國際EPC總承包合同簽訂方案稅務分析及建議

馬天行 中國西電電氣股份有限公司

隨著企業“走出去”，企業管理者愈發重視國際EPC總承包業務的稅務管理，同時對于企業境外分支機構設立以及境外工程的承接方式給企業境外稅務造成的困境等問題逐漸成為企業管理者的困惑。本文結合以上問題，就國際EPC總承包合同簽訂方式不同而帶來的不同稅務問題提出分析建議，為國際EPC總承包工程項目的稅務管理提供參考思路。

一、國際EPC總承包合同簽訂方案概述

(一)國際EPC總承包工程概念

國際EPC總承包工程工作內容主要包含勘測設計、土建施工、設備供貨、安裝調試直至售后服務。EPC模式下，業主只負責項目整體性的管理。工程面臨的所有政治風險、經濟風險、法律風險、社會風險均由總承包商承擔，即使總承包商把設計、施工、安裝調試等業務轉交給分包商，各項風險是無法轉移的，總承包商依舊對項目整體情況向業主負責。

(二)國際EPC總承包合同簽訂方式

在常見的國際EPC總承包工程中，可以把合同主要分為三個部分：設計服務、離岸供應設備、施工安裝服務。基于合同三部分內容總承包合同簽訂安排方案主要有如下四類：

1．離岸總包合同

離岸總包合同按字面理解，即國內公司總部與境外項目業主簽訂EPC總承包合同，國內公司總部向項目業主離岸提供設備和材料，將設計服務和施工安裝服務分包給境內或境外分包商。國內公司總部對項目整體工作范圍負責，直至項目完工最終取得業主確認。

2．在岸總包合同(分公司)

在岸總包合同(分公司)是指境外分公司與項目業主簽訂EPC總承包合同，國內公司總部向境外分公司離岸提供設備和材料，境外分公司將設計服務和施工安裝服務分包給境內或境外分包商。境外分公司對項目整體工作范圍負責，直至項目完工最終取得業主確認。

3．在岸總包合同(子公司)

在岸總包合同(子公司)是指境外子公司與項目業主簽訂EPC總承包合同，國內公司總部向境外子公司離岸提供設備和材料，境外子公司將設計服務和施工安裝服務分包給境內或境外分包商。境外子公司對項目整體工作范圍負責，直至項目完工最終取得業主確認。

4．合同拆分

合同拆分是指將EPC總承包合同拆分成兩部分，一部分為離岸設備銷售合同，一部分為設計施工銷售合同。一般情況下，離岸設備銷售合同簽訂主體為國內公司總部與境外項目業主，而設計施工銷售合同為境外分、子公司與項目業主簽訂，從而將EPC總承包合同進行拆分。

(三)國際EPC總承包合同涉稅稅種

國際EPC總承包合同在項目所在地主要涉及企業所得稅、增值稅、印花稅、進口關稅、進口增值稅、利潤匯出稅等稅種，每個國家或地區對EPC總承包合同是否需要在項目所在地繳納相關稅費的規定各不相同。

1．企業所得稅

(1)子公司形式：當地設立子公司，通常按照子公司實際利潤計算繳納企業所得稅。(2)其他形式：一般與中國簽訂稅收雙邊互免協定的國家，根據項目執行期來判斷，大多數國家以6個月為限，超過6個月執行期的項目需要在當地繳納所得稅。征稅方式有實際利潤法和核定法。

2．增值稅

是一種流轉稅，一般情況在項目所在地境內銷售貨物、提供服務或進口貨物需要繳納增值稅，適用進項抵扣機制。雖然每個國家稅制存在一定差異，同時也有很大的共性。當期進項稅額大于銷項稅額的情況下，納稅人可以將留底部分結轉至以后月份使用；當期留底稅額是否可以申請退稅通常需要與當地稅務局協商后處理。

3．印花稅

通常稅務機構會對特定事項征收印花稅，如對多種交易或金融工具征收，對具有法律效力或公證證明的文件征收等。稅率有名義稅率、從價稅率。

4．進口關稅

當地分支機構進口貨物通常應繳納關稅。具體關稅稅率根據進口至當地的實際貨物所對應的海關編碼而確定。

5．利潤匯出稅

大部分國家稅務機構對分支機構向中國總部匯回的利潤需要繳納利潤匯出稅。當年即使無實際利潤匯出，也有可能被要求繳納利潤匯出稅。

6．預提稅

項目所在地稅收居民企業向其他稅收居民企業或非居民企業支付股息、利息、特許權使用費、部分服務費時需要扣繳預提稅。若中國已與項目所在地國家簽訂雙邊稅收協定，在滿足條件的情況下，預提稅稅率可能會根據雙邊稅收協定降低。

7．個人所得稅

從事國際EPC總承包項目的企業大部分是需要從國內派遣員工到國外開展項目的執行工作。在項目執行期間，還需要聘請國外人員。項目組無論支付給中方人員的工資以及國外人員的工資，都需要在項目所在地進行個人所得稅申報，按照當地要求及時繳納稅費。

二、國際EPC總承包合同簽訂方案稅務比較分析

基于本文上述論述的四類國際EPC總承包合同簽訂方案，由于簽訂合同主體不一致，會導致項目繳納稅費也不盡相同，現對項目執行涉及的主要稅費進行比較分析：

(一)企業所得稅

離岸總包合同通常情況下僅針對在岸設計服務和施工安裝服務征稅。但若項目執行期超過稅收雙邊互免協定規定的6個月(即構成常設機構)，則需要對EPC總承包合同全額繳納企業所得稅。在岸總包合同(分公司)與在岸總包合同(子公司)兩種形式均需要對EPC總承包合同全額繳納企業所得稅。合同拆分的情形下，通常而言，僅對境外分、子公司簽訂的設計施工銷售合同部分繳納企業所得稅。具體繳納所得稅情況如下表列示：

(二)增值稅

對于在岸設計、施工部分，四個合同簽訂方案均需在項目所在國繳納增值稅。離岸設備部分，通常為進口方繳納。在岸總包合同(分公司)與在岸總包合同(子公司)兩個合同簽訂方式下，分公司與子公司為進口方，需要繳納進口增值稅。合同拆分以及離岸總包合同在國內公司總部不為進口方的條件下，無需繳納增值稅。

(三)轉讓定價

由于大部分中資企業想盡力將資金收回國內，所以在簽訂合同付款條款時，一般會要求業主將離岸設備部分和在岸設計施工部分分為兩種或多種幣別支付，比如，離岸設備支付美元或歐元，設計施工支付當地幣。這種情形下就會有意識地將EPC項目利潤轉移至離岸設備部分，前三個方案因合同主體唯一，無法將離岸與在岸有效區分，轉讓定價風險相對較高。而在拆分合同安排下，有效隔離離岸與在岸部分，轉讓定價的合規風險較低。

四種合同簽訂方案的轉讓定價風險等級如下：

三、國際EPC總承包合同簽訂方案稅務建議

國際EPC總承包合同目前在稅收方面出現分歧較多的是離岸設備部分，目前大多數國家都出現了對外資企業離岸部分征收稅款的問題，離岸設備部分在項目所在國繳納所得稅將會使中資企業的合法權益遭受巨大侵害。為規避這種不合理稅負，有如下幾點建議：

(一)投標前充分研究相關稅務政策

各國的稅務環境差異較大，在投標國際EPC總承包項目之前，應制定較為完善的稅務環境調研計劃，對項目所在國稅收法律及管理制度進行深入研究，充分了解境外工程項目的涉稅實務，了解項目所在國對EPC合同在當地的稅務規定、判例，評判EPC項目執行面臨的風險，為項目投標、合同洽談及簽約做好準備。

(二)合同簽約時將離岸部分與在岸部分進行有效隔離

對于尚處談判過程中、未簽訂的EPC合同，建議采取雙乙方或多乙方形式簽訂，即在EPC總承包合同中明確其離岸部分與在岸部分分別由不同法人進行合同實施。同時在選擇離岸部分的實施主體時還需要注意，該主體在項目所在國無常設機構，不是項目所在國的納稅居民，否則即便在合同實施主體上就離岸、在岸做了隔離，但仍然有可能被認定為需要就離岸部分繳納所得稅。

(三)提高境外人員專業技能，加強財稅培訓

境外項目財務人員肩負著整個項目的財稅管理工作，自身需具備一定的專業素養以及財稅風險敏感度。組織實施日常稅務工作，跟蹤并參與項目的稅務籌劃，充分學習當地稅務法規并加強與其他中資企業的溝通交流。此外，還需要對項目經理進行宣傳培訓，讓他們多了解稅務常識，理解稅務原理，提前溝通，扭轉事后參與被動的局面。■