談建造合同準(zhǔn)則在建筑安裝企業(yè)應(yīng)用中的若干財務(wù)問題

摘要：建造合同在建筑行業(yè)中的規(guī)范會計應(yīng)用一直是個難題，國家出臺《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15條-建造合同》為規(guī)范建造合同會計核算提供了標(biāo)準(zhǔn)，但由于外部政策環(huán)境、行業(yè)環(huán)境、市場環(huán)境等宏觀因素的影響以及內(nèi)部企業(yè)自身的管理水平、會計人員專業(yè)水平等存在各種差距，導(dǎo)致建造合同執(zhí)行過程中不斷出現(xiàn)收入成本難以合理預(yù)計及計量確認(rèn)、完工進(jìn)度無法準(zhǔn)確衡量等問題。本文通過在建造合同準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，結(jié)合實務(wù)中遇到的幾個財務(wù)問題，進(jìn)行淺析并提出幾點應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞：建筑安裝企業(yè);建造合同準(zhǔn)則;財務(wù)問題;措施

一、建造合同相關(guān)概述

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15條-建造合同》規(guī)定，建造合同主要是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。在實務(wù)中，建造合同一般項目規(guī)模較大，開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，造價也相當(dāng)高，因此，具有期限長、規(guī)模大、造價高的特征。在這種情況下，如何將合同收入與合同成本進(jìn)行配比，合理的分配計入實施工程的各個會計年度，就成為一個財務(wù)上非常重要的問題。

二、建造合同準(zhǔn)則在建筑安裝企業(yè)運(yùn)用中存在的財務(wù)問題

（一）建造合同的總收入結(jié)果難以準(zhǔn)確估計

建造合同的收入主要包含初始收入、變更收入、獎勵、索賠等，建筑安裝企業(yè)在簽訂合同時一般都是暫估價格，對項目成本、稅金、利潤進(jìn)行估算后得出初收入金額，最后以實際結(jié)算金額作為合同收入。現(xiàn)實情況中很多建筑安裝企業(yè)為了回避風(fēng)險，很少嚴(yán)格按規(guī)定簽訂合同，往往很多工程公司掛靠央企或地方國企做經(jīng)營，其關(guān)聯(lián)關(guān)系較復(fù)雜，從而出現(xiàn)各種因客觀或業(yè)主主觀因素影響，導(dǎo)致合同后期在不斷地變更，合同收入也在不斷地變化，給合同總收入帶來準(zhǔn)確預(yù)估收入的難度。

（二）建造合同的成本難以符合合理性

1.建造合同的預(yù)計總成本難合理估計

建造合同的預(yù)計總成本的可靠估計是建筑安裝企業(yè)運(yùn)用完工百分比法核算的重要基礎(chǔ)，其總成本一般是從合同執(zhí)行開始至結(jié)束所發(fā)生的所有一切費(fèi)用，包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。實務(wù)中，因項目進(jìn)行中因期限較長，很容易施工期間受原材料價格變動、人工上漲、施工方案變更、自然災(zāi)害等一系列不可控因素影響，因此，預(yù)估合同成本的過程需要建筑安裝企業(yè)的財務(wù)部門和其他部門一同配合進(jìn)行，假如部門之間缺乏密切的配合，則必然無法準(zhǔn)確預(yù)估成本。

2.建造合同的實際成本票據(jù)難以取得或滯后取得

首先，建造合同的成本一般主要包括材料費(fèi)、人工費(fèi)（勞務(wù)費(fèi)）、機(jī)械費(fèi)和其他雜費(fèi)等，其中材料費(fèi)、人工費(fèi)（勞務(wù)費(fèi)）占比較大，而材料發(fā)票或勞務(wù)分包發(fā)票的獲取直接影響企業(yè)應(yīng)交增值稅，如不能取得正規(guī)的增值稅專用發(fā)票，則無法進(jìn)行增值稅抵扣，給企業(yè)帶來很大的稅務(wù)風(fēng)險，因此，票據(jù)更是要求除需符合會計上的規(guī)定外，還應(yīng)符合稅法上規(guī)定。在實務(wù)中，材料供應(yīng)商相對較容易提供增值稅專用發(fā)票，而勞務(wù)分包部分很多建筑安裝企業(yè)多數(shù)都是分包給施工隊伍，一般由包工頭承包，包工頭為了利潤最大化，且都是人工費(fèi)用，基本是不提供勞務(wù)發(fā)票的，因此，很多建筑安裝企業(yè)在勞務(wù)發(fā)票方面無法完全獲取或幾乎無法獲取。

其次，建造合同的實際發(fā)生成本在財務(wù)核算中往往是滯后的，而且滯后程度難以控制。在實務(wù)中，建筑安裝企業(yè)一般都不太重視財務(wù)部門，在管理層認(rèn)為財務(wù)部門為后勤部門，對財務(wù)部門提出的一些建議或要求并不太重視，以至于其他部門與財務(wù)部門之間的溝通不及時或幾乎脫節(jié)，導(dǎo)致工程實際發(fā)生的業(yè)務(wù)單據(jù)不能及時提交，增加工程成本的歸集難度。

（三）建造合同的完工進(jìn)度無法準(zhǔn)確衡量

根據(jù)準(zhǔn)則指出，建造合同一般按工程完工進(jìn)度確認(rèn)收入成本，因此，完工百分比的準(zhǔn)確性直接影響到建造合同收入成本的確認(rèn)。完工百分比的確定有三種方法：第一，實際發(fā)生的合同成本占預(yù)計總成本的比例;第二，已完成的工作量占合同預(yù)計總工作量的比例;第三，已完成的工作量測定。實務(wù)中，很多建筑安裝企業(yè)一般采用第一種方法，而第一種方法需預(yù)計總成本可靠預(yù)估，且應(yīng)緊隨合同總收入的變化及時做更改，前面提到預(yù)估總成本難以可靠估計，因此，存在一定的隨意性，再者實際發(fā)生的成本票據(jù)滯后等原因，也很難與實際完工進(jìn)度相符;第二種方法對預(yù)計總工作量也有可靠預(yù)估的要求，因工程期限較長、工程項目很難同時完工、基礎(chǔ)成本核算薄弱等原因，也無法準(zhǔn)確估計，所以預(yù)計總工作量也具有人為因素和不確定性;第三種方法對已完成的工作量測定，因工程往往涉及多種計量單位，采用技術(shù)測量應(yīng)由專業(yè)現(xiàn)場進(jìn)行科學(xué)測定，成本高，測定合同完工進(jìn)度的難度也較大，對很多建筑安裝企業(yè)而言，實務(wù)操作困難。

（四）存在人為調(diào)控利潤

建造合同采用完工百分比法進(jìn)行會計核算，因完工進(jìn)度存在較多的缺陷，給很多建筑安裝企業(yè)帶來可操作的空間，以各種工程現(xiàn)場困難作為理由調(diào)節(jié)進(jìn)度，以達(dá)到調(diào)控利潤的目的。例如，有些工程項目以因偏遠(yuǎn)山區(qū)、交通不便利、通信不發(fā)達(dá)為理由，票據(jù)取得滯后，調(diào)節(jié)工程實際進(jìn)度;還有些建筑安裝企業(yè)在工程項目之間來回地調(diào)整成本，使原來項目利潤高的項目分擔(dān)虧損的項目成本，讓其合理化，人為隨意調(diào)控，影響會計報表真實性。

三、完善建造合同準(zhǔn)則在建筑安裝企業(yè)應(yīng)用的對策建議

（一）充分提升合同總收入的計量準(zhǔn)確性

建造合同的收入一般來說是需經(jīng)業(yè)主確認(rèn)的，實務(wù)中，建筑安裝企業(yè)總收入計算多數(shù)是由經(jīng)營部門負(fù)責(zé)，依據(jù)合同規(guī)定來執(zhí)行，前面提到建造合同的收入主要包含初始收入、變更收入、獎勵、索賠等，其中對初始收入的確定基本可確認(rèn)，主要是后續(xù)合同收入的變更管理和計量，負(fù)責(zé)部門應(yīng)專門針對其變更情況，及時與業(yè)主進(jìn)行溝通確認(rèn)，將其確認(rèn)結(jié)果及時反饋至其他相關(guān)部門，進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，因此，在實務(wù)中，建筑安裝企業(yè)應(yīng)積極將一系列相關(guān)部門聯(lián)動起來，系統(tǒng)地、及時地進(jìn)行對接，才能充分提升合同總收入的計量準(zhǔn)確性，為后面合同總成本的預(yù)計提供重要的基礎(chǔ)性依據(jù)。

（二）提高合同成本的預(yù)測和管控能力，做到成本合理性

首先，建造合同預(yù)計總成本的預(yù)估將影響到整個項目完工進(jìn)度確認(rèn)，建筑安裝企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)做好總成本的預(yù)計工作。首先應(yīng)做好總成本預(yù)算，根據(jù)工程項目的類別、性質(zhì)、結(jié)構(gòu)等方面，對工程量進(jìn)行核實，其次將預(yù)計總成本進(jìn)行充分的分解分析，可分為固定成本和變動成本，針對變動成本可結(jié)合后期變動因素，預(yù)留一定的變動空間，作為后期可調(diào)整部分，最后對各種成本進(jìn)行核定單價，計算出最終的預(yù)計總成本。建筑安裝企業(yè)負(fù)責(zé)部門應(yīng)提高對相關(guān)成本因素的變動敏感度，例如，每個業(yè)主對工程的不同要求程度，可能會調(diào)整相關(guān)內(nèi)容，而導(dǎo)致成本變動，或者受國家的政策變動影響材料、人力成本等，也會導(dǎo)致成本變動，負(fù)責(zé)部門應(yīng)及時做出調(diào)整，提高合同成本的預(yù)測能力。

其次，建造合同的實際發(fā)生成本是核算整工程項目的核心，是確定完工進(jìn)度的重要依據(jù)，其準(zhǔn)確性與及時性將影響會計報表的信息質(zhì)量，因此，合同實際成本的票據(jù)及時取得和確認(rèn)是關(guān)鍵，建筑安裝企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)這方面的管控，可分為對內(nèi)部和對外部的管控。建筑安裝企業(yè)應(yīng)設(shè)專人進(jìn)行工程項目的跟蹤，對內(nèi)部的工程人員應(yīng)定期進(jìn)行監(jiān)督提醒，及時將已發(fā)生的成本票據(jù)提供給企業(yè)財務(wù)部門;對外部的發(fā)生的實際成本及時與相關(guān)供應(yīng)商單位對接，特別是勞務(wù)發(fā)票的獲取，可通過具有相應(yīng)資質(zhì)的人力資源公司進(jìn)行承包，讓其在約定的時間內(nèi)開具正規(guī)發(fā)票，以保證縮短賬面確認(rèn)的進(jìn)度與實際完工進(jìn)度的差距。

（三）加強(qiáng)完工進(jìn)度的管控能力

建造合同的完工進(jìn)度在實務(wù)中存在的主要問題是賬面完工進(jìn)度與實際完工進(jìn)度的差距較大，因此，建筑安裝企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況選擇最為適合的方法來確定賬面完工進(jìn)度。前面提到了的幾種方法中，在實務(wù)中大多數(shù)建筑安裝企業(yè)都是采用實際發(fā)生的合同成本占預(yù)計總成本的比例來確定，此種方法實操性較強(qiáng)，但往往對工程的實際進(jìn)度無法及時獲取，有些甚至無法取得，因此，建筑安裝企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對工程項目的跟蹤管控。一般情況下，工程在施工期間，對工程實際完工進(jìn)度需經(jīng)業(yè)主及監(jiān)理公司同時確認(rèn)，負(fù)責(zé)部門應(yīng)加強(qiáng)與業(yè)主及監(jiān)理公司的溝通，及時對工程的實際進(jìn)度通過專業(yè)方法確定，并將其完工進(jìn)度確認(rèn)資料提交給財務(wù)部門，財務(wù)部門對其兩者差異進(jìn)行定期對比分析，差異較大時及時做出調(diào)整意見，將差異降至最低。完工進(jìn)度的這種管控過程則需要各部門之間的充分溝通和配合才能做到，所以，建筑安裝企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)完工進(jìn)度的管控力度。

（四）提高會計人員專業(yè)素養(yǎng)

建造合同準(zhǔn)則的有效實施，尤其在收入、成本的預(yù)估方面更多地需要會計專業(yè)人員的職業(yè)判斷能力和預(yù)測能力，同時也要求對工程項目的跟蹤管理要到位，因此，對會計專業(yè)人員的專業(yè)水平提出了更高的要求，建筑安裝企業(yè)會計人員應(yīng)當(dāng)完善自身的知識結(jié)構(gòu)，熟悉國家政策，掌握準(zhǔn)則規(guī)定，將理論與實際更好地融合在一起，做到融會貫通，才能充分發(fā)揮專業(yè)才能。

四、結(jié)語

綜上所述，建筑安裝企業(yè)在執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則過程中遠(yuǎn)遠(yuǎn)不止這些問題，影響因素除體現(xiàn)在企業(yè)具體業(yè)務(wù)上以外，目前我們國家的建筑市場環(huán)境不規(guī)范也是給企業(yè)帶來很大負(fù)面影響，因此，建筑安裝企業(yè)在規(guī)范執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的應(yīng)用過程應(yīng)堅定決心，努力向前，積極探索研究適合自身發(fā)展的一種措施策略，尤其是應(yīng)進(jìn)一步強(qiáng)化財務(wù)管理工作，為建造合同準(zhǔn)則奠定良好的基礎(chǔ)環(huán)境。

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作者簡介：

廖燕華，廣東誠安信會計師事務(wù)所有限公司。