淺談合并財務報表中少數股東權益金額如何計算

王永安

（北京興華會計師事務所（特殊普通合伙）遼寧分所，遼寧 沈陽 110001）

隨著近40年的改革開放，中國經濟得到了快速、健康地發展，綜合國力穩步提升，尤其是近十年，許多企業因跨行業經營等方面的原因，成立的子公司、孫公司越來越多，公司投資關系、投資級數日益增加和復雜，多數子公司、孫公司均存在少數股東持股現象，如何正確編制合并財務報表，尤其是正確編制少數股東在合并財務報表中的數據，成為因擺在財務人員面前的一道難題。本文從實際出發，與各位財務同仁對合并財務報表中少數股東權益問題進行簡單的交流和探討。

一、相關背景資料

假設分別存在A、B、C 3個有限公司，各股東現已全部出資到位，彼此的投資關系如下圖：

2020年度各公司的財務報表簡表如下圖：

假設以上公司假設不存在內部抵消交易，各財務報表中的單位均為萬元，下同。

二、編制過程

（一）在編制完畢A、B、C公司各自單體的財務報表后，應根據各公司的級次關系及合并財務報表準則中的相關規定，應首先編制B公司的合并財務報表。

B公司合并財務報表中合并利潤數據詳見下表：

項目 B公司 C公司 B公司合并報表營業收入 5 0 0.0 0 5 0.0 0 5 5 0.0 0營業成本 2 5 0.0 0 2 0.0 0 2 7 0.0 0期間費用 1 0 0.0 0 1 5.0 0 1 1 5.0 0所得稅 2 0.0 0 5.0 0 2 5.0 0凈利潤 1 3 0.0 0 1 0.0 0 1 4 0.0 0歸屬于B公司所有者凈利潤 1 3 6.0 0少數股東本期損益 4.0 0

根據合并財務報表中的相關規定，在編制B公司合并財務報表時，歸屬于B公司所有者的凈利潤應為B公司自身實現的凈利潤及根據持股比例計算應歸屬于B公司的凈利潤之和。本例中B公司持有C公司60%的股份，C公司本期實現的凈利潤中應有60%的部分歸屬于B公司股東，剩余40%部分歸屬于少數股東享有，即丁公司享有。具體的數據計算如下：

歸屬于B公司所有者凈利潤=B公司本期凈利潤+C公司本期凈利潤（歸屬于B公司部分，即60%）=130.00+10.00*60%=136.00；少數股東本期損益（丁公司部分）= C公司本期凈利潤（歸屬于少數股東部分，即40%）=10.00*40%=4.00。

B公司合并所有者權益部分

項目 B公司 C公司 B公司合并報表實收資本 1,0 0 0.0 0 1 0 0.0 0未分配利潤? 5 9 8.0 0 2 3 0.0 0所有者權益合計 1,5 9 8.0 0 3 3 0.0 0期初未分配利潤 4 6 8.0 0 2 2 0.0 0期初歸于B公司未分配利潤 6 0 0.0 0期初少數股東權益 8 8.0 0期初所有者權益小計 6 8 8.0 0期末歸于B公司未分配利潤 7 3 6.0 0少數股東權益 9 2.0 0所有者權益小計 8 2 8.0 0

根據合并財務報表的相關規定，B公司期初合并財務報表中歸屬于B公司的期初所有者權益為B公司自身的期初未分配利潤與歸屬于B公司期初未分配利潤之和，期末歸屬于B公司所有者權益應為B公司期末所有者權益與歸屬于B公司期末未分配利潤之和。

B公司期初合并未分配利潤=B公司期初未分配利潤+歸屬于B公司期初未分配利潤=468.00+220.00*60%=600.00；B公司期末合并未分配利潤=B公司期末未分配利潤+歸屬于B公司期末未分配利潤=598.00+230.00*60%=736.00。

B公司期初少數股東權益=220.00*40%=88.00，B公司期末少數股東權益=230.00*40%=92.00。

B公司期末合并未分配利潤、少數股東權益還可以另外一種方式進行驗算，B公司期末合并未分配利潤= B公司期初合并未分配利潤+歸屬于B公司所有者凈利潤=600.00+136.00=736.00；B公司少數股東權益=期初少數股東權益+少數股東本期收益=220.00*40%+4.00=88.00+4.00=92.00。

經驗算后，通過兩種方法計算出的B公司期末合并未分配利潤、少數股東權益金額相等。至此B公司合并財務報表編制完畢，根據公司之間的級次關系，開始編制A公司的合并財務報表。

（二）A公司合并財務報表中合并利潤數據詳見下表：

項目 A公司 B公司合并報表A公司合并報表營業收入 5,0 0 0.0 0 5 5 0.0 0 5,5 5 0.0 0營業成本 2,6 0 0.0 0 2 7 0.0 0 2,8 7 0.0 0期間費用 1,0 0 0.0 0 1 1 5.0 0 1,1 1 5.0 0所得稅 4 5.0 0 2 5.0 0 7 0.0 0凈利潤 1,3 5 5.0 0 1 4 0.0 0 1,4 9 5.0 0歸屬于B公司所有者凈利潤 1 3 6.0 0少數股東本期損益（歸屬于丁公司） 4.0 0歸屬于A公司所有者的凈利潤 1,4 3 6.6 0少數股東本期損益（歸屬于丙公司） 5 4.4 0

根據合并財務報表中的相關規定，歸屬于A公司所有者凈利潤應為A公司自身實現的凈利潤及根據持股比例計算的應歸屬于A公司的凈利潤之和。本例中A公司持有B公司60%的股份，B公司本期實現的凈利潤中應有60%歸屬于A公司股東，剩余40%部分歸屬于少數股東享有，即丙公司、丁公司享有。具體數據計算如下：

歸屬于A公司所有者凈利潤=A公司本期凈利潤+A公司本期凈利潤（歸屬于A公司部分，即60%）=1,355.00+136.00*60%=1,436.60；少數股東本期損益（丙公司部分）= A公司本期凈利潤（歸屬于少數股東部分，即40.00%）=136.00*40%=54.40。在此，勿忘在編制B公司合并財務報表時，還存在少數股東本期損益（丁公司）=4.00。

A公司合并所有者權益部分

項目 A公司 B公司合并報表A公司合并報表實收資本 10,000.00 1,000.00未分配利潤 4,221.00 736.00少數股東權益 92.00所有者權益合計 14,221.00 1,828.00期初未分配利潤 2,866.00 600.00期初歸于A公司未分配利潤 3,226.00期初少數股東權益 328.00期初所有者權益小計 3,554.00期末歸于A公司未分配利潤 4,662.60少數股東權益 386.40所有者權益小計 5,049.00

根據合并財務報表的相關規定，A公司期初合并財務報表中的歸屬于A公司期初所有者權益為A公司自身的期初未分配利潤與歸屬于A公司期初未分配利潤之和，期末歸屬于A公司所有者權益應為A公司自身的期末所有者權益與歸屬于A公司期末未分配利潤之和。

A公司期初合并未分配利潤=A公司期初未分配利潤+歸屬于A公司期初未分配利潤=2,866.00+600.00*60%=3,226.00；A公司期末合并未分配利潤=A公司期末未分配利潤+歸屬于A公司的期末未分配利潤=4,221.00+736.00*60%=4,662.60。

A公司期初少數股東權益=期初少數股東權益（丙公司部分）+期初少數股東權益（丁公司部分）=600.00*40%+88.00=240.00+88.00=328.00；A公司期末少數股東權益=期末少數股東權益（丙公司）+丁公司期末少數股東權益（丁公司）=736.00*40%+92.00=294.40+92.00=386.40。

A公司期末合并未分配利潤、少數股東權益還可以另外一種方式進行驗算，A公司期末合并未分配利潤=A公司期初合并未分配利潤+歸屬于A公司所有者的凈利潤= A公司期初自身的未分配利潤+ 歸屬于A公司期初合并未分配利潤+A公司自身實現的凈利潤+歸屬于A公司所有者凈利潤=2,866.00+600.00*60%+1,355.00+136.00*60%=4,662.60。

A公司少數股東權益=期初少數股東權益（丙公司部分）+期初少數股東權益（丁公司部分）+少數股東本期收益（丙公司部分）+少數股東本期收益（丁公司部分）=600.00*40%+88.00+136.00*40%+4.00=240.00+88.00+54.40+4.00=386.40。

經驗算后，通過兩種方法計算出的A公司期末合并未分配利潤、少數股東權益金額相等。

（三）甲公司合并財務報表中少數股東權益

經過以上推導，我們可以推斷在甲公司合并財務報表中，少數股東權益應包括以下幾個部分1.丁公司的少數股東權益，在編制B公司合并財務報表中列示的少數股東權益部分；2.丙公司的少數股東權益，在編制A公司合并財務報表中列示的少數股東權益部分；3.甲公司的少數股東權益，在編制甲公司合并財務報表中列示的少數股東權益部分。每個合并報表層次中的少數股東權益應為本層次以及本層次以下少數股東權益金額的累計數。

三、相關結論

在編制合并財務報表中，最終審定的期末少數股東權益=期初少數股東權益+少數股東本期損益增加—少數股東本期損益減少。如存在多層次合并，各項目中少數股東權益金額應由各級次合并報表中的少數股東權益數據加總而得出。