新政府會計制度下事業(yè)單位會計核算實踐淺談

李新穎

（唐山市截癱療養(yǎng)院，河北 唐山 063000）

會計核算是整個經(jīng)濟(jì)活動中最基本的職能，同時會計核算質(zhì)量的好壞也影響著經(jīng)濟(jì)活動的發(fā)展進(jìn)程。而會計制度又對會計核算起到規(guī)范指引的作用。同樣，事業(yè)單位會計制度對事業(yè)單位會計核算起著規(guī)范行為的作用，并且對事業(yè)單位提升服務(wù)社會能力、促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，發(fā)揮著極為重要的作用和影響。基于此，2019年1月1日起，新《政府會計制度》全面實行，指導(dǎo)事業(yè)單位按照新形式、新要求繼續(xù)更好地履行職能。新政府會計制度的實施更加符合我國的會計基本原則，對事業(yè)單位提升服務(wù)社會的效率和促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著重要影響。

一、新《政府會計制度》對事業(yè)單位會計核算的重大意義

（一）真實全面地反映事業(yè)單位資產(chǎn)，提升會計核算的真實性

事業(yè)單位國有資產(chǎn)是國有資產(chǎn)總額的重要組成部分，新政府會計制度實施開始就要求各級各類事業(yè)單位要清產(chǎn)核資，摸清自己家底，以使國有資產(chǎn)真實無誤，準(zhǔn)確地反映在財務(wù)報表上。在如今政務(wù)越來越公開透明的情況下，給人民群眾呈現(xiàn)一個真實的事業(yè)單位發(fā)展?fàn)顩r，讓人民群眾放心、安心。

（二）有效提高事業(yè)單位會計核算的相關(guān)性和可比性

實行新政府會計制度以前，行政單位執(zhí)行行政單位會計制度，各類事業(yè)單位各自執(zhí)行各自行業(yè)的相關(guān)會計制度：如高校會計制度、醫(yī)院會計制度等，各級各類行政事業(yè)單位沒有一個統(tǒng)一的會計制度，實行新政府會計制度以后，統(tǒng)一執(zhí)行該制度。統(tǒng)一了執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，更有助于事業(yè)單位橫向、縱向比較，提高事業(yè)單位工作的效率及積極性。

（三）全面引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，適應(yīng)政府轉(zhuǎn)型的需要

隨著我國政府職能類型向服務(wù)型、民主型與績效型轉(zhuǎn)變，政府會計制度引入了以“權(quán)、責(zé)”為基礎(chǔ)進(jìn)行核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制，該種會計原則能夠更為明確地反映經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的歸屬與分配，真實記錄并反映單位的資產(chǎn)狀況，幫助領(lǐng)導(dǎo)層科學(xué)準(zhǔn)確的做出決策，確保事業(yè)單位財政資金的使用效益得到充分發(fā)揮，提高事業(yè)單位服務(wù)社會的效率。另外，從國際角度來看，各大國際組織均倡導(dǎo)編制權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府財務(wù)報告。因此，為了更好地穩(wěn)固發(fā)揮我國在國際舞臺上的地位，必須提供符合國際規(guī)則的財務(wù)報告。

二、新政府會計制度下事業(yè)單位會計核算的積極變化

（一）重建了新型政府會計核算模式

事業(yè)單位會計科目由原來的五大類劃分為“五加三”的模式，這種劃分模式也是為“雙分錄”的編制搭建了框架。財務(wù)會計分錄以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)編制，預(yù)算會計分錄以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制，“雙基礎(chǔ)”又為“雙分錄”的編制奠定了核算依據(jù)，“雙分錄”加“雙基礎(chǔ)”形成了“雙報告”，即財務(wù)報告和決算報告。至此，財務(wù)會計和預(yù)算會計的“雙體系”形成。兩種體系使用著各自的會計科目、核算基礎(chǔ)，生成不同的報告。但是兩個會計體系又是相互協(xié)調(diào)、相互補(bǔ)充的。

（二）強(qiáng)化了財務(wù)會計功能、優(yōu)化了預(yù)算會計功能

傳統(tǒng)的事業(yè)單位會計是基于預(yù)算管理要求下的預(yù)算會計，強(qiáng)調(diào)的是核算反映納入預(yù)算管理資金的收支情況，但由于收付實現(xiàn)制是以資金的流入和流出作為確認(rèn)依據(jù)，極大可能的會造成單位過度重視預(yù)算執(zhí)行，而忽視預(yù)算資金的投入帶來的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益的現(xiàn)象出現(xiàn)，導(dǎo)致財務(wù)風(fēng)險加大，并帶來資源的浪費。所以為了消除這些弊端，此次改革最重要的變化就是強(qiáng)化了財務(wù)會計功能。對固定資產(chǎn)計提折舊、無形資產(chǎn)攤銷，針對事業(yè)單位用于業(yè)務(wù)活動形成的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款等引入“壞賬準(zhǔn)備”科目，以權(quán)利義務(wù)的發(fā)生作為確認(rèn)收入和費用的依據(jù)。這一變化使得事業(yè)單位資產(chǎn)反映更加準(zhǔn)確，資金配置更加科學(xué)合理，更關(guān)注收支平衡的配比，使事業(yè)單位能夠更加準(zhǔn)確地反映財務(wù)狀況，進(jìn)而促進(jìn)事業(yè)單位的發(fā)展。而預(yù)算會計功能則是在原有的預(yù)算會計基礎(chǔ)上，遵循《預(yù)算法》的有關(guān)規(guī)定，進(jìn)一步進(jìn)行完善，使之更加準(zhǔn)確的反映單位預(yù)算收支情況，滿足單位預(yù)算和決算管理的需求。總之，新《政府會計制度》的頒布與實施，讓財務(wù)會計的理念原理融入進(jìn)了事業(yè)單位的預(yù)算會計之中，形成一種新型的政府會計制度，這種會計制度能夠提高事業(yè)單位會計核算質(zhì)量和透明度，促進(jìn)我國事業(yè)單位的健康發(fā)展。

三、新政府會計制度對事業(yè)單位會計核算的影響

基于以上變化，對工作實踐中感觸較深、影響較大的兩方面結(jié)合實務(wù)進(jìn)行舉例說明。

（一）收入的確認(rèn)

某市級事業(yè)單位是一家為老年病人、截癱病人、精神病人提供收養(yǎng)和康復(fù)治療服務(wù)，弘揚救助精神的事業(yè)單位。醫(yī)療服務(wù)會產(chǎn)生事業(yè)收入，這部分收入雖然也全部納入預(yù)算管理，但核算時較財政撥款收入復(fù)雜，實行新政府會計制度之后影響變化也較大。在原來以“收付實現(xiàn)制”為基礎(chǔ)的會計核算中事業(yè)收入下設(shè)置了“門診收入”“住院收入”科目，用以核算門診和住院各類收入。在收到患者以現(xiàn)金或者其他各種電子支付形式的轉(zhuǎn)款時，確認(rèn)收入。這種核算收入的方式不能真實反映出當(dāng)期的收入，而且對于醫(yī)保收入的核算存在著疏漏，不利于事業(yè)單位的收入管理。在實行新政府會計制度以后，首先是科目設(shè)置的變化，在事業(yè)收入下在原有科目設(shè)置基礎(chǔ)上增加了“結(jié)算差額”科目，用以核算單位同醫(yī)保中心結(jié)算時，因單位按照醫(yī)療服務(wù)項目收費標(biāo)準(zhǔn)計算確認(rèn)應(yīng)收醫(yī)保款與醫(yī)保中心實際支付金額不同而產(chǎn)生的需要調(diào)整醫(yī)院醫(yī)療收入的差額。在應(yīng)收賬款科目下增設(shè)了“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”“應(yīng)收醫(yī)療款”科目，“應(yīng)收在院病人醫(yī)療款”又根據(jù)不同病區(qū)設(shè)置明細(xì)科目，“應(yīng)收醫(yī)療款”科目下設(shè)置“應(yīng)收醫(yī)保款--醫(yī)保中心--住院”“應(yīng)收醫(yī)保款--醫(yī)保中心--門診”和“應(yīng)收醫(yī)保款--個人自付”明細(xì)科目。其次是在核算方式上的變化。由于我院住院患者的特殊性，住院期間都具有長期性，基本都在一年以上。因此面對這種情況，我院采取的是對住院患者每月月底進(jìn)行一次結(jié)賬。按原來的核算方式，月底結(jié)賬、打印發(fā)票時是不做會計處理的，待患者交住院費時才計入事業(yè)收入，但因為部分患者的結(jié)算是有時間性的：季末、半年末、年末的時候會出現(xiàn)集中結(jié)算，收入確認(rèn)就會集中在這幾個時間段，造成這幾個期間的收入“虛高”，這對于收入管理乃至整個單位的管理都是不利的。新政府會計制度實施后，在月底結(jié)賬、打印發(fā)票時就確認(rèn)當(dāng)月的事業(yè)收入，即獲得經(jīng)濟(jì)利益的權(quán)利時就確認(rèn)收入，這種以“權(quán)責(zé)發(fā)生制”為基礎(chǔ)的確認(rèn)方式能科學(xué)、準(zhǔn)確地反映出單位各個期間的收入，有利于單位的收入管理。另一個就是在同醫(yī)保中心的結(jié)算上，原來只有在收到醫(yī)保中心結(jié)算醫(yī)保款時，單位才確認(rèn)醫(yī)保收入，但弊端主要體現(xiàn)在：醫(yī)保同單位結(jié)算一般會有2個月的時間差，遇到年初可能時間還會更長，這樣收到結(jié)算款時確認(rèn)的收入具有滯后性，而且這樣收入多少就確認(rèn)多少的方式也不能反映出同醫(yī)保的結(jié)算差額。現(xiàn)在，醫(yī)保住院收入同其他收入一樣，在月底進(jìn)行確認(rèn)，門診醫(yī)保收入在發(fā)生時即予以確認(rèn)，等到同醫(yī)保中心結(jié)算時，將實際收到的結(jié)算款和對應(yīng)期間應(yīng)收醫(yī)保款的差額，借記或者貸記“結(jié)算差額”科目，這樣也能反映出那一期間同醫(yī)保結(jié)算的差額，便于單位醫(yī)保的管理及同醫(yī)保中心的對賬。

總之，新制度對權(quán)責(zé)發(fā)生制核算原則進(jìn)行了重點強(qiáng)調(diào)，使得收入核算受到了重大影響，出現(xiàn)的難點較多，突出強(qiáng)調(diào)了財務(wù)會計的核算。在工作實踐中，事業(yè)單位應(yīng)站在新的角度分析單位的各類收入，明確其確認(rèn)時間和條件，同時還應(yīng)該注意與配比原則相適應(yīng)，即在收入確認(rèn)時與其資源消耗相對應(yīng)，收入與費用相配比，以便準(zhǔn)確反映事業(yè)單位財務(wù)狀況和資金使用效益。

（二）加強(qiáng)費用核算，為成本核算引路

在實行新政府會計制度以前，事業(yè)單位的各項資源消耗、費用的發(fā)生都以支出的形式反映，支出更多的是為了反映預(yù)算執(zhí)行的情況，“以收定支”的弊端就是各項支出花費的衡量依據(jù)是預(yù)算給了多少資金，而且為了提高預(yù)算執(zhí)行的效率，有時還會產(chǎn)生一些不合理、不合時宜的支出，嚴(yán)重影響著事業(yè)單位的資源配置效率。此次會計制度改革，在財務(wù)會計中引入費用會計要素，在核算中比較常用的就是“業(yè)務(wù)活動費用”和“單位管理費用”。按照定義，業(yè)務(wù)活動費用核算事業(yè)單位為實現(xiàn)其職能目標(biāo)，依法履職或開展專業(yè)業(yè)務(wù)活動及其輔助活動所發(fā)生的各項費用；管理活動費用核算事業(yè)單位本級行政及后勤管理部門開展管理活動發(fā)生的各項費用。在某市級事業(yè)單位的實際工作中，第一步該單位先確定職能目標(biāo)，凡是為了實現(xiàn)這個職能目標(biāo)所發(fā)生的費用都計入業(yè)務(wù)活動費用，其他則計入管理活動費用。第二步該單位按照設(shè)置的部門劃分，凡是能夠體現(xiàn)單位主要職能的部門均為業(yè)務(wù)部門，如單位的藥房、門診醫(yī)技科室、各個病區(qū)都屬于此類，其他部門則為行政管理與后勤服務(wù)部門，如辦公室、財務(wù)科、后勤等。第三步就是確定分配方式。在確定費用計入的分類時，能夠直接判斷歸入的費用則直接計入，如各病區(qū)醫(yī)務(wù)人員發(fā)生的工資、培訓(xùn)活動費用、藥品耗費、醫(yī)療耗材費用、固定資產(chǎn)折舊費用等直接計入業(yè)務(wù)活動費用，而像電費、水費這些整個單位都共用所產(chǎn)生的不能直接計入的費用，則應(yīng)當(dāng)用合理的分配方法進(jìn)行分配。比如在電費的問題上，該單位先分析了用電原因：主要來自照明、辦公設(shè)備（電腦、打印機(jī)）、病區(qū)用電器設(shè)備（電腦、電視、微波爐、醫(yī)療儀器）等，專業(yè)人員根據(jù)各種電器用電功率及平均用電時長，估算出醫(yī)務(wù)部門和行政部門的用電比率，以此比率對月用電量進(jìn)行分配。

新政府會計制度引入費用會計要素，為事業(yè)單位按照2021年1月1日開始實施的成本核算基本指引進(jìn)行成本核算提供了鋪墊和努力方向。各種費用明細(xì)科目金額按照一定的方法進(jìn)行分類、記錄、歸集、分配、匯總即為成本。費用核算可以體現(xiàn)事業(yè)單位管理成效，內(nèi)涵豐富，在事業(yè)單位的財務(wù)管理活動中起著尤為關(guān)鍵的作用。科學(xué)的費用計算分析、監(jiān)督控制，構(gòu)建和優(yōu)化費用核算體系，為今后事業(yè)單位的成本核算提供了強(qiáng)有力的支撐。事業(yè)單位想要獲得持久穩(wěn)定的健康發(fā)展，加大推進(jìn)成本核算勢在必行。事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)以此次政府會計制度改革為契機(jī)，將產(chǎn)生的費用科學(xué)的歸集分配，進(jìn)而提升自身成本核算方面的素質(zhì)和能力，以合理的資源配置創(chuàng)造出更多的社會效益和經(jīng)濟(jì)效益。

四、新政府會計制度實施過程中出現(xiàn)的問題及相應(yīng)優(yōu)化措施

（一）從“軟件”角度：強(qiáng)化學(xué)習(xí)培訓(xùn)，提高人員素質(zhì)

長期以來，事業(yè)單位會計人員都是按照收付實現(xiàn)制進(jìn)行會計核算，該種核算思維方式相對比較簡單。實行新政府會計制度之后，核算難度加大，加之一些會計人員受原有思維影響較大，使得新事物很難接受并運用到工作當(dāng)中。同時事業(yè)單位工作的穩(wěn)定性讓一些人員學(xué)習(xí)上沒有動力，出現(xiàn)懶惰畏難的情緒。

針對以上問題，事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會計人員培訓(xùn)，鼓勵會計人員通過多種形式學(xué)習(xí)新會計制度；財政部門、主管部門可以組織具有相近業(yè)務(wù)的事業(yè)單位研討難點問題、交流經(jīng)驗，這樣會更具有針對性的解決遇到的問題；傾斜培訓(xùn)資金到財務(wù)部門，邀請專業(yè)機(jī)構(gòu)對單位業(yè)務(wù)提供咨詢指導(dǎo)幫助，從專業(yè)角度規(guī)范新制度下的財務(wù)工作。

（二）從“硬件”角度：推進(jìn)財務(wù)軟件建設(shè)，提升信息化水平

新的會計制度就需要有相配套的財務(wù)軟件，目前各單位在運用新軟件的時候總會遇到種種問題，影響財務(wù)工作的進(jìn)度。事業(yè)單位使用的多個系統(tǒng)相互獨立分割，沒有形成統(tǒng)一的信息共享平臺。另外，某具有提供醫(yī)療服務(wù)職能的事業(yè)單位應(yīng)新政府會計制度中權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求月底需要確認(rèn)住院收入，但由于軟件系統(tǒng)老舊，提供的收入統(tǒng)計表需要人工再次核對以確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，加重會計人員工作量。

基于此，各級財政部門應(yīng)結(jié)合信息部門進(jìn)一步完善財務(wù)軟件，加強(qiáng)各系統(tǒng)間的聯(lián)系，實現(xiàn)多個系統(tǒng)的對接。比如將資產(chǎn)系統(tǒng)與會計核算系統(tǒng)對接，每月固定資產(chǎn)累計折舊金額可以自動由資產(chǎn)系統(tǒng)轉(zhuǎn)入財務(wù)系統(tǒng)。財政等各級部門應(yīng)適當(dāng)加大軟件購入資金投入，如收費系統(tǒng)軟件、成本核算軟件，切實為提升事業(yè)單位信息化水平提供“硬件”支撐，使信息作用充分發(fā)揮，從而有效提升會計核算質(zhì)量水平。

（三）從“軟硬件保障”角度：統(tǒng)籌協(xié)調(diào)，完善配套制度

事業(yè)單位按照新制度革新過程中，單位自己設(shè)定的制度普遍沒有配套跟進(jìn)。財務(wù)制度中權(quán)責(zé)發(fā)生制的理念原則沒有具體的體現(xiàn)在制度條款當(dāng)中，資產(chǎn)管理沒有形成健全的制度體系，某事業(yè)單位采取采購辦公用品及其他各類物資先入庫再出庫的庫房核算方式，以適應(yīng)新制度中收入費用配比原則及成本核算原則，但由于沒有出臺相關(guān)的管理措施，在實際工作中困難重重，而且單位某些人員對新制度接受難度大，不配合的現(xiàn)象也時有發(fā)生。

為了保障新政府會計制度的貫徹實施，事業(yè)單位應(yīng)完善財務(wù)制度體系，健全內(nèi)部制度，對新問題做出解釋，并對本單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)特點進(jìn)行梳理，在配套制度的建立中融入本單位特點內(nèi)容。比如根據(jù)新標(biāo)準(zhǔn)、新要求優(yōu)化現(xiàn)有資產(chǎn)管理制度，做好盤點工作，做到賬實相符，充分將固定資產(chǎn)的使用價值發(fā)揮出來。再如為了應(yīng)對人員配合度不高的情況，各單位可以借助即將開始推行的事業(yè)單位成本核算開展績效管理，建立績效考評制度，提高工作人員的積極性。

五、結(jié)束語

新政府會計制度的施行讓事業(yè)單位面臨著一場巨大的挑戰(zhàn)，并應(yīng)當(dāng)清楚地認(rèn)識到實行新制度并不是一蹴而就的，但在循序漸進(jìn)的執(zhí)行過程中，給事業(yè)單位帶來的影響卻是深遠(yuǎn)的。新政府會計制度將權(quán)責(zé)發(fā)生制思維融入事業(yè)單位會計核算中，有力地保證了會計核算的質(zhì)量和核算信息的真實性；加強(qiáng)費用核算，逐步引入成本核算，便于單位進(jìn)行績效管理，進(jìn)而提升資源的使用效益和服務(wù)社會的效率。因此事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)積極應(yīng)對這次挑戰(zhàn)，查找自身的不足，從軟硬件及配套制度的制定等方面努力探索，不斷深化改革力度，實現(xiàn)事業(yè)單位工作的升級和蛻變。