新會計準則下綜合性政府補助財稅處理分析

劉慧芝

摘 要：新會計準則是在原準則基礎上，結合市場經濟發展的特點進行了一定的改進創新，以期提高會計質量滿足企業發展的需求。針對政府補助財稅處理等問題，新會計準則進行了更為明確的規定，規范了企業對政府補助業務的會計處理工作，同時還增加了營收、成本費、其他收益等多種選項，為企業的會計工作提供重要的依據。本文通過案例的方式對綜合性政府補助項目的會計處理、企業所得稅年度納稅申報等進行了梳理分析，對實務中涉及的相關問題提出了個人見解。

關鍵詞：政府補助? 綜合性? 財稅處理

一、準則規范的政府補助的概述

政府補助屬于無償性質的，根據相關規定，政府會給予企業一定的補助，這些補助并不作為政府資本性的投入，不需要企業后續提供服務。

政府補助的特征：

（1）政府屬于固定的經濟來源。政府給予企業的這一補助是來源于政府的經濟資源，它會直接給予給企業，并不存在資產轉移等情況。而一些政府可以提供證據的其他來源的補助，也作為政府來源，其他方只是作為代收代付的一個媒介。政府補助是政府直接給予企業的，并不會涉及到資產轉移等經濟來源。

（2）無償性。政府給予企業的補助是無償的，并不含有任何利益性質，在給予企業補助之后，政府不會向企業索取任何物質資金等等，而企業在未來也不需要提供任何的服務來償還資產。但是一般政府的補助都具有條件限制，在給予企業補助時，會附加使用條件和政策條件。

（3）政府資本性投入不屬于政府補助。 政府給予企業的政府補助，并不會以投資的方式參與到其中，如果政府向企業投入一部分資本性的資產，企業會提供給政府相應的服務，政府會享有規定的所有權，兩者屬于投資與被投資的關系，因此這一類型的資產并不算做政府給予企業的補助。應當根據補助的無償性，進行資產類型的合理劃分，并正確判斷資產的類型。

政府一般會采用四種方式提供給企業的相關補助，主要包括來源于政府財政部門的撥款和貼息、稅收返還、無償性質的非貨幣類型的資產提供。

二、政府補助賬務處理

通過分析政府補助中的會計要素，將企業應取得的政府補助分為與收益相關、與資產相關、與收入相關，以及與日常活動無關等四類。與資產相關的政府補助指的是企業需要具有固定的長期資產，因此政府給予了一定的補貼。當企業取得這一類補助時，應當確認為遞延收益，沖減相關資產的賬面價值。與收益相關的政府補助一般會用補償企業的運營活動，其中產生的成本費用等，和與資產相關的補助有著明顯的區別。與收入相關的政府補助指的是企業在提供服務活動或銷售商品時給予的補貼，與日常活動無關的政府補助指的是針對企業非日常運營活動給予的補貼。

會計處理方法：總額法指的是企業確認政府補助時并不會扣除相關的資產賬面價值或成本費用是對總額的一次或分次確認。而凈額法指的是將政府補助歸類為企業在相關資產賬面價值或成本費用補償上的扣減。采用這兩種方法開展會計處理工作時，應當具有統一的標準。而同一企業業在處理不同時期的不同項目時，也應當注重標準的統一性。如果進行變更，還需要加以說明。

在確認收益時，如要分析企業的政府補助類型，明確政府補助是否和企業營銷運用相關，按照會計政策將其計入沖減成本費用或收益當中。如果是非日常活動的政府補助，它是針對企業一些損失給予的補貼，因此可以計入沖減相關損失當中。通過分析政府補助是否涉及到企業的經濟活動和運營營銷，補償的費用又是否與營業利潤相關？如果存在相關性，來確定政府補助的類型。

三、綜合性政府補助財稅處理分析

企業取得的綜合性政府補助可對照上述文件判斷確定是否作為不征稅收入處理，兩種方式下企業所得稅年度納稅申報處理不同。

（一）作為應稅收入處理

如果作為應稅收入處理，產生的稅會差異在進行企業所得稅年度納稅申報時在A105020《未按權責發生制確認收入納稅調整明細表》中體現。

接上例，甲企業于2×18 年9月10 日收到補助資金50萬元，其中與資產相關的政府補助15萬元，當年計入損益金額為3750元（1250*3）;與收益相關的政府補助35萬元，假設當年實際使用計入損益金額為10萬元。

2×18 年度匯算清繳時，在企業所得稅年度納稅申報表A105020表第10行“與收益相關的政府補助” 第2列“賬載金額-本年”填寫會計處理按權責發生制在本期確認金額100000元，第4列“稅收金額-本年”填報按稅法規定未按權責發生制本期確認金額350000元，此項當年調增350000-100000=250000元。另外，在企業所得稅年度納稅申報表A105020表第11行“與資產相關的政府補助” 第2列“賬載金額-本年”填寫會計處理按權責發生制在本期確認金額3750元，第4列“稅收金額-本年”填報按稅法規定未按權責發生制本期確認金額150000元，此項當年調增150000-3750=146250元。合計調增396250元。次年同理，由于第4列“稅收金額-本年”為0，因此該筆補助涉及的調整應為納稅調減，之后年度以此類推。

（二）作為不征稅收入處理

在相關的文件中針對企業綜合性政府補助的處理進行了明確的規定，計算應納稅所得額時，作為不征稅收入的資產應當從收入總額中扣除，其對應的費用支出不能稅前扣除。進行企業所得稅年度納稅申報時，在A105040《專項用途財政性資金納稅調整明細表》中針對納稅的規定進行了一定的調整。

仍以上例：甲企業于2×18 年9月10 日收到補助資金50萬元，其中與資產相關的政府補助15萬元，當年計入損益金額為3750元（1250*3）;與收益相關的政府補助35萬元，假設當年實際使用計入損益金額為10萬元。

2×18 年度匯算清繳時，在企業所得稅年度納稅申報表A105040《專項用途財政性資金納稅調整明細表》第6行第3列“其中：符合不征稅收入條件的財政性資金”填寫500000元，第4列“其中：計入本年損益的金額”填寫103750元（本金額為調減金額）;第11列“其中：費用化支出金額”填寫100000元（本金額為調增金額）;在《資產折舊、攤銷情況及納稅調整明細表》（A105080）中調增用補助資金購置資產的折舊3750元。該項補助涉及的調增調減金額相同。之后年度以此類推。

（三）兩種處理方法比較

（1）作為應稅收入處理，企業所得稅一般當年調增以后年度調減，稅款資金先流出后流入，會損失一部分貨幣的時間價值;作為不征稅收入處理時，每年調增調減金額相同，不涉及稅款資金支付先后問題。

（2）作為不征稅收入處理，企業在享受研發費用加計扣除優惠時，要減掉作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發的部分，減少了企業享受優惠的額度。

（3）作為應稅收入的政府補助，期末形成遞延收益的，在進行政府補助財政計算處理時，這一部分算入到了應納稅所得額當中，在企業未來發展確認收益時，這一部分應當確認為遞延的所得稅資產，可全額稅前扣除。在處理政府補助中不征稅處理這一部分時，收入總額中并不包括應納稅所得額，因此在企業未來發展中確認收益時，并不會將這一部分政府補助算入到應納稅所得額中，不確認遞延所得稅。

五、實務中相關問題思考

（1）在實務中，有的綜合性政府補助中與資產相關的部分占比很小，個人認為基于重要性原則，為簡化核算，可將其全部歸類為與收益相關的政府補助。因此通過分析企業中所占有的政府補助類型，其中包含了一些折舊年限不同的資產，也可以采用上述方式處理，將其作為遞延收益。而不必按照每個固定資產不同的折舊年限一筆筆計算。

（2）地方政府監管要求與會計準則平衡問題。由于賬務處理是按照會計準則要求進行的，有時候不能滿足地方監管的特殊要求。解決的方法就是在平時的生產運營中，及時準確做好政府補助的輔助核算，以滿足財政監管口徑所需的數據要求。在執行過程中與相關機構積極溝通配合，取得監管部門的理解與支持。

參考文獻

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