合并商譽減值及會計處理方式探析

閔澤豪

摘要：隨著經濟全球化的不斷發展，各類企業的并購業務逐漸增多，企業在并購的過程中，除了經營規模發生變化以外，在會計處理方式上也發生了巨大的變化，其中最明顯的就是增加了大量的合并商譽。商譽作為一種長期資產，其增減值變化直接影響著企業的盈利狀況，因此，為了避免虧損，企業必須要加強對合并商譽減值的測試，掌握正確的會計處理方法，爭取在確保企業會計工作順利開展的同時，也能實現企業經濟效益的最大化，從而促進企業的長遠發展。

關鍵詞：企業并購;合并商譽減值;會計處理方式

引言

合并商譽，也叫購買商譽，主要是指企業在并購過程中發生的會計事項。從本質上來講，合并商譽并不屬于一項獨立的投資，因此在進行會計處理時必須要單獨進行計算。企業在發生并購業務之后，由于受多種因素的影響，導致合并商譽減值的發生概率極高。這就要求相關會計人員必須要做好合并商譽減值的會計處理，通過合并報表如實反映商譽減值的具體情況，以便為企業重大決策的制定提供可靠的參考依據，從而為促進企業的可持續發展創造有利的條件。

一、合并商譽減值的實質內涵概述

從當前國內會計準則對商譽的定義來看，目前我們所說的商譽通常指合并商譽，其實質內涵為未來超額收益的資本化價值。合并商譽是在企業并購活動中產生的，并購企業在企業合并的過程中對對方企業的各種資源進行定價，從而獲得其未來收益的現值。從性質上看，合并商譽是被購企業因所具備的一系列優勢而形成的一種無形資產，且這種無形資產在并購業務發生時可以準確地計量[1]。通常來說，被購企業的優勢主要包括地理位置優越、信譽良好、技術先進、生產效益良好等，這些都是吸引企業開展并購業務的主要因素。從數值上來看，合并商譽是母公司對子公司的投資成本減去子公司的凈資產的差額，差額越大，表示合并商譽的價值越高，對企業盈利能力的提升就越具有顯著的促進作用，反之，將會降低企業的盈利能力。一旦企業出現合并商譽減值損失，將會嚴重降低企業的核心競爭力，企業未來超額收益的資本化價值也會不斷減少，這對企業的長遠發展極為不利。鑒于此，企業及財務會計人員必須要加強對合并商譽減值測試的重視程度，通過合并報表反映出合并商譽減值的具體情況，促使企業能夠制定出針對性的改善措施，從而降低企業的經濟風險。從長遠意義上來說，企業每年都需要進行合并商譽減值測試，一旦發現資產減值損失的跡象，應立即采取有效的整治措施，為了提高合并商譽減值測試的有效性，企業需要明確合并商譽減值的認定界限及標準，這樣才能規范合并商譽減值的會計處理活動，從而幫助企業獲取巨大的經濟效益。

二、合并商譽減值的會計分析

由于合并商譽減值關乎著企業的盈利能力，因此企業每年都需要進行合并商譽減值測試，這不僅是滿足企業長遠發展的實際需要，同時也是落實會計準則基本要求的必經之路。下面將對合并商譽減值的會計處理方式進行詳細的介紹，希望能夠為廣大會計人員提供一些參考依據。

（一）合并商譽減值測試的方法

1.確定資產可收回金額

這項內容是進行合并商譽減值測試的基本前提，只有確定資產可收回金額，才能進行合并商譽減值計算與計量，從而獲得精確的會計處理結果。而要完成此項任務，會計人員需要對資產的公允價值減去處置費用的差額進行估算，同時還需要對未來的現金流量進行估計，然后將二者的估算值進行比較，數值較大的就被確定為資產可收回金額[2]。在估算的過程中，會計人員可以根據實際情況判斷是否需要對所有金額進行估算。從理論上來說，只要有一項金額高于企業資產的賬面價值，就說明企業并未發生資產減值損失，因此可以省略對另一項金額的估算，這樣能夠在很大程度上減少會計工作內容。

2.利用公允價值確定資產可收回金額

資產可收回金額的確定不僅受企業自身的影響，同時還會受到市場價值的約束，當企業因管理層協同作用而獲得額外的商譽時，為了明確資產可收回金額，企業可以利用公允價值來確定。在確定公允價值時，企業可以將資產市場價值作為參考標準，同時也可以將交易活動中的資產銷售價格作為標準，以便確定出資產的公允價值。

3.利用未來現金流量確定資產可收回金額

除了公允價值以外，企業在確定資產可收回金額時，還需要對未來的現金流量進行估算。在合并商譽減值測試中，企業需要對近五年的資產及現金流量進行預測，同時要附上企業近期的預算報表。值得注意的是，為了提高未來現金流量值的準確性，企業在估算的過程中應該除去資產升級改造或籌資活動所獲得的現金流量，同時還應該結合實際情況選擇合理的折現率，這是因為折現率的選擇關系著估算值的差額，一旦選擇不合理，將會影響未來現金流量值，進一步會對合并商譽減值測試結果造成一定影響[3]。

（二）合并商譽減值的確認與計量

上述內容為合并商譽減值測試的一般過程，會計人員通過確定資產可收回金額能夠判斷企業是否存在合并商譽減值損失，如果資產可收回金額大于企業資產的賬面價值，就說明企業不存在合并商譽減值損失;如果資產可收回金額小于企業資產的賬面價值，那就表明企業存在合并商譽減值損失，具體損失多少，還需要會計人員進行下一步的計算與計量。從理論上說，一旦出現合并商譽減值損失，需要對減值損失進行順序分攤，首先，將減值損失分攤到資產級中的商譽價值上;其次，按照比例抵減除商譽以外的其他資產的賬面價值。如果出現未能分攤的減值損失，應根據相關資產組的資產價值比重重新分攤，直至全部分攤完畢。

（三）合并商譽減值的披露

當分攤的商譽賬面價值在商譽總賬面價值中所占的比重較大時，會計人員需要對其進行披露。一方面，企業需要對當期的資產減值金額進行確認，結合合并報表找出問題的原因，以便采取行之有效的解決對策;另一方面，企業需要對資產可收回金額的確認方法進行評估和確定，以便明確資產可收回金額。

三、合并商譽減值會計處理方式的不足及改進對策

（一）合并商譽減值會計處理方式的不足

合并商譽減值測試作為企業會計工作的重點和難點，對于強化企業的盈利能力具有重要的影響和意義。但是，由于合并商譽減值測試涉及的會計項目眾多，導致其測試難度也相對較大。具體來說，主要包括以下兩方面內容：第一，在分配資產組時存在較大的難度。從合并商譽的性質來說，合并商譽實際上是一種長期資產的表現形式，其價值的實現離不開其他資產，再加上合并商譽無法產生單獨的現金流量，因此在估算價值時必須要將其置于資產組合當中，這樣才能獲得準確的估算值。但是，這僅僅是從理論層面上來說的，在實際工作中，資產組的分配是存在一定難度的，而且合并商譽的價值還需要資產的協同，這給合并商譽減值測試又增加了不少難度[4]。第二，資產可收回金額的計算存在一定的難度。通過上述內容可以看出，合并商譽減值測試的實施離不開資產可收回金額，而資產可收回金額的確定又涉及眾多的會計項目，比如未來現金流量、公允價值、折現率等，這些金額都是難以準確估算的，因此也會對合并商譽減值測試的結果造成一定的影響，嚴重降低了合并商譽減值測試的有效性。

（二）針對上述問題提出的改進對策

通過上述內容可知，合并商譽減值測試雖然直接影響著企業的盈利能力，但是許多企業在實際測試的過程中仍存在許多問題難以解決。為此，企業及相關會計人員必須要結合實際問題制定針對性的改善策略，爭取在提高會計工作有效性的同時，也能降低企業的經濟風險，從而為實現企業的可持續發展奠定良好的基礎。

1.改進合并商譽減值的會計處理方法

傳統的合并商譽減值會計處理方式主要依賴于對公允價值和未來現金流量的估算，由于涉及資產內容眾多，導致減值測試結果很容易失真。為此，企業可以將報告單元法引入合并商譽減值測試的過程中，利用報告單元對企業合并商譽減值進行測試。這種方法不僅能夠對未來資金流入進行合理的判斷，而且還具有明確的操作流程，有助于減少測試誤差[5]。此外，報告單元法還可以利用公允價值進行比較，與傳統的測試方法相比，該方法更具合理性與科學性。

2.加大對會計人員的培訓力度

目前，企業并購業務在我國開展的時間并不長，而合并商譽減值測試作為一項全新的會計工作內容，其開展難度可想而知。這就要求企業必須要加大對會計人員的培訓力度，不斷提高會計人員的專業素養，以便更好地滿足工作需要。合并商譽減值測試不僅涉及會計準則中的內容，而且還與市場發展情況密切相關，這就要求會計人員既要具備良好的專業技能，同時還要密切關注國家宏觀經濟狀況和發展趨勢，以便根據市場變化做出及時調整，從而提高合并商譽減值測試的精確性。為此，企業必須要為會計人員提供豐富的學習和培訓機會，培訓內容要涵蓋多個方面，以便滿足會計人員全面發展的實際需要。此外，企業應該加強與會計師協會的交流與合作，促使會計師協會能夠將先進的會計處理方法推薦給企業，同時還能為企業的會計人員提供學習與交流的機會，這對強化會計人員的綜合素質是極為有利的。

3.對資本市場機制進行完善和發展

對于任何企業來說，要想完成合并商譽減值測試，必須要對資本市場有一個良好的掌控，能夠根據資本市場的變化隨時對企業會計工作進行調整，從而為促進企業的健康發展提供有利的條件。但是，就目前我國資本市場的發展現狀來看，其市場信息的透明度還不高，導致許多企業無法及時獲取資本市場信息，不僅影響了合并商譽減值測試的順利實施，而且還對企業重大決策的制定產生不利的影響。為此，企業必須要充分發揮自身的主體作用，不斷完善資本市場機制，確保其提供的市場信息真實有效，從而為合并商譽減值測試的順利實施提供可靠的參考依據。唯有如此，才能促進企業盈利能力的顯著提升，從而為實現企業經濟效益的最大化奠定良好的基礎。

結語

綜上所述，隨著企業并購業務的不斷增多，合并商譽減值測試已經成為企業會計工作的重點內容。在實際工作中，合并會計本身就是財務會計的四大難題之一，而合并商譽減值又是合并會計的熱點和難點。這就要求廣大會計人員必須要加強對合并商譽減值測試的深入研究，堅持與時俱進的原則，隨著會計準則的變化對合并商譽減值的會計處理方式進行調整，以便更好地滿足企業發展的實際需要。只有切實處理好合并商譽減值的會計工作，才能促進企業盈利能力的提升，從而為實現企業經濟效益的最大化提供可靠的保障。

參考文獻

[1]杜興強，杜穎潔，周澤將.商譽的內涵及其確認問題探討[J].會計研究，2011（1）：11–16.

[2]汪晶.企業合并商譽的減值問題探析[J].會計師，2018（21）：121+123.

[3]趙靜，孫曉紅.探討合并商譽減值及會計處理辦法[J].財務管理，2017（06）：146–147.

[4]周靈芝.合并商譽減值及會計處理方式研究[J].財會學習，2017（12）：113–114.

[5]王燕華.關于商譽減值測試方法及會計處理的思考[J].中國市場，2011（05）：70+72.