新收入準則下收入確認時點的稅會差異研究

丁艷

（哈爾濱焊接研究院有限公司，黑龍江 哈爾濱 150000）

2017年7月財政部修訂發(fā)布了《新收入準則》。修訂后的新收入準則，不僅改變了一般銷售模式收入確認的核心原則，同時對于區(qū)分總額和凈額確認收入、附有質(zhì)量保證條款的銷售、向客戶授予知識產(chǎn)權許可等特定交易（或事項）的收入確認和計量也做出了明確規(guī)定。這些規(guī)定在提高會計信息可比性的同時，也帶來了收入確認時點、收入金額計量兩方面一系列稅法與會計準則處理間差異（以下簡稱稅會差異）。這些差異直接影響到涉稅報表項目的納稅申報，需要財務人員特別關注。

一、新收入準則下收入確認時點的稅會差異分析

（一）直接收款方式

增值稅納稅義務發(fā)生時間為不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據(jù)的當天。稅會差異分析：企業(yè)在收款時，假如客戶尚未接收到該商品（客戶未及時提貨或商品在途）。則會計上不應確認為收入，但增值稅納稅義務已經(jīng)發(fā)生，企業(yè)所得稅應確認收入，應予納稅。

（二）托收承付與委托銀行收款方式

增值稅納稅義務發(fā)生時間為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天。稅會差異分析：企業(yè)在商品發(fā)出并辦妥托收手續(xù)的當天，假如客戶未接收到該商品（商品在途）。則會計上不應確認為收入，但增值稅納稅義務已經(jīng)發(fā)生，企業(yè)所得稅應確認收入，應予納稅[1]。

（三）賒銷和分期收款方式

增值稅納稅義務發(fā)生時間和企業(yè)所得稅收入確認時間為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發(fā)出的當天。稅會差異分析：在某些情況下，客戶已接受商品，由于未到合同約定的收款時間，則會計上應確認收入，但增值稅納稅義務尚未發(fā)生；在某些情況下，貨物已發(fā)出，但客戶尚未接收到，由于無書面合同或合同未約定收款日期，則會計上不確認收入，但增值稅納稅義務發(fā)生，企業(yè)所得稅應確認收入。

（四）預收貨款方式

增值稅納稅義務發(fā)生時間為貨物發(fā)出的當天。但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。稅會差異分析：預收貨款后，在商品發(fā)出當天，如客戶尚未收到貨物，會計上不確認收入，但企業(yè)所得稅應確認收入，增值稅納稅義務發(fā)生。對于生產(chǎn)工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，預收款日至期末結算前，增值稅納稅義務已發(fā)生，但會計上并不確認收入。

（五）委托其他納稅人代銷貨物

增值稅納稅義務發(fā)生時間為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天；未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當天。稅會差異分析：發(fā)出代銷貨物滿180天的當天，如貨物并未銷售給第三方，則會計上不應確認為收入，但增值稅納稅義務發(fā)生，企業(yè)所得稅應確認收入。

二、新收入準則下收入確認時點的稅會差異的應對措施

（一）管理方面

一是通過現(xiàn)代信息化建設財務管理系統(tǒng)，加強數(shù)據(jù)上的信息處理水平，而不是會計核算傳統(tǒng)化的人為處理。信息技術的廣泛應用在確認時點上也有著很大的作用和影響，比如信息的共享有效地解決了企業(yè)和客戶之間的溝通，從而能更簡單有效的確認商品收入問題，使確認收入能有效在第一時間做出評判。二是加強對已經(jīng)交易的合同管理，強化合同意識，因為新收入準則在第四條規(guī)定：企業(yè)應當履行合同中的履約時間并確認收入，企業(yè)應注意可能受到影響的合同，對以上所述可能產(chǎn)生的稅會差異，及時進行調(diào)整，以免再次發(fā)生更大的稅會差異。三是加強企業(yè)人員和稅務相關部門的財務管理和數(shù)據(jù)分析能力，其實就是加強企業(yè)會計部門的執(zhí)行和管理能力，因為隨著新收入準則和稅法之間存在的差異所產(chǎn)生的種種問題，還是得需要專業(yè)部門及人員的有效處理，這需要企業(yè)會計部門間加強新收入準則和稅收法規(guī)的學習，企業(yè)應在選拔人才時進行綜合考量，增加對財會相關工作人員的獎懲，提高其工作效率，這是財務管理的必要需求。新收入準則和稅法之間的差異的存在并不能完全消失，因此企業(yè)財務人員在增強按會計準則要求的財務處理的同時，部門之間也需要充分利用信息應用完善和建立有效的管理系統(tǒng)。從而保證企業(yè)會計與稅務調(diào)整，降低因稅會差異帶來的企業(yè)財稅風險。為了便于準確計算稅會確認收入時點的差異，企業(yè)可以在信息管理臺賬上增加統(tǒng)計內(nèi)容和信息，比如雙方簽收款日期、收貨時間、是否換/退貨、結算方式等更為詳細的信息[2]。

（二）協(xié)調(diào)方面

一方面加強會計準則與稅法在有關制度規(guī)定上的交流，對已發(fā)生的稅會差異進行積極相互協(xié)調(diào)。財政部在制定會計準則時，更多的是站在會計實務上進行制度規(guī)定，而稅務局在進行稅法制定時更是強調(diào)了稅法要求。雙方制定的角度不同、方式不同，所以會產(chǎn)生一定的稅會差異，因此為了避免差異，兩個政府部門之間在制定和修改相關規(guī)定時，應多一點合作交流，必要時可進行雙方確認及調(diào)修。另一方面，對于某些規(guī)模較大的企業(yè)，財政部和稅務局兩個部門在進行相關規(guī)定時，應同企業(yè)積極協(xié)調(diào)，建立起企業(yè)內(nèi)部的會計與稅法核算體系，確保解決稅會差異的核算處理時遇到的困境及問題，從而提高納稅的準確性與時效性。

總之，隨著社會市場經(jīng)濟的發(fā)展，要規(guī)范會計處理則需要對會計準則和稅法進行不斷的完善與調(diào)整，同時隨著企業(yè)信息化建設的步伐加強，國家也要在云計算核心科技上不斷摸索和建設。因此稅會差異的產(chǎn)生也是進步的必要產(chǎn)物，我們應抱以認真學習的態(tài)度處理，不斷創(chuàng)新，積極響應國家新收入準則的修改。與時俱進，是企業(yè)和國家的共同方向。