基層醫療衛生機構實施政府會計制度業務科目處理難題解析

王靜 萬美霞 江蘇衛生健康職業學院

本調研情況分析數據來自于萬美霞副教授主持的《政府會計制度對基層醫療衛生機構的影響》課題組，調研對象為我校統一組織的江蘇基層醫療衛生機構管理人員培訓班學員及相關專業人員，通過問卷星平臺，課題組收回有效問卷76 份。根據調研結果，基層醫療衛生機構多數反映處理困難的業務以及體現出問題的科目如表1 所示，下面我們將展開論述，不足之處提請指正。

一、科目處理方面存在的困難分析

基層醫療衛生機構認為處理困難的科目，或者體現出問題的科目主要集中在以下兩個方面：財務會計核算方面的“固定資產累計折舊”“累計盈余”“無形資產”等科目，以及預算會計核算方面的“非財政撥款結轉”“財政撥款結轉”“非財政撥款結余”等科目，我們將舉例進行分析。

（一）處理相對困難的科目調研

1.固定資產按月計提折舊的規定使得前期梳理工作任務繁重。根據《政府會計制度》的規定，基層醫療衛生機構應當于購入或投入使用固定資產的當月起計提折舊，一般采用年限平均法計提折舊，以更準確的反映國有資產的真實狀況。著手計提折舊之前，財務部門應當督促國有資產管理相關部門對機構的全部資產進行清查統計，并對盤點結果分類整理。基層醫療衛生機構醫療設備龐多繁雜，全面盤點工作難度明顯，復盤任務繁瑣。

2.無形資產的核算更加明細化，核算挑戰增加，有的機構核算不夠規范。其中，需要特別關注的是自行研發項目的處理。根據調研，基層醫療衛生機構存在自行研發項目的，竟有高達87.5%的機構未使用“研發支出”科目核算。由此可見，許多機構對于新制度的執行并不達標，沒有嚴格按照制度規定進行財務核算。

（二）自行研發項目核算調研

1.“累計盈余”核算難度較大源于增加了明細科目，核算更加細致。按照新制度的規定，基層醫療衛生機構應當在“累計盈余”科目下增加“醫療盈余”“公共衛生盈余”等四個明細科目，分別用來核算反映基層醫療衛生機構開展醫療活動、開展公共衛生活動以及科研教學活動等產生的累計盈余。

2.預算結余的內涵理解不透徹，業務處理不順利，導致結轉結余處理困難。預算結余是指機構預算年度內預算收入扣除預算支出后的余額，以及歷年滾存的余額。究其原因是對制度規定一知半解，沒有透過現象看本質，不能理解各項條款規定的內涵，也就是對權責發生制與收付實現制的處理區別不夠清晰，不能根據經濟活動的實質作出會計處理。

二、業務核算方面存在的問題分析

業務核算方面的困難與問題主要表現為表1 中業務事項，下面將擇重進行論述：

表1 業務核算存在的困難

（一）職工薪酬中扣款部分的核算比較麻煩

根據現行政府會計制度的規定，職工薪酬核算部分中，基本養老醫療保險、住房公積金、個人所得稅等所有需要代扣代繳的部分都要獨立核算體現在會計科目中，主要問題是處理過程比較繁瑣、核對數據比較費力，只要相關核算人員耐心細致，靜下心來鉆研，還是相對容易處理的。畢竟職工薪酬每月的變化不大，只要一月份核算正確明晰，其他月份就會相對輕松一些，因為流程都是一致的，正所謂熟能生巧。

（二）往來款項處理不及時

往來款項處理不及時，有些機構長期虧損，存在壞賬爛賬，甚至不能正常發放工資。相應地，也不能為政府部門清理整頓暫收暫付款項添磚加瓦，不利于政府存量債務摸底清查工作的后續開展。這些問題反映出機構財務管理不嚴謹，核算人員業務不熟練，亟須加以整改，完善培訓制度和管理制度。

（三）普遍面臨固定資產報廢處置程序繁瑣的困境

根據前述科目處理第一條內容可知，固定資產清理工作首先要分門別類梳理出已到報廢年限的資產，然后按照規定的權限與程序決策審批，并報送國有資產監督管理部門審批核銷，操作流程復雜，材料準備麻煩。而目前的現狀是，對于達到報廢年限的固定資產，部分基層醫療衛生機構仍在使用，無法反映機構實際擁有使用資產的真實情況。

三、基層醫療衛生機構實施新制度疑難問題對策分析

（一）安排專人負責固定資產梳理工作，并對已到報廢年限仍在使用的固定資產加強實物管理

對于尚在使用年限內的資產，要對照“基層醫療衛生機構固定資產折舊年限表”合理確定其折舊年限。對于已到報廢年限單位仍在使用的固定資產，根據《政府會計準則第3 號——固定資產》第二十一條所述“已提足折舊的固定資產”的相關規定，我們認為，基層醫療衛生機構應當將此類資產的賬面余額全部計提折舊，核銷賬面資產，同時，另外設置固定資產臺賬、委派專人負責管理此類資產的使用情況，直至對其進行報廢處置。

（二）嚴格規范自行研發形成無形資產的核算處理

根據政府會計制度的規定，自行研發項目支出通過研發支出科目歸集反映，最終形成成本的開發支出轉入“無形資產”科目，研究支出與最終不能形成成本的開發支出轉入當期費用科目。相關部門要對本機構現有的無形資產進行梳理查驗，對于尚在有效使用期限內的無形資產進行攤銷；對于尚在使用已超有效年限的無形資產終止攤銷；對于預期不能為單位帶來服務潛力或經濟利益的無形資產，基層醫療衛生機構應當按照規定報經批準核銷。

（三）加強財務從業人員業務培訓和職業道德培訓

疑難業務的處理有賴于相關人員端正態度，以高度負責的事業心去研讀新制度，熟練掌握會計核算規定，按照新制度規定處理核算，確保會計處理準確無誤。除了財務人員自身加強學習實踐以外，還需要機構及主管部門定期及時組織培訓交流，既要強化業務培訓，也要推進職業道德建設，防患于未然。

（四）加強政府會計制度政策培訓解讀，對于重點事項與科目著重予以釋疑解惑

根據本次調研結果，現以“財政補助結轉結余”為例進行說明。意思是財政補助結轉資金要根據經濟業務發生的實質分析填列，原金額加上已列支尚未實際支付的金額，減去實際已支付尚未列支的金額，登記“財政撥款結轉”科目及其明細科目貸方，其實質就是按照“收付實現制”調整為預算會計發生額；而原賬的財政撥款結余資金則直接登記新賬的“財政撥款結余”科目及其明細科目貸方，因為財政撥款結余是當年預算目標已完成或因故終止而剩余的財政資金，不存在應付未付或者已付未入賬的情形，所以不需要進行調整。

（五）完善財務規章制度和管理制度，加強財務機構建設

對于已存在規章制度和管理制度的機構，應與時俱進更新制度內容；而制度不健全的機構，應當重視規章制度建設。加強崗位制度建設，人員分工明確，不相容崗位相分離，降低舞弊風險；完善資產管理使用制度，大額支出執行集中采購制度等，減少資金浪費或者國有資產流失諸問題；建立績效評價體系，體現激勵導向作用，根據個人貢獻大小評優獎先；強化內部控制制度，以便有效監督財務管理工作以及整個機構的活動開展情況等。