數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下企業(yè)增值型內(nèi)部審計實現(xiàn)路徑研究

基金項目：2021年度西安歐亞學(xué)院校級科研基金項目《高質(zhì)量發(fā)展視角下數(shù)字化驅(qū)動增值型內(nèi)部審計實現(xiàn)路徑研究》（項目編號：2021XJSK02）

摘 要：企業(yè)內(nèi)部審計已發(fā)展至增值型內(nèi)部審計階段，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展推動增值型內(nèi)部審計的創(chuàng)新成為必要。本文在對增值型內(nèi)部審計概念及與傳統(tǒng)內(nèi)部審計區(qū)別進(jìn)行介紹的基礎(chǔ)上，指出數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下對增值型內(nèi)部審計模式進(jìn)行重塑的必要性，最后提出基于數(shù)字化構(gòu)建增值型內(nèi)部審計的三條實現(xiàn)路徑。

關(guān)鍵詞：數(shù)字經(jīng)濟(jì);內(nèi)部審計;價值增值

社會進(jìn)步與技術(shù)發(fā)展帶來的科技變革，對于作為企業(yè)“免疫系統(tǒng)”的內(nèi)部審計產(chǎn)生重大影響，為更好地識別與應(yīng)對企業(yè)內(nèi)外部風(fēng)險，提升內(nèi)部審計價值以及增強(qiáng)企業(yè)抗風(fēng)險能力至關(guān)重要。基于此，探討如何構(gòu)建基于數(shù)字化發(fā)展的增值型內(nèi)部審計實現(xiàn)路徑具有重要的現(xiàn)實意義。

一、增值型內(nèi)部審計概述

1.增值型內(nèi)部審計的內(nèi)涵發(fā)展

1999年6月，國際內(nèi)部審計師協(xié)會（以下簡稱“IIA”）在綜合考量理論界與實務(wù)界的科研及實踐成果上，將內(nèi)部審計的定義完善為“旨在增加價值和改善組織運(yùn)營的一種獨(dú)立、客觀的確認(rèn)和咨詢活動”，由此拉開了增值型內(nèi)部審計的序幕。2015年，IIA更新企業(yè)內(nèi)部審計為“最終目的是提升經(jīng)營效率、完善治理結(jié)構(gòu)以實現(xiàn)組織價值的增值”。我國審計署于2018年1月公布的《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（以下簡稱“規(guī)定”），將內(nèi)部審計定義為“對本單位及所屬單位經(jīng)濟(jì)活動、財政財務(wù)收支、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理實施客觀獨(dú)立的監(jiān)督、評價與建議的活動”。此次修訂拓展了2003版的《規(guī)定》中內(nèi)部審計的職責(zé)范圍，在原有基礎(chǔ)上引入內(nèi)部控制與風(fēng)險管理，正式闡明了內(nèi)部審計的價值增值性。

然而，隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代技術(shù)變革進(jìn)程的加快，企業(yè)增值型內(nèi)部審計建設(shè)尚未完成，仍存在諸多弊端，如審計機(jī)構(gòu)設(shè)置“被動化”、內(nèi)部審計目標(biāo)“單一化”、內(nèi)部審計人員“隨意化”等問題。因此，深入研究增值型內(nèi)部審計的實現(xiàn)路徑迫在眉睫。

2.增值型內(nèi)部審計與傳統(tǒng)內(nèi)部審計的區(qū)別

基于邁克爾·波特（1997）的價值鏈理論，內(nèi)部審計屬于企業(yè)輔助活動，而增值型內(nèi)部審計則是內(nèi)部審計基于企業(yè)價值鏈分析的新的發(fā)展階段，通過審計的確認(rèn)、咨詢功能，以企業(yè)價值創(chuàng)造環(huán)節(jié)為審計對象，實現(xiàn)企業(yè)整體價值再增加的審計模式。增值型內(nèi)部審計與傳統(tǒng)內(nèi)部審計的區(qū)別如下表所示：

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下重塑增值型內(nèi)部審計模式的必要性

1.內(nèi)部審計創(chuàng)新發(fā)展的客觀要求

數(shù)字經(jīng)濟(jì)正在深刻影響世界經(jīng)濟(jì)版圖，也日益成為中國經(jīng)濟(jì)騰飛的新動力，有效支撐疫情防控下經(jīng)濟(jì)增長和新發(fā)展格局構(gòu)建下經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。內(nèi)部審計由于其跨部門開展業(yè)務(wù)的部門屬性，成為企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)收集與處理的“集散地”，而在企業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型背景下，董事會、審計委員會、外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)等對內(nèi)部審計提出更高的要求，同時內(nèi)部審計在職能定位與業(yè)務(wù)處理等領(lǐng)域面臨著來自風(fēng)險管理、信息安全等部門的挑戰(zhàn)。因此，改變傳統(tǒng)“監(jiān)督型”內(nèi)部審計在角色定位、價值創(chuàng)造等方面的局限性，突破長期處于“低端鎖定”的危局，實現(xiàn)價值鏈的突破躍升成為內(nèi)部審計的迫切要求。為滿足數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下內(nèi)部審計創(chuàng)新發(fā)展的客觀要求，發(fā)揮內(nèi)部審計在組織內(nèi)部的獨(dú)特優(yōu)勢及其關(guān)鍵地位，我國內(nèi)部審計必須緊跟數(shù)字化發(fā)展潮流，不斷重塑與革新自身發(fā)展理念、業(yè)務(wù)處理模式、人力資源等，以加快內(nèi)部審計的數(shù)字化轉(zhuǎn)型進(jìn)程，打造適應(yīng)組織發(fā)展的上層建筑，不斷賦能內(nèi)審業(yè)務(wù)處理過程與結(jié)果，推進(jìn)組織目標(biāo)落地。

2.強(qiáng)化內(nèi)部審計價值增值能力的內(nèi)在要求

互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)縱深發(fā)展加劇企業(yè)間同質(zhì)化競爭，此外國際環(huán)境的復(fù)雜化、新冠疫情的常態(tài)化及中美貿(mào)易摩擦的惡化，使得企業(yè)通過傳統(tǒng)的外部競爭以塑造核心競爭力、實現(xiàn)企業(yè)價值增長的難度加大，企業(yè)急需找到生存發(fā)展新的增長點(diǎn)。未來，企業(yè)價值提升的動力源泉將由外部轉(zhuǎn)向內(nèi)部，價值提升新的增長點(diǎn)將聚焦于內(nèi)部重塑。數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，成為推動傳統(tǒng)內(nèi)部審計革新的重要助推劑，大數(shù)據(jù)、云計算、區(qū)塊鏈、人工智能等技術(shù)的成熟為內(nèi)部審計變革數(shù)據(jù)處理技術(shù)、提高審計效率、保證審計結(jié)果可靠提供了必要的技術(shù)支持。內(nèi)部審計作為企業(yè)應(yīng)對紛繁復(fù)雜的外部環(huán)境、改善組織運(yùn)營的重要內(nèi)部機(jī)構(gòu)，通過利用大數(shù)據(jù)時代提供的海量數(shù)據(jù)進(jìn)行分析與研究、精準(zhǔn)定位發(fā)展戰(zhàn)略與價值增長點(diǎn)，權(quán)衡使用各種手段與方法實現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部平穩(wěn)過渡及發(fā)展，最終能夠使得企業(yè)在復(fù)雜的商業(yè)競爭中脫穎而出。因此，構(gòu)建適合數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景發(fā)展要求的增值型內(nèi)部審計實現(xiàn)路徑，實現(xiàn)傳統(tǒng)內(nèi)部審計模式的升級換代，成為強(qiáng)化內(nèi)部審計價值增值能力的內(nèi)在要求。

3.國家的支持與鼓勵

2014年中央經(jīng)濟(jì)工作會議上，習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)指出“我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)……適應(yīng)新常態(tài)、引領(lǐng)新常態(tài)，是當(dāng)前和今后一個時期我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大邏輯”，這一論斷明確了新常態(tài)的國家戰(zhàn)略地位。內(nèi)部審計直接影響企業(yè)的風(fēng)險管理與內(nèi)部控制，有助于提高企業(yè)工作效率與經(jīng)濟(jì)效益，能夠有效作用于國家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化與經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實現(xiàn)，因此國家層面比較重視內(nèi)部審計的發(fā)展。黨的十九大將審計納入國家審計監(jiān)督體系中，明確了審計的政治地位，其后審計署修訂并實施的《規(guī)定》從內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置及其獨(dú)立性、內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力及約束性、內(nèi)部審計職責(zé)權(quán)限和程序等方面，從制度層面凸顯內(nèi)部審計的地位。因此，將數(shù)字化技術(shù)運(yùn)用到內(nèi)部審計是履行好內(nèi)部審計職責(zé)、強(qiáng)化審計監(jiān)督合力的重要舉措，探索適應(yīng)數(shù)字化時代的增值型內(nèi)部審計實現(xiàn)路徑，對國家治理能力提升和治理體系完善具有重要意義。

三、基于數(shù)字化構(gòu)建增值型內(nèi)部審計的實現(xiàn)路徑

1.構(gòu)建基于數(shù)字化審計的業(yè)審融合新模式

業(yè)審融合是指業(yè)務(wù)活動和審計工作的雙向融合（本文所指“業(yè)務(wù)活動”不僅指生產(chǎn)、采購、銷售等實體部門，也包括職能部門與管理層）。具體來講，內(nèi)部審計作為企業(yè)價值鏈條上的輔助活動，通過與業(yè)務(wù)活動緊密連接、協(xié)同運(yùn)作，實現(xiàn)基于事前預(yù)防、事中控制、事后監(jiān)督的閉環(huán)監(jiān)督管理體系;而業(yè)務(wù)部門在利用審計結(jié)果的基礎(chǔ)上，提升基本活動的風(fēng)險識別、風(fēng)險防范能力以促進(jìn)企業(yè)價值增值。因此，與傳統(tǒng)內(nèi)部審計模式相比，業(yè)審融合具有公開性、協(xié)同性、過程性及全局性的特點(diǎn)。

數(shù)字化審計是指內(nèi)部審計人員基于計算機(jī)系統(tǒng)、互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)或數(shù)據(jù)平臺的搭建，對通過數(shù)字信息表達(dá)的企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)、業(yè)務(wù)活動數(shù)據(jù)進(jìn)行審查監(jiān)督。具體包括借助查詢分析、對比分析、模擬分析等方法構(gòu)建審計模型，在進(jìn)行數(shù)據(jù)分析的基礎(chǔ)上，針對異常定位審計重點(diǎn)，利用計算機(jī)技術(shù)收集審計最終實現(xiàn)審計目的。數(shù)字化審計大大提高了內(nèi)部審計的效率，而業(yè)審融合則為數(shù)字化審計的推廣使用提供了新的方向。基于數(shù)字化審計的業(yè)審融合新模式，構(gòu)建原則就是以數(shù)字化審計為主要手段、業(yè)審融合為導(dǎo)向。如下圖所示：

（1） 審計系統(tǒng)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的對接

基于數(shù)字化審計的業(yè)審融合新模式以審計系統(tǒng)和業(yè)務(wù)系統(tǒng)的對接為基礎(chǔ)，實現(xiàn)內(nèi)部審計數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的共享。以企業(yè)為例，審計系統(tǒng)主要包括事前風(fēng)險模擬系統(tǒng)、事中跟蹤控制系統(tǒng)及事后信息反饋系統(tǒng);業(yè)務(wù)系統(tǒng)主要包括生產(chǎn)銷售系統(tǒng)、籌資管理系統(tǒng)、投資管理系統(tǒng)、財務(wù)核算系統(tǒng)、人力資源管理系統(tǒng)、營銷業(yè)務(wù)系統(tǒng)等。

（2） 信息化管理平臺和數(shù)字化審計的對接

企業(yè)利用信息化技術(shù)搭建信息化管理平臺或在已有基礎(chǔ)上完善對業(yè)務(wù)部門的信息化管理，通過財務(wù)核算系統(tǒng)、生產(chǎn)銷售系統(tǒng)、籌投資系統(tǒng)等對企業(yè)具體的業(yè)務(wù)活動進(jìn)行把控，信息化管理進(jìn)一步提升業(yè)務(wù)部門工作效率。信息化管理平臺和數(shù)字化審計的深度對接，不僅可以完善信息化管理的全域發(fā)展，還可以提高內(nèi)部審計系統(tǒng)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的融合進(jìn)而提高工作效率。

（3） 搭建審計知識庫

通過搭建審計知識庫，包括審計模型庫、審計案例庫、審計制度庫、審計缺陷庫及審計方案庫，內(nèi)部審計系統(tǒng)可以為數(shù)字化審計提供強(qiáng)有力的支撐，從而更好地把控業(yè)務(wù)活動以落實數(shù)字化審計手段的優(yōu)勢。

2.建立基于數(shù)字化的增值型內(nèi)部審計評價體系

審計質(zhì)量是衡量內(nèi)部審計工作效果的重要依據(jù)，提高內(nèi)部審計質(zhì)量能夠優(yōu)化審計環(huán)境、有效改善組織運(yùn)營以促使組織目標(biāo)實現(xiàn)。閻銀泉（2012）、范經(jīng)華（2013）等學(xué)者聚焦于平衡計分卡視角構(gòu)建內(nèi)部審計質(zhì)量評價指標(biāo)體系，通過財務(wù)、客戶、內(nèi)部運(yùn)營、學(xué)習(xí)與成長四個維度構(gòu)建評價指標(biāo)，該方法兼顧了財務(wù)數(shù)據(jù)與非財務(wù)數(shù)據(jù)、平衡了目標(biāo)管理與過程管理、考核了短期目標(biāo)與長期目標(biāo)，但已不適用于數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下評價增值型內(nèi)部審計效果的需要。

2017年9月，美國反對虛假財務(wù)報告委員會下屬發(fā)起組織委員會（COSO）發(fā)布《企業(yè)風(fēng)險管理-戰(zhàn)略與績效的整合》，著重強(qiáng)調(diào)績效、價值及戰(zhàn)略的重要性，而將風(fēng)險管理作為一個要素以作用于企業(yè)戰(zhàn)略制定及績效驅(qū)動，“去風(fēng)險”化傾向凸顯。因此，構(gòu)建滿足數(shù)字背景下增值型內(nèi)部審計評價指標(biāo)體系應(yīng)關(guān)注：基于定性與定量角度搭建“戰(zhàn)略-價值-風(fēng)險”的評價指標(biāo)體系，定性角度可以從“戰(zhàn)略適當(dāng)-價值相關(guān)-定性風(fēng)險分析”考慮，定量角度可以從“戰(zhàn)略適當(dāng)度-價值增加值-定量風(fēng)險分析”考慮。從定性與定量兩個角度分析與評價內(nèi)部審計效果，對于構(gòu)建內(nèi)審質(zhì)量良性循環(huán)機(jī)制具有重要意義。

3.基于數(shù)字化培養(yǎng)與整合內(nèi)部審計人力資源

隨著大數(shù)據(jù)、云計算、物聯(lián)網(wǎng)、移動互聯(lián)網(wǎng)等數(shù)字經(jīng)濟(jì)的應(yīng)用和發(fā)展，內(nèi)部審計越來越依賴于大數(shù)據(jù)。此外，增值型內(nèi)部審計逐漸將其業(yè)務(wù)觸角延伸到企業(yè)經(jīng)營管理的方方面面，使得內(nèi)部審計人員承擔(dān)的工作內(nèi)容越來越復(fù)雜，除了傳統(tǒng)領(lǐng)域?qū)徲嬛猓婕暗桨ǖ鼐壵巍⒌貐^(qū)文化等非傳統(tǒng)領(lǐng)域，加之審計工具信息化水平的提高，內(nèi)審人員專業(yè)程度與綜合能力對于審計結(jié)果至關(guān)重要。

首先，基于數(shù)字化培養(yǎng)與整合內(nèi)部審計人力資源，應(yīng)更新內(nèi)部審計人員的思想觀念，轉(zhuǎn)變基于傳統(tǒng)審計的思維模式，立足企業(yè)發(fā)展全局及戰(zhàn)略角度思考和處理問題;其次，不斷錘煉內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)本領(lǐng)，在領(lǐng)悟國家政策法規(guī)及行業(yè)發(fā)展前沿的基礎(chǔ)上，學(xué)習(xí)與掌握數(shù)字經(jīng)濟(jì)時代衍生的新技術(shù)，充分利用區(qū)塊鏈、大數(shù)據(jù)等技術(shù)發(fā)展紅利推動內(nèi)部審計的前沿化進(jìn)程;最后，企業(yè)應(yīng)完善人才培養(yǎng)機(jī)制，選拔、引進(jìn)、培養(yǎng)適應(yīng)數(shù)字化發(fā)展的內(nèi)部審計人才，使企業(yè)誕生一批諸如數(shù)據(jù)分析師、內(nèi)部審計業(yè)務(wù)咨詢師等專業(yè)崗位，實現(xiàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下企業(yè)組織的動力升級。

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作者簡介：吳燕妮（1994- ），女，陜西渭南人，西安歐亞學(xué)院會計學(xué)院，職稱：助教，研究方向：內(nèi)部控制與風(fēng)險管理