論公允價值及其在企業(yè)會計準(zhǔn)則中的運(yùn)用

楊云靜

（河南省畜牧業(yè)發(fā)展總公司，河南 鄭州 450000）

隨著世界經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，我國經(jīng)濟(jì)也隨之迎來機(jī)遇和危險。企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值能夠全面提高企業(yè)會計信息質(zhì)量，避免潛在風(fēng)險的發(fā)生。企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值，不論是對企業(yè)經(jīng)營活動，還是對企業(yè)會計信息都起到了極其重要的作用。然而，公允價值在企業(yè)會計核算應(yīng)用過程中仍然存在一些不足和問題，影響和阻礙了公允價值實際作用的充分發(fā)揮，局限了企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營與發(fā)展。

一、公允價值概述

1.內(nèi)涵

公允價值就是指在交易基礎(chǔ)上，交易物品或有價值的物品受到商品市場公共認(rèn)可的價格，又被稱之為公允價格或公允市價。公允價值所對應(yīng)的不但是當(dāng)前的市場經(jīng)濟(jì)，還對應(yīng)著未來的市場經(jīng)濟(jì)變化情況。首先，公允價值是建立在公平交易下的，代表交易雙方的共同意志；其次，在購買或消費記錄當(dāng)中需要準(zhǔn)確記錄。要確定一個交易物品的公允價值，必須應(yīng)用到會計人員的職業(yè)判斷，但是一般來說通常是由專業(yè)機(jī)構(gòu)對該交易物品進(jìn)行價值評估。公允價值的形成是有條件限制的，主要為以下幾點：首先是交易信息公開、透明，其次是雙方對交易物品熟知。公允價值牽涉到交易雙方的利益，因此公允價值的應(yīng)用應(yīng)該是在交易雙方處于一個平等地位下開展會計計算或者企業(yè)合并等交易行為，交易雙方對本次交易必須是自愿，如果交易雙方地位不對等或者非自愿，則不能形成公允價值，而是資產(chǎn)或負(fù)債。

2.特征

公允價值的特征分別為交易自愿、條件公平、價格共識，以及信息對稱。公允價值在新會計準(zhǔn)則當(dāng)中被定義為一個計量屬性。除此之外，公新會計準(zhǔn)則當(dāng)中還包括現(xiàn)值、歷史成本、可變現(xiàn)凈值以及重置成本這四個計量屬性。在企業(yè)會計計算當(dāng)中，公允價值的特征決定其作用與地位。在交易過程中，公允價值由于具備公平公正的特征，因此成為交易時企業(yè)會計計算中的重要組成部分。在企業(yè)現(xiàn)實盈利當(dāng)中，在計算企業(yè)盈利時需要充分應(yīng)用到公允價值，一旦公允價值發(fā)生變化，企業(yè)就會隨之出現(xiàn)獲利或虧損情況，反映出企業(yè)的經(jīng)濟(jì)變化情況。公允價值具備虛擬性與真實性，原因在于公允價值在價格計算時是以市場價格作為基準(zhǔn)，會隨著市場價格的變化而發(fā)生相應(yīng)的變動。一般來說，市場變化屬于一種現(xiàn)實生活中的變化，因此公允價值具有真實性。公允價值也兼具主觀性與客觀性，客觀性主要是公允價值的內(nèi)涵表明公允價值具有公平性，且公允價值的變化是隨著市場經(jīng)濟(jì)變化而變化，不會受到人為因素等方面的干擾，因此可以確定其客觀性。但是在交易過程中公允價值受限于交易雙方，如果雙方皆人為這一場交易屬于公平、公正、價格合適的交易，則屬于主觀改變公允價值，因此公允價值又具有主觀性。另外，公允價值還兼具靜態(tài)性與動態(tài)性。動態(tài)性表現(xiàn)為公允價值會隨著市場經(jīng)濟(jì)變化而發(fā)生相應(yīng)的變化；靜態(tài)性則表現(xiàn)在將公允價值應(yīng)用在會計計算當(dāng)中，或者將其應(yīng)用于財務(wù)報表中。

二、公允價值計量模式的應(yīng)用必要性

1.充分體現(xiàn)出科學(xué)資產(chǎn)負(fù)債觀

會計計量模式主要有五種，其中包括公允價值與歷史成本。歷史成本通常是指對過去價值的一種反映，而不是現(xiàn)在的價值變化情況，因此具有滯后性，在應(yīng)用過程中也會有一定的局限性。國民經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展會影響到企業(yè)資產(chǎn)與負(fù)債價值的變化，在這一背景下，會計工作中，財務(wù)報告想要充分表現(xiàn)出企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債情況就須要計算出企業(yè)目前所擁有的資產(chǎn)與負(fù)債情況，據(jù)此了解企業(yè)的盈利能力。公允價值的應(yīng)用可避免發(fā)生資產(chǎn)負(fù)債統(tǒng)計不準(zhǔn)確情況，將企業(yè)的資產(chǎn)與負(fù)債情況清晰、直觀地反映在領(lǐng)導(dǎo)與外界面前，便于以此確定企業(yè)的資產(chǎn)條件。

2.公允價值在會計準(zhǔn)則中的地位顯著

公允價值原本并不應(yīng)用于會計核算當(dāng)中，公允價值在我國的發(fā)展比較復(fù)雜。從1999年到2001年這段時間中，公允價值成為我國會計核算當(dāng)中的提倡計量屬性，但公允價值難以得到市場、會計行業(yè)等方面的認(rèn)可。從2001年到2006年這段時間中，針對會計準(zhǔn)則當(dāng)中的部分內(nèi)容，我國財政部正在不斷修訂、改正，賬面價值重新引入，公允價值逐漸無人問津，淡出人們視野。2006年，我國財政部將公允價值列入會計計量當(dāng)中，成為第五種會計計量屬性，進(jìn)一步奠定公允價值在會計準(zhǔn)則中的地位。因此，公允價值應(yīng)用于企業(yè)會計準(zhǔn)則當(dāng)中是大勢所趨，不但能滿足企業(yè)各方利益共同體的需求，還能保證企業(yè)經(jīng)營成果的準(zhǔn)確性。

3.可以適應(yīng)不斷出現(xiàn)的新業(yè)務(wù)需求

企業(yè)金融工具的創(chuàng)新速度已經(jīng)跟上社會科技的發(fā)展腳步，在新型金融工具面前，應(yīng)用歷史計量模式無法充分確定其合法地位只能初步認(rèn)定其合法性。公允價值的應(yīng)用則能有效解決這一問題，對企業(yè)的后續(xù)發(fā)展奠定良好的基礎(chǔ)，同時還能有效控制企業(yè)潛在財務(wù)信息風(fēng)險。

三、企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值的重要性

1.有利于提高會計信息相關(guān)性，方便經(jīng)營決策

企業(yè)經(jīng)營日漸復(fù)雜，雖然市場價格缺乏可比性，且影響企業(yè)價值變動，比如自創(chuàng)商譽(yù)、技術(shù)、專利等，這些都是歷史成本難以進(jìn)行計量和如實反映的。同時，其所產(chǎn)生的會計信息難以為會計信息使用者提供需求，并且還會影響會計信息使用者的判斷。而公允價值應(yīng)用，不但能夠反映市場經(jīng)濟(jì)狀況，同時還能夠?qū)嬓畔⑦M(jìn)行披露，有效提高了企業(yè)會計信息的準(zhǔn)確性和相關(guān)性，更有助于會計信息使用者進(jìn)行企業(yè)經(jīng)營決策。

2.有利于提高會計信息可靠性，計量經(jīng)濟(jì)性質(zhì)

公允價值同歷史成本相比，更能真實反映出企業(yè)的獲利能力和市場價值；而其同現(xiàn)行成本相比，公允價值對實行條件要求更為嚴(yán)格，現(xiàn)行成本則未有明確要求，采用公允價值計量更具實踐性；而其同現(xiàn)行市價相比，公允價值計量能夠依據(jù)資產(chǎn)或負(fù)債性質(zhì)選擇市場價格定價，現(xiàn)行市價只能依據(jù)負(fù)債性質(zhì)選擇市場價格定價。通過種種比較可以發(fā)現(xiàn)，公允價值有易于提高會計信息可靠性，且更能夠滿足計量經(jīng)濟(jì)性質(zhì)。

四、公允價值的應(yīng)用范圍與限制條件

從我國目前應(yīng)用的會計準(zhǔn)則體系當(dāng)中來看，有20項左右的會計準(zhǔn)則都在不同程度引入了公允價值，這些準(zhǔn)則對公允價值的定義以及使用條件均進(jìn)行相關(guān)限制，基本與國際會計準(zhǔn)則相同。將公允價值引入到會計準(zhǔn)則當(dāng)中，其涉及范圍與國際會計準(zhǔn)則基本一致，充分體現(xiàn)出我國會計準(zhǔn)字與國際會計準(zhǔn)則的趨同性。

在30項涉及會計要素計量的會計準(zhǔn)則當(dāng)中有19項在不同程度上應(yīng)用到公允價值計量屬性，涉及范圍廣泛。我國在會計準(zhǔn)則當(dāng)中引入公允價值的主要目的在于提升會計信息的相關(guān)性，如果應(yīng)用范圍較小，則會影響到這一目的的實現(xiàn)，還可能無法保證會計信息的可靠性。由于企業(yè)向外界提供的會計信息通常是分項目披露的，但總的來說這也是一種匯總信息，這種匯總信息應(yīng)該基于可比、可靠的分項目會計信息上，如果只有個別會計準(zhǔn)則項目應(yīng)用公允價值計量屬性，將會影響到整個會計信息的可比性，進(jìn)而降低會計信息的質(zhì)量。我國雖然在會計準(zhǔn)則中應(yīng)用到廣泛的公允價值，但在應(yīng)用過程中也有條件限制，同時要謹(jǐn)慎對待，其限制條件主要有以下兩點：

1.公允價值的非主導(dǎo)性

我國會計準(zhǔn)則當(dāng)中有明確規(guī)定：企業(yè)在劑量會計要素時通常采用歷史成本。這一規(guī)定實際上是在強(qiáng)調(diào)歷史成本在會計計量中的地位，這也進(jìn)一步說明我國會計計量是以歷史成本作為基礎(chǔ)、前提條件的。在這一基礎(chǔ)上引入現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值、重置成本以及公允價值計量屬性，公允價值的非主導(dǎo)地位也在會計準(zhǔn)則當(dāng)中有具體的體現(xiàn)。例如：所有引入公允價值作為會計計量都必須以成本作為計量，只有滿足一定的條件之后才能計量公允價值。

2.限制條件苛刻

會計準(zhǔn)則中針對公允價值的應(yīng)用設(shè)定比較苛刻的條件，其中明確規(guī)定：企業(yè)需要在資產(chǎn)負(fù)債表日應(yīng)用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量工作，如果有確鑿的證據(jù)證明其公允價值能持續(xù)、可靠取得，方能應(yīng)用公允價值進(jìn)行后續(xù)計量。同時還規(guī)定應(yīng)用公允價值模式計量必須要滿足兩個條件：首先是企業(yè)能從房地產(chǎn)交易市場上取得類似或一樣的房地產(chǎn)市場價格及其信息；其次是投資性房地產(chǎn)所在地要具備活躍房地產(chǎn)交易市場這一條件。另外，會計準(zhǔn)則當(dāng)中還有相關(guān)規(guī)定：可應(yīng)用公允價值計量非貨幣性資產(chǎn)交換，但在此期間具有商業(yè)實質(zhì)且換入（出）資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量。

五、公允價值在企業(yè)會計準(zhǔn)則中運(yùn)用過程中存在的問題

1.公允價值可靠性難以保障

從當(dāng)前我國企業(yè)會計準(zhǔn)則應(yīng)用來看，生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權(quán)交易市場等其產(chǎn)品價格難以得到真實反映，多大數(shù)資金的公允價值可靠性難以得到有效保障。雖然相關(guān)資產(chǎn)價值可在市場中通過運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)來對公允價值進(jìn)行估計，但現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率信息的缺乏，也使得公允價值判斷存在不確定性。一方面，企業(yè)公允價值明確存在主觀性，會計信息可靠性難以得到保證，所以會計信息使用者會對公允價值可靠性產(chǎn)生懷疑；另一方面，企業(yè)經(jīng)濟(jì)情況、財務(wù)風(fēng)險等因素存在也會對公允價值計量造成影響，因此影響了企業(yè)管理者的經(jīng)營決策。由于當(dāng)前我國相關(guān)會計準(zhǔn)則仍然不夠健全，所以給公允價值運(yùn)用帶來一定的難度，極大地降低了會計信息可靠性。

2.公允價值操作性明顯缺失

自企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值以來，其應(yīng)根據(jù)不同行業(yè)企業(yè)需要進(jìn)行相應(yīng)的運(yùn)用。公允價值同歷史成本相比較，其不管是在技術(shù)方面還是在人才專業(yè)知識方面都對企業(yè)會計工作人員提出了更高水準(zhǔn)的要求，并且極大地增加了企業(yè)所需投入的管理成本。當(dāng)前企業(yè)會計準(zhǔn)則下的公允價值運(yùn)用，需要專業(yè)技術(shù)更完備、工作更為誠實守信的會計工作人員。企業(yè)公允價值計量和會計核算工作逐漸趨向于復(fù)雜化，也只有具備高水平、高素質(zhì)的會計人才才能夠?qū)蕛r值進(jìn)行操作，且完成相關(guān)會計處理。但就目前我國各行業(yè)企業(yè)公允價值運(yùn)用現(xiàn)狀而言，大多數(shù)企業(yè)會計工作人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和專業(yè)能力并不樂觀，其公允價值操作性明顯缺乏，難以對公允價值進(jìn)行合理化運(yùn)用。

3.公允價值易成利潤操縱工具

由于企業(yè)公允價值確認(rèn)大多是一個估計的結(jié)果，所以，其在企業(yè)實際應(yīng)用過程中極易被利用成為操縱利潤的工具。同時，企業(yè)會計準(zhǔn)則不是一種技術(shù)手段，不同準(zhǔn)則會生成不同的企業(yè)會計信息。企業(yè)公允價值變動被計入到當(dāng)期損益之中，其對企業(yè)的實際經(jīng)濟(jì)收益情況造成了改變，比如當(dāng)企業(yè)交易性金融資產(chǎn)公允價值發(fā)生變動時，其將會使得企業(yè)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利得或造成經(jīng)濟(jì)損失，從而改變企業(yè)的短期投資，且只確認(rèn)了資產(chǎn)的減值，并未確認(rèn)資產(chǎn)的升值收益；而企業(yè)衍生金融工具，其不但能夠增加企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債，同時還能夠直接對企業(yè)當(dāng)期損益情況造成影響。

4.計量成本高

企業(yè)應(yīng)用公允價值進(jìn)行計量會產(chǎn)生一定的成本，如工作人員的人工費、收集市場信息的費用等。就實際情況來說，我國市場化水平相對較低，許多企業(yè)難以在活躍的市場上取得資產(chǎn)負(fù)債項目的公允價值，只能通過專業(yè)機(jī)構(gòu)評估，這樣一來，企業(yè)要想應(yīng)用公允價值進(jìn)行計量就會產(chǎn)生一定的成本。同時，公允價值信息的獲取難度越大則成本越高，如果企業(yè)要招聘能熟練掌握公允價值計量方法的財務(wù)人員，聘請的費用也就越高，大大提升公允價值計量成本，影響到其應(yīng)用。

六、加強(qiáng)公允價值及其在企業(yè)會計準(zhǔn)則中的運(yùn)用措施

1.擴(kuò)大市場，獲取公允價值準(zhǔn)確信息

首先，各行企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身實際需要，吸引具備高水平、專業(yè)技能強(qiáng)的專業(yè)型人才，確保其能夠在企業(yè)會計準(zhǔn)則要求下，利用專業(yè)知識操作能力，結(jié)合企業(yè)會計核算要求，對公允價值運(yùn)用后的會計信息準(zhǔn)確性、有效性給予提升。同時，對企業(yè)會計工作人員專業(yè)能力進(jìn)行全面培養(yǎng)或定期開展專業(yè)知識學(xué)習(xí)講座。其次，政府應(yīng)加強(qiáng)對市場經(jīng)濟(jì)和公允價值運(yùn)用等方面監(jiān)管。政府部門應(yīng)確保市場交易體系公平、公正，為公允價值計量提供保障；同時，明確政府相關(guān)部門重要監(jiān)督職能，嚴(yán)格對企業(yè)公允價值計量進(jìn)行全面監(jiān)督與管理，維護(hù)市場交易秩序。再次，制定相關(guān)嚴(yán)格的懲處機(jī)制，有效規(guī)范企業(yè)公允價值計量人員行為，確保公允價值得到公正、客觀確認(rèn)和計量。最后，通過利用企業(yè)會計信息平臺，實現(xiàn)社會公眾對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債公允價值定價的監(jiān)督，并對企業(yè)公允價值信息進(jìn)行披露，使得會計信息使用者能夠及時獲取企業(yè)公允價值準(zhǔn)確信息。

2.提高意識，增強(qiáng)公允價值可操作性

企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值以來，其在企業(yè)會計核算中發(fā)揮了重要的作用。一方面，企業(yè)應(yīng)對公允價值運(yùn)用給予足夠的重視，企業(yè)各部門應(yīng)全面開展學(xué)習(xí)公允價值相關(guān)知識培訓(xùn)，了解并掌握公允價值在企業(yè)經(jīng)營過程中的實際運(yùn)用和作用，提高公允價值在企業(yè)會計核算方面的可操作性；另一方面，結(jié)合企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，制定符合企業(yè)各部門職責(zé)的管理制度，構(gòu)建公允價值運(yùn)用環(huán)境，為獲取公正、公平、公開的公允價值信息提供保障，為公允價值實現(xiàn)操作提供所需用會計信息。

3.完善結(jié)構(gòu)，避免公允價值利潤操縱

規(guī)避公允價值被個別企業(yè)進(jìn)行利潤操縱，應(yīng)從兩個方面進(jìn)行加強(qiáng)。一方面，加強(qiáng)公允價值運(yùn)用環(huán)境。根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，全面規(guī)范各行業(yè)市場秩序和管理，提高公允價值相關(guān)信息準(zhǔn)確性和有效性，加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)建設(shè)，建立健全資料市場和資本市場，為公允價值計量構(gòu)建公平交易氛圍，為各行業(yè)企業(yè)提供實物、金融以及無形資產(chǎn)等公允價值信息交流平臺，降低企業(yè)利用公允價值進(jìn)行利操縱機(jī)率。另一方面，加強(qiáng)市場經(jīng)濟(jì)信息化建設(shè)。隨著我國各行業(yè)企業(yè)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，會計信息不斷提高和增多，通過利用高新技術(shù)對公允價值信息的可靠性和可操作性進(jìn)行加強(qiáng)，完善市場經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，實現(xiàn)資料市場與資本市場的信息交流與共享，拓寬公允價值核算渠道。

4.適當(dāng)降低公允價值成本

企業(yè)可根據(jù)成本效益原則選擇公允價值數(shù)據(jù)，但不能為了節(jié)約公允價值計量成本忽視對財務(wù)人員的相關(guān)培訓(xùn)。同時，企業(yè)某一類資產(chǎn)項目的公允價值計量會對其產(chǎn)生較大的影響，不能盲目降低公允價值計量成本。因此，企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者、管理者應(yīng)該密切關(guān)注同行業(yè)相似的資產(chǎn)負(fù)債情況，重視公允價值計量方法與理論的學(xué)習(xí)，建立先進(jìn)的市場信息平臺，從而降低公允價值成本。

七、結(jié)語

綜上所述，公允價值是有利于企業(yè)經(jīng)營和會計信息的一種價值計量方式，在企業(yè)會計信息核算過程中有著極其重要的作用，其不但能夠有效平衡交易雙方經(jīng)濟(jì)利益，同時還能夠讓交易雙方對交易價格進(jìn)行正確判斷。企業(yè)會計準(zhǔn)則引入公允價值，應(yīng)提高其意識、規(guī)范市場秩序以及完善經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，為公允價值運(yùn)用構(gòu)建健康良好的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境，進(jìn)而全面加強(qiáng)公允價值在企業(yè)核算中的實際效用，增強(qiáng)企業(yè)會計信息有效性，為提升企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益奠定基礎(chǔ)。