朱笑笑 衢州市政府和社會資本合作服務中心

現代社會在發展過程中對政府所帶來的影響因素較多，特別是政府的會計核算方面，出現了很多的問題，所以我們還需要基于會計準則之下來完善工作方案。PPP 模式，是政府、社會資本間的合作，即由專業的人才，干專業的事情。在這種模式下，政府從原本的“運動員”，轉變為“裁判員”，提高政府工作效率，PPP 模式借助市場競爭，為政府提供各種類型的服務，這對提高管理水平有著重要意義，可以平滑財政支出。故而筆者也根據自身多年工作經驗，針對政府方PPP 業務會計處理展開探討。

一、PPP 含義及運作方式

PPP 模式是指公共部門和私人資本之間的一種合作模式，在我國特指政府部門和社會資本之間的合作，最高層級的官方定義是國辦發〔2015〕42 號文件規定，政府通過市場競爭方式選擇具有設計、建設、運營管理能力的投資人，簽訂合同明確權責利關系，根據運營績效結果，政府給予投資人一定的補助，以保證投資人獲得合理收益。和以往的投資項目不同，常見如企業投資、政府投資等，PPP 項目涉及的合同體系和運作方式更為復雜多樣，根據不同的合作期限和合作內容，PPP 模式表現為多種運作方式，第一種模式，融資性質，他包含很多內容，而此模式應用范圍相對來講也比較廣，比如：我們最常見的BOT 模式，BOT 模式其實是一種統稱，包含三種基本的形式，比如BOO、BOT、BOOT，在應用BOT 過程中，還衍生出了其他的形式，如BT、DBFO 等，其中在BT 模式中，由于企業未參與到運營工作中，沒有考慮全生命周期運營效率的提高，在本輪PPP 改革中屬于不規范模式，不能運用。第二種類型，非融資性質。他也包含很多內容，比如：作業外包、委托運營、管理合同等。所謂“作業外包”，我們可以這樣理解：政府通過外包的方式，將相對簡單的、輔助性的工作外包給個人或企業去完成所進行的一個經濟活動，這也是提高其政府運行效率的一個關鍵點。再者，管理合同主要是根據合同要求，在某個規定的時間段，將公共資產存量的運營、維護等職責，授權至合作方。當然，對于資產的所有權，政府是保留的。最后一種類型，即全產權轉讓類型，指對于資產存量的所有權而言，政府是有償轉給社會資本的，使其能夠在一定的范圍內去經營維護特定業務，最常見的如TOT、ROT。

二、PPP 模式在我國的實施情況

PPP 模式，用于基礎設施的建設領域，或者公共服務領域，使社會資本參與到基礎設施的提供，及公共服務中，既能夠推動城鎮化的建設和發展，充分發揮出市場的決定作用，又能促進政府職能的轉變，為現代企業建立健全相關制度。2014 年以來，我國參照國際經驗，結合本國實際，掀起了一場全新的PPP 熱潮。與此同時，相關部門和國務院也針對PPP，出臺了相應的指導性建議。而發改委和財務部門，也各自推出了PPP 示范項目，推動了PPP 模式的發展，有效的緩解了各種問題，比如公共服務供給不足、融資平臺利率高等。據不完全統計，在我國，自2014 年來，PPP 市場的規模高達10 萬億。在信息管理庫內提出：至2021年上半年，我國在庫項目共計10126 個，投資額度為15.7 萬億元。其中。簽約落地的項目有7000 多個，投資額度12 萬億元，落地率為73.0%。開工建設的項目有4500 多個，投資額度7 萬億元。其中市政工程、交通運輸項目居前，其次重點投資還集中在生態建設和環境保護及助力脫貧縣推進鄉村振興發展領域。近年來，伴隨著PPP 項目制度的出臺和落實，尤其是會計制度，PPP 項目也開始從建設期，向運營期發展，但在實踐中各級政府部門對于PPP 項目資產會計核算還不清晰或有所顧慮，可操作性不強，影響會計信息的可比性。

三、PPP 模式業務會計處理出發點及基本原則

（一）PPP 模式經濟實質分析

由于PPP 模式會計處理業務所涉及的對象復雜、周期較長、金額巨大等特點，作為政府部門管理人員，還應基于會計準則下來加強管理，這就需要做好細節方面的工作，比如：需要遵循相應的基本原則。而PPP 模式經濟實質性對于其做會計處理非常重要，因此，政府部門管理人還需要從以下內容去展開分析。第一點，以運營為核心。PPP 模式本身屬于供給側改革的一種延續，讓專業的人干專業的事，能夠提高政府部門管理效率和降低交易成本，提高市場的競爭力和活力，加快政府職能的轉變速度，同時打造全新的經濟增長點，切合實際發揮PPP 模式最大化價值。第二點，風險共擔原則。和政府投資項目的最大區別是，PPP 項目的風險是由社會資本和政府共同承擔的，合作各方根據誰對風險更有控制力、更有化解能力、更能提高效率，減少實施過程中的不確定性。第三點，全生命周期。一般來講，PPP 項目的合作期限比較長，短則10年，長則30 年。在合作過程中，凡是涉及的環節，比如項目設計、融資、建設、運維等，都能實現經濟效益的最大化目標。應注意，每個環節都需要考慮會計核算因素。第四點，物有所值原則。PPP 模式比傳統政府投資項目更高效、更經濟地實現基礎設施和公共產品服務的供給。除此之外，管理人員是不能簡單的理解PPP 模式，尤其是不能將其理解為融資，應正確去認識此模式，因為只有這樣才能夠全方位降低政府債務、平滑政府年度支出責任、提供政府財政可承受額能力、提高政府部門運營管理能力。

（二）PPP 財務信息可用性分析

政府部門在實際業務會計處理過程中，也要對PPP 財務信息可用性進行分析。PPP模式所涉及的領域也比較多、范圍廣、金額大、期限長，所以我們更加需要做好最基礎的財務信息可用性分析工作，因為只有這樣才能夠為自身發展奠定基礎。第一點，政府部門工作人員應結合項目實施情況對項目支出責任進行分析，認真做好項目決算審核，也要對項目全生命周期現金流量進行精準的預測，根據合同約定及政策調整或形勢變化及時進行調價分析，針對不足之處要及時的去優化和調整，這樣才能夠切實將PPP 模式應有的價值發揮出來，進一步為后續業務會計管理工作能夠奠定基礎。其次，合作期限內，受各種因素影響，比如政策的變化，項目的建設、運營等可能會出現各種各樣的風險，還需要政府部門提早預測，結合預測結果，制定針對性的舉措或采用合適的方法，分析和應對市場風險，將其的發生幾率控制在合理范圍內。除此之外，也要借助PPP 模式對財務信息進行有效的整理分析，更要創新會計處理方式方法，這樣才能夠滿足自身業務會計處理工作需求，進而推動各項管理工作順利的展開。

四、PPP 項目政府會計核算——以HQ 鐵路項目為例

HQ 鐵路為H 市到Q 市的一條新建鐵路，項目為線性工程，經過H 市、A 市、B市、Q 市、C 市，由多級政府跨區域共同投資，Z 省人民政府授權Q 市發改委為項目實施機構，負責項目組織和實施，Q 市發改委通過公開招標方式選擇社會資本，簽署了PPP 項目合作合同，由社會資本帶頭融資，負責建設和運營HQ 鐵路。運營期開始1 年后，政府根據績效考核結果向項目公司付費，績效考核通過的每年付費67290 萬元，付費期限15 年，運營期限30 年，到達合作期限后，項目公司在確保項目正常運轉的情況下，移交給當地的機構，比如政府指派的機構，或者項目的實施機構。回報機制為可行性缺口補助，運作模式采用BOT 模式，Q市占股15.86%。工程概算總投資220 億元，以HQ 鐵路使用時間為40 年計算，凈殘值為0，使用平均年限法折舊計提。

五、執行GAS10 過程中存在問題及對策

關于多級政府跨區域共同實施的會計處理問題。應用指南規定：針對由多個政府跨地區合作的PPP 項目，或者本級政府跨部門合作的PPP 項目，需要根據合同的相關規定，對會計主體進行明確。作為線性工程，上級政府授權某級政府的某個部門為實施機構，由它負責開展各項工作，如編制實施方案、前期研究、選擇投資主體等。在項目公司的持股中，政府方的比例不足50%，而且各級政府在合作期限內各自要承擔財政支出責任，有些是由實施機構匯總支付給項目公司，有些是由各級政府分別支付給項目公司。按照實質重于形式原則，應當由各級政府按照相對持股比例分別確認PPP 項目資產，按照實際支出可行性缺口補助金額，確認當期費用，項目移交時怎么處理還有待商討，指南規定的比較籠統，不便于實務界的操作和實施。