對事業單位成本核算工作的思考

許懷喜

（濰坊市工業發展促進中心，山東 濰坊 261041）

2021年1月1日，財政部印發的《事業單位成本核算基本指引》（以下稱《基本指引》）開始實施，這標志著事業單位成本核算在技術層面的頂層設計得以確立，為事業單位制定出臺具體成本核算規范，開展成本核算工作提供了基本遵循。此外，2019年實施的政府會計準則制度全面引入權責發生制基礎，為事業單位開展成本核算提供了可行條件。

一、事業單位開展成本核算的意義

我國的事業單位普遍具有公益性特征，通常隸屬于政府有關部門，工作經費主要來源是財政撥款，部分有經營活動的事業單位其經營活動均不以營利為目的。事業單位經費使用多數缺少詳細的規劃，預算編制粗放，業務活動中只講投入，不計產出，少有成本控制意識。由于長期缺乏相關成本信息，事業單位無法從成本角度衡量業務的實施效果，無法綜合衡量預算資金使用效果。此外，從事業單位內部管理角度，也需要對開展業務活動預先設定的與成本相關的績效指標進行評價。因此，開展事業單位成本核算工作，摸清單位運行成本及政策項目的實施成本，提高預算資金使用效果和績效評價的準確性，為合理配置公共資源奠定基礎。

近年來，國家不斷推進治理體系和治理能力建設，厲行節約、反對浪費，關注預算資金使用效益、硬化責任約束已成常態，加強事業單位成本核算工作，為事業單位成本控制、績效評價提供基礎信息，成為當前較為緊迫的工作。

二、當前事業單位成本核算工作面臨的問題

（一）成本核算意識薄弱

長期以來，事業單位主要是花財政的錢，從領導到普通職工普遍缺乏成本意識，認為只有企業才進行成本核算。許多事業單位認為只要將預算資金花出去就是完成工作，極少從成本角度關注資金的使用。此外，財政部門對預算執行率指標的過度關注，促使部分單位突擊花錢，浪費資金現象突出。預算重編制、輕執行；講投入，不講產出效益，這與黨中央倡導的堅持艱苦奮斗、勤儉節約，將更多的資金、資源節省下來用于保障和改善民生的要求相背離。

（二）相關獎懲制度缺失

目前政府部門對事業單位的考核主要是單位整體績效考核評價，考核的重點主要是圍繞工作完成情況、業務開展情況、組織人事管理等方面，其中資金考核部分占比極少，主要是資金安全、資金違規使用，對于資金使用效益、浪費節約方面鮮有關注。全面預算績效管理實施以來，具體實施推進緩慢，績效評價結果應用明顯不足，預算資金批復未與評價結果掛鉤，節約不獎，浪費不罰，缺乏必要的獎懲機制，事業單位缺乏控制成本的動力，浪費現象普遍存在。

（三）會計隊伍及信息化建設滯后

會計工作是一項專業性很強的技術工作，從業人員應當具備較強的專業能力，而事業單位人員錄用制度使人員更新困難，崗位流動性差，加上部分領導存在事業單位會計業務簡單，誰都能夠勝任的錯誤認識，許多事業單位從會計崗位設置、人員配備上都存在較大的隨意性，相當一部分財務人員是“半路出家”“現學現賣”，從未系統學習過會計理論，稍稍復雜一些的業務就難以處理。此外，由于之前很少有事業單位開展成本核算工作，從業人員普遍缺乏成本核算經驗。

財政部《關于全面推進我國會計信息化工作的指導意見》發布已經超過10年，由于缺乏單位主要領導支持，部分事業單位會計信息化建設推進緩慢，個別單位手工記賬、部分單位財務軟件不符合要求，造成會計人員不會用、不能用財務軟件的情況。此外，許多事業單位的信息系統存在“信息孤島”現象，比如工資系統、會計核算系統、財政一體化系統、財政決算系統等之間的關聯數據互不兼容，難以形成數據共享。又比如財政資產管理系統與政府會計核算系統未形成對接，折舊（攤銷）業務無法實現自動計提并生成記賬憑證；財政工資系統數據因格式原因無法直接導入銀行代發系統、無法直接導入個人所得稅代扣代繳系統等，不同系統生成的數據需由人工重新歸整，極大降低了工作效率。

（四）成本核算操作規范尚待細化完善

《基本指引》的頒布實施，完成了事業單位成本核算工作的頂層設計，事業單位開展成本核算工作尚需制定更加細致的規范來指導具體成本核算工作。會計核算是成本核算的基礎，事業單位成本核算所需基礎數據主要由政府會計財務會計核算產生，財務會計相關明細科目及輔助核算如何設置，與成本項目如何銜接等問題都需要相關規范加以明確。

三、事業單位開展成本核算工作的幾點建議

（一）樹立成本控制意識，強化預算績效管理導向

當前財政資金支出存在一定壓力，支出結構急需優化，事業單位應將成本控制意識貫穿于預算編制到預算執行的全過程，樹立“花錢必問效、無效必問責”的成本效益理念，努力提高資金使用效率。事業單位要根據自身特點建立有效的成本核算模式，找出成本變化影響因素，確定資源耗費的主要環節，針對性地開展成本控制工作。

2018年，中共中央、國務院印發了《關于全面實施預算績效管理的意見》要求建立“全方位、全過程、全覆蓋”的預算績效管理體系，實現預算和績效管理一體化，改變財政資金分配格局，建立動態調整機制。事業單位必須樹立成本控制意識，將成本核算與績效評價密切結合，強化績效評價結果應用，加大評價結果在單位整體績效評價體系中的比重，對成本控制好、績效評價高的單位給予獎勵，對成本控制不力，績效評價低的單位通過壓減財政預算等形式提高事業單位主動控制成本動力，不斷提高財政資金使用效益。

（二）加強會計隊伍建設，提升各類系統的應用能力

加快業財融合型會計人才的培養，業財融合是做好當前會計工作的關鍵，單位應支持會計人員深入一線了解業務運作過程，鼓勵參加專業學習，比如支持會計人員參加會計、審計等專業技術資格考試；支持參加高端會計人才、各級會計領軍人才選拔，組織會計人員與業務科室溝通，熟悉業務流程等，不斷提高會計工作的精細化水平，更好為業務部門開展成本控制、績效評價提供數據支持。

財務會計工作涉及信息系統眾多，比如財政一體化平臺、政府會計核算系統、資產管理系統、財政決算系統、個稅代扣代繳系統等，而且這些系統還在不斷更新升級，這給部分計算機應用能力欠缺的會計從業人員，帶來了極大的挑戰，因此單位應定期組織相關學習交流活動，本著“缺啥補啥”的目的強化培訓，增強會計人員對不同系統的應用能力。

（三）把握《基本指引》要義，合理規劃成本核算

1.完善配套制度，服務基礎數據采集

事業單位開展成本核算工作，首先要根據《基本指引》制定符合自身特點且具可操作性的成本核算具體規范或成本核算手冊，其次，要根據成本核算需要制定完善費用定額、固定（無形）資產管理、存貨管理等制度和共用費用的分攤制度。最后，成立跨科室（部門）的成本核算專班，明確職責分工，保證數據采集的準確及時。

2.確定成本核算對象及項目，銜接政府會計核算

事業單位在確定成本核算對象時可以考慮將某項業務、政策，某個預算項目、內部科室（部門），某種公共服務或產品，如景點門票、公交地鐵車票、燃氣價格等，以及某個單位整體作為成本核算對象，并細化成本項目，生成不同成本信息，以滿足不同信息需求和自身行業特點。

成本項目反映成本對象的構成，是成本對象的具體化。政府會計財務會計核算數據是成本核算的基礎，財務會計相關明細科目、輔助核算的設置應當與成本項目相協調，設置時應重點關注“加工物品”“在建工程”“研發支出”“業務活動費用”“單位管理費用”等會計科目。當成本核算對象通過“加工物品”“在建工程”“研發支出”等會計科目歸集費用時，可以增設如人員經費、材料費用、利息費用等明細項目進行核算；通過“單位管理費用”“業務活動費用”歸集費用時，可以將“工資福利費用”“商品和服務費用”“對個人和家庭的補助費用”“固定資產折舊費”“無形資產攤銷費”作為成本項目，為滿足特殊需求還可另設明細項目進行核算，比如公眾較為關注的公車運行、公務接待、會議等費用。

3.明確成本計算方法，合理分配間接費用

根據《基本指引》事業單位成本核算有兩種計算方法可供選擇，一是完全成本法，二是制造成本法。

成本核算確定將單位整體、主要業務作為成本核算對象，可以采用完全成本法歸集分配全部耗費計算出成本；成本核算確定將公共服務或產品、項目、內部科室（部門）等作為成本核算對象，可以采用制造成本法遵循相關性原則僅歸集相關耗費計算出成本。

事業單位發生的費用，如直接開展某項專業活動的人員費用、專門領用的庫存物品成本、專用資產的折舊（攤銷）費用等，可直接計入該項活動的成本核算項目；發生的難以區分由哪個成本核算對象承擔的共同費用，比如辦公樓折舊、水電消耗、后勤服務費用等，需要采用適當標準或方法在不同成本核算對象之間進行分配，《基本指引》要求遵循資源耗費的因果關系和受益原則，具體可采用工作量占比、耗用資源占比、收入占比等方法進行分配。此外，對于事業單位內部科室（部門）進行成本核算時，間接費用的分配可以通過對內部科室（部門）進行適當分類，比如分為業務類科室、綜合類科室、服務類科室等，分配時遵循相關性、重要性等原則，采用階梯分攤法，分項逐級分步結轉進行多級分攤，將間接費用分攤到最終業務類部門。具體可參考《公立醫院成本核算規范》的三級分攤辦法。

四、結束語

《基本指引》的實施為各級各類事業單位開展成本核算工作提供了制度指引，事業單位要增強成本管理意識，加強人才隊伍建設，不斷提高成本管理能力并與全面預算績效管理要求相融合，有針對性地開展成本控制活動，努力減少不必要的資源耗費，落實“黨和政府帶頭過緊日子”的要求，將更多的資金、資源節省下來用于保障改善民生。