論第四次新技術革命環境下會計變革方法

吳水澎

【摘要】對于會計前沿， 不必拘泥于是否有定義， 而可以通過揭示其來源和表現形式等路徑， 去領會和運用。 按照會計前沿的來源和表現形式， 提出第四次新技術革命環境下主要的會計前沿。 會計正是有了各種前沿， 才使自己不能適應新技術革命的要求， 因而必須進行變革。 會計前沿與會計變革之間的上述因果關系， 使人們對會計變革方法的認識又有了會計前沿這一新視角。 本文根據這一新視角， 指出新技術革命環境下會計變革的方法就是掌握和突破會計前沿， 可簡稱為“突破會計前沿”的方法。最后， 論述如何培養分析、提出、判斷、梳理會計前沿的能力等。

【關鍵詞】新技術革命;會計前沿;會計變革方法;突破會計前沿

【中圖分類號】 F233? ? ?【文獻標識碼】A? ? ? 【文章編號】1004-0994（2021）01-0003-4

因新技術革命引起的社會經濟環境的變化， 要求會計必須進行變革。 然而通過何種方法可以順利實現變革？ 筆者經過思考認為， 會計變革方法這一話題， 應允許多元共生， 這樣才能方便擇優而用。 本文試圖以會計前沿作為新的視角， 探索新技術革命環境下會計變革的方法。

一、會計前沿概念初析

目前， “前沿”這一概念經常被使用， 常見的有理論前沿、斗爭前沿、陣地前沿、學術前沿、文化前沿以及本文使用的會計前沿等。 何謂前沿？至今尚未看到令人滿意的定義， 其原因何在？

給前沿下定義， 一般是通過揭示其外延和內涵來完成的。 什么是前沿的外延？剛剛說到的理論、斗爭、陣地、學術、文化、會計等， 均是其外延。 可見， 前沿概念的外延相當廣泛。? 什么又是前沿的內涵？前沿難以定義的原因就在這里。 也就是說， 要為具有廣泛外延的前沿找到能夠通用的內涵， 難度非常大。

正因為前沿難以定義， 使得“會計前沿”概念也沒有公認的定義。 可是， 大家又喜歡使用這一概念， 如何破解這一難題？ 我們同樣認為， 會計前沿不必拘泥于有否定義， 而是可以通過揭示其來源和表現形式等路徑去領會并加以運用。

二、會計前沿的來源及其表現形式

（一）會計前沿的來源

唯物辯證法認為， 世界充滿著矛盾， 沒有矛盾便沒有世界。 會計前沿的來源， 同樣是客觀存在于會計的兩個基本矛盾。

第一個基本矛盾： 會計理論滯后于會計實踐。 意即會計前沿來源于因會計理論滯后， 不能對重大會計實踐問題進行指導或是給予科學解釋的基本矛盾。 耳熟能詳的復式記賬理論滯后于借貸記賬法這個會計前沿， 就是絕妙的例子。

歐洲中世紀時期， 地中海沿岸的意大利、佛羅倫薩、威尼斯等地的商業和金融業日益繁榮。 針對單式記賬法不能全面反映資本運動以及無法服務于企業管理的缺陷， 地中海沿岸的許多會計人員開始摸索并實踐借貸記賬法。 在這一漫長的過程中， 人們期望著有復式記賬理論予以指導。

直到1494年， 意大利數學家盧卡·巴其阿勒出版了《算術、幾何、比與比例概要》一書。 該書運用數學原理， 揭開了借貸記賬法的神秘面紗， 同時還總結和完善了復式記賬法的理論。 正是該書的出版， 借貸記賬法才能在全世界推廣， 也使會計真正成為一門獨立的科學。

這種源自于會計理論滯后于會計實踐這一基本矛盾的會計前沿， 在現實中較為常見。

第二個基本矛盾： 會計自身的原因所產生的矛盾或沖突。 其又可以分為兩種不同的情形： 一種是由于原先的會計理論不夠完善， 與會計實踐產生的矛盾; 另一種是會計自身所產生不同學派和不同觀點之間的矛盾或沖突。 本文僅舉一例： 會計究竟是一門科學， 還是一門藝術？ 這就是由于會計自身的原因而出現的不同學派。

認為會計是一門科學的學者， 有很多理由。 單拿資產負債表的數字要求精確到小數點以下兩位以及借貸兩邊的數字一定要平衡來說， 足以證明會計是一個嚴密的計量系統， 其同數學和物理學沒有什么區別。

而認為會計是一門藝術的學者， 常以固定資產折舊業務為例。 在他們看來， 目前尚未發明一種儀器， 能直接用于測量固定資產損耗程度， 只能采用估計或判斷固定資產的使用年限等方法， 計算其折舊金額。 其實， 還有許多業務， 在進行會計處理時有多種會計政策或方法程序等可供選擇， 也需要會計人員做出判斷或估計。 這就要求會計人員要像藝術家一樣， 具有嫻熟的技巧， 才能保證估計和判斷的科學性與準確性， 展現出會計藝術特性的一面。

這種因會計自身原因而產生的不同學派的會計前沿， 盡管至今仍未取得共識， 但通過它們各自的不斷發展， 至少能依靠優勢互補進而促進會計學不斷完善， 這是會計前沿的另一個重要來源。

（二）會計前沿的表現形式

事物的矛盾運動是“共性”和“特殊性”的辯證統一。 上文談到的會計客觀存在的兩個基本矛盾， 也是對會計不同事物的矛盾運動通過總結以后得出的本質， 即“共性”。 它存在于會計不同事物矛盾運動過程的始終， 成為會計前沿永恒的來源。

但是， 會計不同事物的矛盾運動， 在不同的時間和環境下， 其表現形式又有各自的特點， 有著矛盾運動特殊性的一面。 否則， 人們就不可能認識事物。 因此， 來源于基本矛盾運動的會計前沿的表現形式并非一成不變; 相反， 隨著社會經濟環境的變遷， 舊的會計前沿表現形式會被突破， 新的會計前沿表現形式誕生， 如此循環往復。 可見， 會計前沿也是一個動態概念。

如上文已經談及以及下面將要說到的兩種會計前沿， 它們的來源相同， 而表現形式就完全不一樣。 前者的會計前沿表現形式是復式記賬理論滯后于借貸記賬法的實踐; 而后者的會計前沿表現形式則是貨幣資本理論已經不能適應會計對象的發展和變化。

由于會計的矛盾運動是“共性”和“特殊性”的辯證統一， 因此下文在論述新技術革命環境下的會計前沿時， 往往不對其來源和表現形式分別進行論述， 而是把兩者融合在一起。

從以上的討論中可以領會到， 雖然會計前沿沒有定義， 但它不是虛無縹緲的。 或者說， 會計前沿概念既有明確的來源， 又有清晰的表現形式， 完全能夠被我們所把握和使用。

三、新技術革命環境下會計進行變革的方法

上文所探討的會計前沿來源和表現形式， 同新技術革命環境下會計變革方法有何關系？ 筆者將運用分析、提出、判斷和梳理等手段， 在直接揭示新技術革命環境下的會計前沿后， 才能夠有答案。

（一）新技術革命下四種主要的會計前沿

第一種會計前沿： 現有的會計理論已過時， 難以指導新技術革命下的會計實踐。 本文以會計對象理論為例進行說明。 最早出現的會計是財務資本， 它最初總是表現為一定量的貨幣， 也被稱為貨幣資本。 工業經濟時代， 貨幣資本比技術知識更為稀缺， 從而形成貨幣資本至高無上的觀念， 導致貨幣資本雇傭勞動。 直到現在， 會計仍然把貨幣資本運動的數量方面作為會計對象。 在當今新技術革命的浪潮中， 發生了一場深刻的資本理論革命。 除了財務資本， 還涌現出人力資本、社會資本和環境資本等。

（1）人力資本。 大數據、云計算、物聯網、數字經濟和人工智能等高新技術的問世， 使人們樹立了人才是第一資源的理念。 對高科技及創新型人才的投入， 成為企業投資的重中之重， 其中有些投資還必須資本化， 與企業產權發生關聯。 這就反轉過來， 變為高科技人才雇傭資本， 催生出“人力資本”概念。

（2）社會資本。 在新技術革命和世界經濟一體化的交互作用中， 企業又遇到了新的挑戰。 比如有相當多的企業其客觀條件基本相似， 但為什么有的企業發展興旺， 而有些卻難以為繼？ 其主要原因是現代企業再也不是“單打獨斗”的個體， 而是成為同各個方面發生緊密聯系的企業網絡上的一個“節點”。 這就要求企業必須善于處理同有關方面的關系， 并有從中攝取稀缺資源的能力， 以保證企業立于不敗之地。 這種能力， 人們稱為“社會資本”。

（3）環境資本。 從“綠水青山就是金山銀山”的“兩山”理論可知， 企業所處的自然環境也能成為一種資本——環境資本。

面對上述多種資本并存的現實， 若會計仍然堅持僅以貨幣資本數量方面作為對象， 就會碰到許多的難題。 比如， 如果僅把貨幣資本作為對象， 會計計量結果還能全面地反映企業價值嗎？ 資本若包括了貨幣資本、人力資本、社會資本和環境資本等， 資本范疇是否需要重新定義， 會計對象又該如何描述？ 更為重要的是對各種不同的資本應如何加以計量等？

綜上， 之所以把貨幣資本作為會計對象會遇到嚴重的挑戰， 完全是因新技術革命使原有的貨幣資本理論落后于會計對象的發展和變化而出現的會計前沿。

第二種會計前沿： 原有的會計職能已難以滿足新技術革命的要求。 計劃經濟時代， 會計只有反映和監督職能， 從而被稱為“報賬型”會計。 在新技術革命和經濟全球化共同作用的當今， 經濟活動出現了新的狀況。 如前所述的數字經濟和人工智能等的出現， 極大地促進了生產工藝技術和人們生活方式的轉變。 其后果之一是產品更新換代在加速， 企業破產往往發生在朝夕之間。 為使企業持續生存和健康發展， 有人設想利用會計所提供的貨幣信息具有綜合性這一優勢， 向經濟分析、評價、預測和決策等多種新的功能延伸， 以使企業在“你死我活”的競爭中能夠得到先機， 這被稱為“管理活動型”會計。

但主張“報賬型”會計的學者們就會發問： 同其他經濟管理學科相比， 會計具有怎樣的優勢？會計具有多種新功能的理論依據是什么？會計應創新何種技術方法才能實現新的功能？ 現實上， 企業設有財務會計、財務管理、管理會計等部門， 它們彼此間的功能是否重復， 能否統一在“大會計”的部門里？等等。

綜上， 兩種不同會計職能觀點的爭論， 是因新技術革命對會計的職能提出新要求而產生的會計前沿。

第三種會計前沿： 新技術革命迫切要求改進和創新會計技術方法。 會計技術方法的內容很豐富， 但計量是核心。 本文以貨幣計量為例進行探討。 貨幣計價方法目前仍然存在以下三個主要問題： 其一， 貨幣計價方法是以貨幣作為計量尺度的， 這就要求幣值穩定， 但現實中卻難以實現。 因為在商品交易過程中， 受價值規律的作用， 商品價格往往會背離商品價值。 并且在現代經濟條件下， 通貨膨脹和通貨緊縮已是常態化， 幣值穩定更加難以實現。 其二， 會計所提供的信息基本上是歷史成本的信息， 它無法反映企業實時價值。 雖然現在已運用公允價值等方法進行修正， 但仍然存在著不少的爭論和困難。 其三， 在對人力資本、社會資本和環境資本進行貨幣計量時遇到了重重的困難， 使人們望而生畏， 只好視而不見。

在上述問題下， 如果用會計提供的貨幣信息作為管理決策依據， 就會產生不可靠、不及時、不全面、不靈敏和不相關等會計信息質量問題。 同時， 因上述問題企業還會出現由于資產、成本不實， 進而引起利潤不實的現象。 其中的利潤指標又影響到各方的物質利益， 會給會計留下操縱和造假的空間， 具有負面的經濟后果。

毫無疑問， 會計既要變革舊的技術方法， 還必須創造新的技術方法， 否則， 就有可能被其他計量系統取而代之。 這是因原有會計自身技術方法理論不完善， 使其不符合新技術革命對會計技術方法的要求而出現的會計前沿。

第四種會計前沿： 經濟體制改革和新技術革命所引起的會計變革中出現了久攻不下的難點。 經濟體制改革前， 企業國有國營， 統一執行八級工資制， 人與人之間是同志式的關系。 這種生產關系相對比較“單純”， 那時的會計監督， 只是要求遵守財務制度就可以了。