基于節稅視角的四類消費品出廠“定價雷區”探析

馬秀麗

【摘要】? 通常情況下，在市場可接受的限度內，產品出廠定價越高，企業獲取的單位產品凈利潤就越大。然而有四類消費品卻并非如此：無論是增值稅一般納稅人還是小規模納稅人，當出廠定價位于某個更高的價格區間時，因提高定價而增加的毛利不足以彌補增加的稅負，單位產品凈利潤不僅沒有增加，反而還會減少，且定價提高還面臨銷量減少風險，這將進一步減少凈利潤。出廠定價位于不恰當的價格區間，將會使得企業得不償失。文章將該價格區間稱為“定價雷區”。企業在制定出廠價時應盡量規避此“定價雷區”。

【關鍵詞】? ?消費品;出廠價;定價雷區

【中圖分類號】? F812? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】? 1002-5812（2020）02-0031-07

出廠價是一種產品從生產企業加工完之后，以各項成本、費用、稅金為基礎，加上一定利潤后形成的價格。出廠價（不含增值稅，下同）要在彌補各項成本、費用、稅金基礎上為生產企業獲取利潤。通常情況下，在市場可接受的限度內，產品的出廠定價越高，企業獲取的單位產品凈利潤越大。然而有四類消費品由于《中華人民共和國消費稅暫行條例》等法規文件中有分類征收的特殊規定，無論是增值稅一般納稅人還是小規模納稅人，當出廠定價位于某個更高的價格區間時，因提高定價而增加的毛利不足以彌補增加的稅負，單位產品凈利潤不僅沒有增加，反而還會減少。且定價提高還面臨銷量減少的風險，對于需求彈性較大的消費品，影響將更為明顯，這將進一步減少企業凈利潤，進而影響供應鏈企業。為此，企業在定價時應盡量規避此“定價雷區”，以免得不償失。

一、卷煙

根據《關于調整煙產品消費稅政策的通知》（財稅[2009]84號，以下簡稱《通知》），卷煙的消費稅稅率為：甲類卷煙，即每標準條（200支，下同）調撥價格在70元（不含增值稅）以上（含70元）的卷煙，稅率調整為56%;乙類卷煙，即每標準條調撥價格在70元（不含增值稅）以下的卷煙，稅率調整為36%。卷煙的從量定額稅率不變，即0.003/支。

（一）一般納稅人的出廠（調撥）“定價雷區”

財政部、國家稅務總局、海關總署《關于深化增值稅改革有關政策的公告》（2019年第39號）規定“增值稅一般納稅人（以下稱納稅人）發生增值稅應稅銷售行為或者進口貨物，原適用16%稅率的，稅率調整為13%;原適用10%稅率的，稅率調整為9%。”

假設卷煙的出廠（調撥）價為X1元/條（X1≥70，即企業出廠（調撥）的卷煙按照《通知》的規定屬于甲類卷煙），單位銷售成本為a1元/條，單位增值稅進項稅額（即：每銷售一件貨可抵扣的進項稅額，為企業當期的進項稅額/銷售數量，下同）為b1元/條，則每銷售一條卷煙涉及的相關稅費如下（假設城市維護建設稅稅率和教育費附加費率分別為7%和3%，下同）：

應納增值稅=13%X1-b1

應納消費稅=56%X1+150/250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X1-b1+56%X1+150/250）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X1-a1-（56%X1+150/250）-（13%X1-b1+56%X1+150/250）×（7%+3%）]×（1-25%） （因不影響比較結果，此處不考慮期間費用等項目，下同）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.27825X1-0.75a1+0.075b1-0.495

假設卷煙的出廠定價（調撥價）為X2元/條（0

應納增值稅=13%X2-b1

應納消費稅=36%X2+150/250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X2-b1+36%X2+150/250）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X2-a1-（36%X2+150/250）-（13%X2-b1+36%X2+150/250）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.44325X2-0.75a1+0.075b1-0.495

因為0

0.27825X1-0.75a1+0.075b1-0.495<0.44325X2-0.75a1+0.075b1-0.495

解得X1<111.49。

如圖1所示，一般納稅人每條卷煙出廠定價（調撥價）雷區是[70，111.49），倘若將出廠（調撥）價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利不足以彌補增加的稅負，所以企業獲得的稅后凈利潤比定價為69.99元每條還要低。

（二）小規模納稅人的出廠“定價雷區”

假設卷煙的出廠定價為X3元/條（X3≥70，即企業出廠的卷煙按照《通知》規定屬于甲類卷煙），單位銷售成本為a2元/條，則每銷售一條卷煙涉及的相關稅費及可帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=3%X3

應納消費稅=56%X3+150/250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X3 +56%X3+150/250）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X3-a2-（56%X3+150/250）-（3%X3+56%X3

+150/250）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.28575X3-0.75a2-0.495

若卷煙的出廠定價為X4元/條（0

應納增值稅=3%X4

應納消費稅=36%X4+150/250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X4+36%X4+

150/250）×（7%+3%）

凈利潤=[X4-a2-（36%X4 +150/250）-（3%X4+36%X4 +150/250 ）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.45075X4-0.75a2-0.495

因為0

0.28575X3-0.75a2-0.495<0.45075×69.99-0.75a2-0.495

解得X3<110.40。

如圖2所示，小規模納稅人每條卷煙出廠定價（調撥價）雷區是[70，110.40），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利不足以彌補增加的稅負，所以每條卷煙獲得的稅后凈利潤比定價為69.99元/條還要低。

二、化妝品

財政部、國家稅務總局《關于調整化妝品消費稅政策的通知》（財稅[2016]103號）規定，自2016年10月1日起，取消對普通美容、修飾類化妝品征收消費稅，將“化妝品”稅目名稱更名為“高檔化妝品”，征收范圍包括高檔美容、修飾類化妝品、高檔護膚類化妝品和成套化妝品。稅率調整為15%，并界定了“高檔化妝品”的范圍：高檔美容、修飾類化妝品和高檔護膚類化妝品是指生產（進口）環節銷售（完稅）價格（不含增值稅）在10元/毫升（克）或15元/片（張）及以上的美容、修飾類化妝品和護膚類化妝品。

（一）一般納稅人的出廠“定價雷區”

1.以毫升（克）計量的化妝品。假設化妝品的出廠價為X5元/毫升（克），單位銷售成本為a3元/毫升（克），單位增值稅進項稅額為b2元/毫升（克）（X5≥10，即企業出廠的化妝品按照相關規定屬于高檔化妝品），則每銷售一毫升（克）化妝品涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=13%X5-b2

應納消費稅=15%X5

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X5-進項稅額+15%X5）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X5-a3-15%X5-（13%X5-b2+15%X5）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.6165X5-0.75a3+0.075b2

假設化妝品的出廠價為X6元/毫升（克） （0

應納增值稅=13%X6-b2

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X6-b2）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X6-a3-（13%X6-b2）×（7%+3%）] ×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74025X6-0.75a3+0.075b2

因為0

0.6165X5-0.75a3+0.075b2<0.74025×9.99-0.75a3+0.075b2

解得X5<12。

如圖3所示，一般納稅人每毫升（克）化妝品出廠價的“定價雷區”是[10，12），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，所以企業獲得的稅后凈利潤比定價為9.99元每毫升（克）還要低。

2.以片（張）計量的化妝品。假設化妝品的出廠價為X7元/片（張）（X7≥15，即企業出廠的化妝品按照相關規定屬于高檔化妝品），單位銷售成本為a4元/片（張），單位增值稅進項稅額為b3元/條，則每銷售一片（張）化妝品涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=13%X7-b3

應納消費稅=15%X7

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X7-b3+15%X7）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X7-a4-15%X7-（13%X7-b3+15%X7）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.6165X7-0.75a4+0.075b3

假設化妝品的出廠價為X8元/片（張） （當0

應納增值稅=13%X8-b3

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X8-b3）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X8-a4-（13%X8-b3）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74025X8-0.75a4+0.075b3

因為0

0.6165X7-0.75a4+0.075b3<0.74025×14.99-0.75a4+0.075b3

解得X7<18。

如圖4所示，一般納稅人每片（張）化妝品出廠價的“定價雷區”是[15，18），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每片（張）化妝品獲得的稅后凈利潤比定價為14.99元/片（張）還要低。

（二）小規模納稅人的出廠“定價雷區”

1.以毫升（克）計量的化妝品。假設化妝品的出廠價為X9元/毫升（克）（X9≥10，即企業出廠的化妝品按照相關規定屬于高檔化妝品），單位銷售成本為a5元/毫升（克），則每銷售一毫升（克）化妝品涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=3%X9

應納消費稅=15%X9

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X9 +15%X9）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X9-a5-15%X9-（3%X9+15%X9）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.624X9-0.75a5

假設化妝品的出廠價為X10元/毫升（克）（0

應納增值稅=3%X10

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=3%X10×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X10-a5-3%X10×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74775X10-0.75a5

因為0

0.624X9-0.75a5<0.74775×9.99-0.75a5

解得X9<11.97。

如圖5所示，小規模納稅人每毫升（克）化妝品出廠“定價雷區”是[10，11.97），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每毫升（克）化妝品獲得的稅后凈利潤比定價為9.99元/條還要低。

2.以片（張）計量的化妝品。假設化妝品的出廠價為X11元/片（張） （X11≥15，即企業出廠的化妝品按照相關規定屬于高檔化妝品），單位銷售成本為a6元/毫升（克），則每銷售一片（張）化妝品涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=3%X11

應納消費稅=15%X11

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X11 +15%X11）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X11-a6-15%X11-（3%X11+15%X11）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.624X11-0.75a6

假設化妝品的出廠價為X12元/片（張） （0

應納增值稅=3%X12

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=3%X12×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X12-a6-3%X12×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后利潤=0.74775X12-0.75a6

因為0

0.624X11-0.75a6<0.74775×14.99-0.75a6

解得X11<17.96。

如圖6所示，小規模納稅人每片（張）化妝品出廠價的“定價雷區”是[15，17.96），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每片（張）化妝品獲得的稅后凈利潤比定價為14.99元/片（張）還要低。

三、手表

《中華人民共和國消費稅暫行條例》規定高檔手表的消費稅稅率為20%。《財政部、國家稅務總局關于調整和完善消費稅政策的通知》（財稅[2006]33號）規定，高檔手表是指銷售價格（不含增值稅）每只在10 000元（含）以上的各類手表。

（一）一般納稅人的出廠“定價雷區”

假設手表的出廠價為X13元/只（X13≥10 000，即企業出廠的手表按照相關規定屬于高檔手表），單位銷售成本為a7元/只，單位增值稅進項稅額為b4元/只，則每銷售一只手表涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=13%X13-b4

應納消費稅=20%X13

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X13-b4+20%X13）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X13-a7-20%X13-（13%X13-b4+20%X13）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.57525X13-0.75a7+0.075b4

假設手表的出廠價為X14元/只（0

應納增值稅=13%X14-b4

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X14-b4）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X14-a7-（13%X14-b4）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74025X14-0.75a7+0.075b4

因為0

0.57525X13-0.75a7+0.075b4<0.74025×9 999-0.75a7

+0.075b4

解得X13<12 867。

如上頁圖7所示，一般納稅人每只手表出廠的“定價雷區”是[10 000，12 867），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每只手表獲得的稅后凈利潤比定價為9 999元/條還要低。

（二）小規模納稅人的出廠“定價雷區”

假設手表的出廠價為X15元/只（X15≥10 000，即企業出廠的手表按照相關規定屬于高檔手表），單位銷售成本為a8元/只，則每銷售一只手表涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=3%X15

應納消費稅=20%X15

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X15+20%X15）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X15-a8-20%X15-（3%X15+20%X15）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.58275X15-0.75a8

假設手表的出廠價為X16元/只（0

應納增值稅=3%X16

應納消費稅=0

應納城市維護建設稅及教育費附加=3%X16×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X16-a8-3%X16×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74775X16-0.75a8

因為0

0.58275X15-0.75a8<0.74775×9 999-0.75a8

解得X15<12 830。

如圖8所示，小規模納稅人每只手表出廠價的“定價雷區”是[10 000，12 830），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每只手表獲得的稅后凈利潤比定價為9 999元/只還要低。

四、啤酒

《調整酒類產品消費稅政策的通知》（財稅[2001]84號）規定，“每噸啤酒出廠價格（含包裝物及包裝物押金）在3 000元（含3 000元，不含增值稅）以上的，單位稅額250元/噸;每噸啤酒出廠價格在3 000元（不含3 000元，不含增值稅）以下的，單位稅額220元/噸。”

（一）一般納稅人的出廠“定價雷區”

假設啤酒的出廠價為X17元/噸（X17≥3 000，即企業出廠的啤酒按照相關規定屬于甲類啤酒，消費稅率為250元/噸），單位銷售成本為a9元/噸，單位增值稅進項稅額為b5元/噸，則每銷售一噸啤酒涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=13%X17-b5

應納消費稅=250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X17-b5+250）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X17-a9-250-（13%X17-b5+250）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74025X17-0.75a9+0.075b5-206.25

假設啤酒的出廠價為X18元/噸（0

應納增值稅=13%X18-b5

應納消費稅=220

應納城市維護建設稅及教育費附加=（13%X18-b5+220）

×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X18-a9-220-（13%X18-b5+220）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74025X18-0.75a9+0.075b5-181.5

因為0

0.74025X17-0.75a9+0.075b5-206.25<0.74025×2 999.99

-0.75a9+0.075b5-181.5

解得X17<3 033.42。

如下頁圖9所示，一般納稅人每噸啤酒出廠“定價雷區”是[3 000，3 033.42），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每噸啤酒獲得的稅后凈利潤比定價為2 999.99元/噸還要低。

（二）小規模納稅人的出廠“定價雷區”

假設啤酒的出廠價為X19元/噸（X≥3 000，即企業出廠的啤酒按照相關規定屬于甲類啤酒，消費稅率為250元/噸），單位銷售成本為a10元/噸，則每銷售一噸啤酒涉及的相關稅費及帶來的凈利潤如下：

應納增值稅=3%X19

應納消費稅=250

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X19+250）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X19-a10-250-（3%X19+250）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74775X19-0.75a10-206.25

假設啤酒的出廠價為X20元/噸（0

應納增值稅=3%X20

應納消費稅=220

應納城市維護建設稅及教育費附加=（3%X20+220）×（7%+3%）

稅后凈利潤=[X20-a10-220-（3%X20+220）×（7%+3%）]×（1-25%）

將此式化簡得出：

稅后凈利潤=0.74775X20-0.75a10-181.5

因為0

0.74775X19-0.75a10-206.25<0.74775×2 999.99-0.75a10-181.5

解得X19<3 033.09。

如圖10所示，小規模納稅人每噸啤酒出廠價的“定價雷區”是[3 000，3 033.09），倘若將出廠價定為此區間之內，因提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，每噸啤酒獲得的稅后凈利潤比定價為2 999.99元/條還要低。

五、結論

將上述四類消費品的“定價雷區”總結如下表所示，當出廠價位于下列價格區間時，相較于略低于此區間下限的定價，提高定價而增加的毛利將不足以彌補增加的稅負，單位產品凈利潤不僅沒有增加，反而還會減少，且提高價格的同時還可能引起銷量減少，對于需求彈性較大的消費品，影響將更為明顯，不僅會進一步減少本企業凈利潤，還會對供應鏈企業的銷量及凈利潤帶來不利影響。因此，建議上述四類消費品的生產企業出廠定價時，應盡可能規避“定價雷區”。

【主要參考文獻】

[1] 計金標.稅收籌劃概論[M].北京：清華大學出版社，2004.

[2] 翟繼光.中小企業稅收政策與稅收籌劃[M].北京：中國經濟出版社，2006.

[3] 彭宏超.談消費稅的納稅籌劃[J].財會月刊，2007，（25）.

[4] 銀樣軍.消費稅的納稅籌劃研究[J].財會月刊，2009，（19）.

[5] 鄭威，王樹鋒.企業納稅風險類型與防控策略探析[J].商業會計，2017，（22）.