīng)當(dāng)支付出來(lái)的資源),按照本合同的要求進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量所有相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)

二、合同資產(chǎn)

對(duì)于合同資產(chǎn)來(lái)說(shuō)就是合同的雙方在某一時(shí)間段內(nèi)進(jìn)行了合同履約義務(wù),雙方通過(guò)約定來(lái)進(jìn)行不斷的履約以及不斷的核算,企業(yè)在向用戶轉(zhuǎn)讓出相應(yīng)產(chǎn)品的時(shí)候企業(yè)與用戶一致確認(rèn)延后付款的時(shí)間。企業(yè)履行了合同之中的義務(wù)之后就獲得了對(duì)于收款的無(wú)條件的權(quán)利,如果客戶在約定付款時(shí)間之內(nèi)不能及時(shí)進(jìn)行付款操作的話,企業(yè)就可以通過(guò)法律程序來(lái)進(jìn)行對(duì)其產(chǎn)品相應(yīng)金額的索取權(quán)利。

三、合同資產(chǎn)和應(yīng)收賬款的區(qū)別

區(qū)分兩類合同存款資產(chǎn)與其他應(yīng)付稅收賬戶存款十分重要,合同存款資產(chǎn)與其他應(yīng)付稅收賬戶存款雖然二者都會(huì)同時(shí)面臨著不同信用風(fēng)險(xiǎn),也就是說(shuō)二者均可能會(huì)同時(shí)面臨著隨到期時(shí)間的不斷流逝而不可能得以及時(shí)收回相應(yīng)款項(xiàng)的風(fēng)險(xiǎn)可能,但是區(qū)分合同存款資產(chǎn)與其他應(yīng)付稅收賬戶存款同時(shí)也可能會(huì)同樣面臨著未履約的信用風(fēng)險(xiǎn)。

合同約定資產(chǎn)和其他應(yīng)付預(yù)收賬項(xiàng)賬款的一個(gè)基本共同點(diǎn)主要原因是也就在于履行合同約定資產(chǎn)與其他應(yīng)付預(yù)收賬項(xiàng)賬款都已經(jīng)是歸屬于一個(gè)合同企業(yè)的相應(yīng)向合同顧客雙方收取履行合同對(duì)外報(bào)價(jià)的經(jīng)濟(jì)權(quán)利,在對(duì)履行合同約定資產(chǎn)和其他應(yīng)付預(yù)收賬項(xiàng)賬款的統(tǒng)一確認(rèn)當(dāng)中,都已經(jīng)首次出現(xiàn)了“合同履行”和“收款權(quán)”兩個(gè)基本概念,同時(shí)還針對(duì)履行合同約定資產(chǎn)和其他應(yīng)收款項(xiàng)賬款在履行合同正式履行之后究竟企業(yè)是否已經(jīng)具備履行收款資產(chǎn)權(quán)這個(gè)問(wèn)題上都做出了密切相關(guān)的權(quán)利限制;而不同之處主要的就是在于合同的約定資產(chǎn)權(quán)限制是否泛指根據(jù)一個(gè)企業(yè)在履行合同中所明確規(guī)定的一種具有經(jīng)濟(jì)附加性的條件進(jìn)行收取其他合同約定款項(xiàng)或者對(duì)外報(bào)價(jià)的一種經(jīng)濟(jì)權(quán)利,需要企業(yè)達(dá)到附加條件才能許可以企業(yè)擁有“無(wú)條件”地履行收取合同款項(xiàng)的一種權(quán)利。而“應(yīng)收賬款”所具體性質(zhì)反映的就是應(yīng)收賬款權(quán)益,只有一定的法律時(shí)間性約定因素,不會(huì)因?yàn)榇嬖谄渌娜魏畏筛郊蛹s定條件。

四、合同負(fù)債

合同契約中的對(duì)外負(fù)債，是一種形式泛指對(duì)于企業(yè)已約定接受的應(yīng)收或者已接應(yīng)收付款客戶的各種物資對(duì)外報(bào)價(jià),并且企業(yè)相應(yīng)向應(yīng)收客戶履行提供或者轉(zhuǎn)讓客戶物資所必必需的權(quán)利義務(wù)。即客戶企業(yè)認(rèn)為應(yīng)在向轉(zhuǎn)讓客戶企業(yè)提供各類商品服務(wù)轉(zhuǎn)讓之前,如果說(shuō)明客戶已經(jīng)向轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)收支付了轉(zhuǎn)讓合同的對(duì)應(yīng)差價(jià)或者只是說(shuō)明客戶企業(yè)已經(jīng)依法獲得了無(wú)條件地要求收取轉(zhuǎn)讓合同對(duì)應(yīng)差價(jià)的法定權(quán)利,那么客戶企業(yè)就認(rèn)為我們應(yīng)當(dāng)在轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)計(jì)算中確定了客戶實(shí)際應(yīng)收所要支付的轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)合同款項(xiàng)和客戶企業(yè)轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)合同的到期之前所確定的應(yīng)收或者已要求支付的轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)合同款項(xiàng)之差孰早的一個(gè)關(guān)鍵時(shí)點(diǎn),將這些已經(jīng)進(jìn)行應(yīng)收或者是到期所要求支付的轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)合同款項(xiàng)進(jìn)行計(jì)算,作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)合同固定負(fù)債。

舉例: a 健身連鎖服務(wù)企業(yè)2020年1月1日在推出一項(xiàng)新的健身連鎖銷售服務(wù)優(yōu)惠政策,凡在 a 健身連鎖企業(yè)網(wǎng)站上注冊(cè)成功作為健身連鎖會(huì)員的廣大消費(fèi)者,只需要支付1000元的會(huì)員費(fèi),即可以繼續(xù)享受在未來(lái)兩年內(nèi)在該健身連鎖企業(yè)全部經(jīng)營(yíng)的連鎖門店提供服務(wù)全部6.6折的價(jià)格優(yōu)惠,該企業(yè)的會(huì)員費(fèi)保證不退且其會(huì)員資格也不能被轉(zhuǎn)讓,1月1日至10日,該政策共吸引2萬(wàn)名中國(guó)消費(fèi)者注冊(cè)成為會(huì)員,有關(guān)消費(fèi)者在申請(qǐng)注冊(cè)后加入為會(huì)員時(shí)已經(jīng)向其全額繳納了會(huì)員費(fèi),假設(shè)不需要考慮任何相關(guān)的稅費(fèi)。

處理方式: a 企業(yè)對(duì)于收取的成本或者是會(huì)員費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在其收取的時(shí)間點(diǎn)上作為一個(gè)合同條款中的一個(gè)負(fù)債進(jìn)行處理,在兩年內(nèi)將這些成本進(jìn)行逐期攤銷后再納入一定收入。理由:該企業(yè)所承諾的款項(xiàng)雖然一直保留不退,但其特殊性賦予了乙企業(yè)對(duì)甲公司每位消費(fèi)者在未來(lái)兩年內(nèi)的實(shí)際免稅費(fèi)用扣除率下降打6.6折的特殊權(quán)利, a 企業(yè)應(yīng)當(dāng)負(fù)責(zé)在未來(lái)兩年內(nèi)嚴(yán)格地履行本企業(yè)所承諾的義務(wù),且由于乙企業(yè)無(wú)法有效地準(zhǔn)確估計(jì)每位消費(fèi)者的實(shí)際購(gòu)買消費(fèi)習(xí)慣和支付金額,所以可按時(shí)間進(jìn)行劃定。以期攤銷模式進(jìn)行計(jì)入損益。

五、合同負(fù)債和預(yù)收賬款的區(qū)別

判斷二者差異的標(biāo)準(zhǔn)一個(gè)重要方法是判斷所收貨物的款項(xiàng)與其相當(dāng)于是否按照合同約定的支付商品或者向其提供服務(wù)的承擔(dān)履約義務(wù)。如果支付方收取的貨款不能夠構(gòu)成支付商品或者向客戶提供服務(wù)的一種履約義務(wù),則該貨款歸屬于支付方的預(yù)收賬款;反之,則歸屬于一種合同性的負(fù)債。其差異之二在于確認(rèn)了預(yù)收入賬款的基礎(chǔ)是收到了款項(xiàng),確認(rèn)的合同負(fù)債則并非以自己是否接受了預(yù)收入的款項(xiàng)為其前提,而是以確認(rèn)合同中承擔(dān)履約義務(wù)的正式確立為其前提。

二者對(duì)于實(shí)際現(xiàn)金流也可能存在細(xì)微上的區(qū)別,合同固定資產(chǎn)對(duì)于合同經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)中實(shí)際現(xiàn)金流的實(shí)際影響與預(yù)付應(yīng)收賬款票據(jù)、應(yīng)付實(shí)收賬戶存款合同賬戶的實(shí)際影響也幾乎基本相同,合同資產(chǎn)負(fù)債對(duì)于合同經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)中實(shí)際現(xiàn)金流的實(shí)際影響也幾乎基本相同,預(yù)收到期賬款合同賬戶也影響基本相同。合同定義中的資產(chǎn)負(fù)債利潤(rùn)是在泛指合同屬于在其他人經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中的一定現(xiàn)金流量,為其他人銷售某種貨物、提供其他服務(wù)而直接收到的實(shí)際利潤(rùn)。預(yù)收企業(yè)賬款一般在這種目的情況下也就是為了直接銷售其他貨物、提供其他服務(wù)而直接收到的實(shí)際預(yù)付現(xiàn)金,如預(yù)收租金;也可能涉及投資活動(dòng)現(xiàn)金流量,如處置長(zhǎng)期股權(quán)投資預(yù)收股權(quán)轉(zhuǎn)。

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則根據(jù)固定資產(chǎn)負(fù)債觀和固定合同債務(wù)為計(jì)算基礎(chǔ)的固定資產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入總額確認(rèn)性計(jì)算原則,衍生而來(lái)的分別是固定合同固有資產(chǎn)和固定合同債務(wù)負(fù)債兩個(gè)重要基本概念。理清了企業(yè)合同債務(wù)資產(chǎn)、合同債務(wù)負(fù)債的基本概念和主要成因,明確地合理區(qū)分了企業(yè)合同債務(wù)資產(chǎn)、應(yīng)付預(yù)收賬務(wù)賬款以及企業(yè)合同債務(wù)負(fù)債、預(yù)收債務(wù)賬款,并準(zhǔn)確地充分把握了企業(yè)合同債務(wù)資產(chǎn)、合同債務(wù)負(fù)債對(duì)促進(jìn)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際現(xiàn)金流量計(jì)算進(jìn)行準(zhǔn)確計(jì)算的關(guān)鍵作用和重要影響,在對(duì)于幫助企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的實(shí)際現(xiàn)金流量計(jì)算具有重大的理論現(xiàn)實(shí)意義。