新收入準則的變化及其對會計核算的影響

麥曉雨 海南職業技術學院

引言

在社會經濟轉型的大背景下，會計制度改革已成為推進企業改革的重要舉措，通過利用新收入準則能夠指導企業高質量地開展財務管理活動，有效指導財務人員開展工作，推動會計現代化發展進程。

一、新舊收入準則的主要變化

（一）確認條件發生變化

根據舊收入準則當中經濟交易業務類型有關規定，對以下收入類型明確劃分，其中包括：① 銷售商品收入；② 提供勞務收入；③ 讓渡資產使用權收入，同時在確認標準方面重點強調企業把商品所有權中的風險和報酬轉移到購貨方。在新收入準則當中不對業務類型區分，確認標準重點考慮企業和客戶簽訂的合同和商品的控制權。企業履行了合同中的履約義務，客戶即取得相關商品控制權。取得控制權的三方面體現包括：① 能力即現時權利；② 主導該商品的使用；③ 能夠獲得接近全部的經濟利益。由此可以發現，新收入準則中的收入確認更為具體，在實務中操作性更強[1]，適用更廣泛。

（二）確認標準發生變化

原有的收入標準中要求明確區分銷售商品所取得收入以及提供勞務所取得收入，并根據風險和報酬轉移法確認收入，計算稅費。然而在實際工作中有時難以判斷，比如混合銷售行為，銷售空調并安裝、賣手機送話費等，有銷售商品又有安裝勞務，分不清時一律從高計算稅費，導致企業稅負偏高。新收入準則對同一類商品銷售和服務上打破了商品和勞務的界限，強調企業銷售商品或者提供服務都要履約，有利于幫助企業確認對比會計信息。新收入準則中側重根據企業、客戶之間的合同展開，逐一分析和識別合同中的單項履約義務。隨著企業完成各項履約義務，客戶獲得相關產品或者服務的控制權，之后轉交給客戶確認。在某個時點上取得控制權就是確認收入的體現；對于在某一時段取得控制權，則陸續、分段確認收入。同時選取各單項履約義務適用的稅率，分別計算稅費，使稅負更加合理化。

（三）適用范圍發生變化

原收入準則規范體系下包括兩個部分：① 收入準則；② 建造合同準則，而新收入準則把原有收入與建造合同準則合并到統一的收入確認模型，把合同收入確認視為原則，同時新收入準則中的商品，不單指商品，還包含服務，由此消除了舊準則中收入確認標準不一致和某些情形下邊界不清晰的問題。隨著企業使用準則數量方法的減少，簡化了財務報表編制，有利于比較同一行業內收入信息。

（四）計量原則發生變化

舊收入準則中的計量原則是企業從購貨方獲得或者應收合同寫明的確定金額作為收入。而新收入準則計量原則是企業的履約義務交易價格作為收入，對于交易價格的確定，企業需要考慮合同中融資成分、可變對價等。此外，新收入準則還提出合同中包含多項履約義務、存在合同折扣、單獨售價等情況下如何計量收入，并且考慮更多非合同因素是否影響交易價格，讓收入計量更為可靠合理。

二、新收入準則的實施的重要性

（一）利于解決會計核算問題

新收入準則統一了一般物品和服務之間的收入模式，并且利用時間點和時間段規范收入確認過程，由此使會計核算過程中的步驟具體化、清晰化，起到提升核算效率的作用。當前經濟結構日趨復雜，行業間的邊界較為模糊，部分帶有多種性質的合同可以在新收入準則下快速分解完成收入確認，便于財務人員理解，以此提升會計信息的真實性。

（二）利于和國際準則保持相同趨勢

在經濟全球化的大背景下，客觀上要求各國會計準則在開展財務處理工作中保持一致，以此加強會計信息的可靠性和可比性。及時修訂和發布新收入準則，使我國會計準則和國際財務報告準則趨同，順應時代發展潮流。

三、新收入準則的主要內容

（一）收入確認步驟

新收入準則對客戶與合同的概念進行明確，統一采用“五步法”對確認收入分析：① 識別與客戶訂立的合同；② 識別合同中的單項履約義務；③ 確定交易整體價格；④ 分配交易價格到單項履約義務；⑤ 履行各單項履約義務過程中確認收入。通過以上分析可以發現，新收入準則的內容更為具體，標準更加明確，收入確認過程可以根據相關規定分步驟、分解操作。

（二）實施時間

2017年7月5日，財政部修訂并且頒布了新收入準則，針對在境內上市和境外上市的企業采用了國際財務報告標準，已經于2018年1月1日開始實施。其他境內上市企業已經在2020年1月1日起施行；對于執行企業會計準則的非上市企業，已于2021年1月1日施行。

四、新收入準則如何影響會計核算

（一）影響收入初始確認以及后續計量

新收入準則的收入確認條件比原準則更加嚴格，對收入確認流程且作出明確說明，合同成立是收入初始確認的前提條件。交易雙方簽訂合同，需各方明確合同內容并承諾履行各自義務，在合同中對相關事務的支付條款須寫明，簽訂的合同必須具有商業實質。在后續計量當中，要求結合企業的運營情況判斷是否調整合同，尤其是由于客戶方面進行商品轉讓所有權取得對價可能被收回。如不相符，初始計量的過程中依然不可視為收入確認[2]。目前處于新舊收入準則交替階段，收入確認條件變得苛刻，使得確認收入的范圍將減少，企業在成本不變的情況下，當期利潤隨之減少，導致財務成果不太理想，因此需謹慎執行。

（二）收入確認時點的影響

新收入準則強調區分合同中的履約義務，收入確認需要明確履約義務的時間，具體說來：如果合同中包括兩項或者兩項以上的履約義務，要求不同的履約義務和所承諾商品基于單獨售價的相對比例，然后將實際發生交易價格體現在不同單項履約義務中，這也影響收入確認的時點可能會提前。例如電信營業廳的充話費送手機的捆綁銷售業務，在舊收入準則下，手機作為贈品收到款項時在合同期內分攤。新收入準則下，與電信營業廳簽訂的此項合同包括兩件事，即充話費、賣手機。要將實際花費金額分攤至話費和手機，賣手機是銷售商品的時點業務，客戶購買日即可確認手機銷售收入，由此收入確認時點將會提前。

（三）會計科目核算的影響

新收入準則替代了舊收入準則和建造合同準則，其實施后原會計科目也相應發生了變化，增加了合同資產、合同負債、合同履約成本、合同取得成本等科目。原有會計核算科目如工程施工——成本、工程施工——毛利、工程結算都廢止，工程施工科目替換為合同履約成本科目，工程結算科目替換為合同負債科目。

（四）企業稅負的影響

新收入準則對一些行業企業的稅負有所影響。如軟件開發公司既銷售軟件又提供安裝實施服務，舊收入準則下按合同總價款開票，適用13%的增值稅率；新收入準則下，銷售軟件價款和安裝實施服務價款需分開開票，銷售軟件業務按13%計算增值稅，安裝實施服務按6%計算增值稅，企業稅負降低。

五、新收入準則下企業應對措施

（一）重視公司合同管理

合同的識別和管理要引起高度重視。財務人員要對原有已經簽訂并處于生效期的合同進行審查，必要時需合理調整合同條款，補簽補充條款，以確保合同規范。同時必須與合作方商討，明確雙方利益關系，保證合同的嚴謹性。企業管理層，特別是財務主管需要深入解讀新收入準則，帶動員工引起重視。在熟悉新收入準則的過程中能對產生的問題及時發現和解決，避免突發情況影響正常財務工作開展。

（二）加強公司內部合作

由于財務工作開展涉及諸多部門，還需要求各部門做好統籌規劃，加強合作，促進資源共享，調整管理模式。要求企業財務部門、人資部門、業務部門相互配合，促進財務和業務融合，制定出從舊收入準則向新收入準則過渡的方案，合理調整，全面提升內控水平，以新收入準則為指導，打造科學的監管體系和具有牽制性的管理體系，確保內部控制制度有效執行。

（三）提升財務人員水平

新準則實施后，企業信息披露更加全面，實務操作靈活性顯著提升，特別是對履約義務方面、識別單獨售價、確定交易分攤都必須具有良好的職業判斷力。因此，需加強對財務人員的培訓力度，全面推進財務部門的信息化建設，對會計核算體系更新和整合，科學設置會計科目，盡快適應操作系統，提高財務工作效率，使財務人員具備高度責任意識和會計理論水平、會計實務能力、職業判斷能力、溝通交流能力，進而高效開展工作，有效提升信息披露速度和共享程度，確保責任和激勵措施到位，確保財務管理計劃有效實施。

結語

綜上所述，新收入準則的頒布和實施順應了時代發展，讓我國會計準則和國際會計準則趨同，有利于我國企業統一收入核算標準，能夠有效提升行業之間、企業之間財務信息的真實性、可靠性、可比性和共享性。同時，企業需切實做好合同管理工作，促進部門之間合作交流，切實提升會計人員的綜合能力，進而提升企業的經營水平和市場競爭力。