會計師持續(xù)進修制度研究

鄧雨良

摘 要：會計師在經(jīng)濟社會中發(fā)揮著舉足輕重的作用，直接影響到企事業(yè)單位的正常運轉(zhuǎn)。市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，需要會計師通過不斷進修來提升專業(yè)能力和服務(wù)水平。本文首先比較分析了中西方主要國家會計師持續(xù)進修制度的差異，然后調(diào)查了我國會計師對持續(xù)進修制度的看法及現(xiàn)行持續(xù)進修制度執(zhí)行情況。根據(jù)調(diào)查情況得到相關(guān)結(jié)論，并針對存在的問題建設(shè)性提出相應(yīng)的對策。

關(guān)鍵詞：會計師;事務(wù)所;持續(xù)進修制度

一、前言

隨著我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)經(jīng)營形態(tài)由傳統(tǒng)的家族企業(yè)轉(zhuǎn)化為大眾持股的股份制公司。企業(yè)運營規(guī)模的擴大，導(dǎo)致股東人數(shù)不斷增加與股權(quán)結(jié)構(gòu)日益復(fù)雜，同時各種市場交易與投融資活動頻繁，業(yè)務(wù)不斷在演進和創(chuàng)新，這些因素對企業(yè)財務(wù)管理構(gòu)成嚴(yán)重挑戰(zhàn)與威脅。只有完善和提升公司治理機制，才能提高公司管理過程的透明度，避免提供不實的財務(wù)信息。然而會計師由于其專業(yè)的特殊性，本身在公司治理機制下扮演了保護投資大眾的公正角色。因此為了使會計師能確實掌握日益復(fù)雜的交易環(huán)境，并降低其執(zhí)業(yè)風(fēng)險，于是持續(xù)進修教育制度的存在具有其必然性和重要性。

2019年證監(jiān)稽查20起典型違法案例，包括中安消借殼欺詐及銀信評估未勤勉盡責(zé)案、保千里信息披露違法違規(guī)案、羅山東等人操縱市場案、吳某某團伙操縱市場案等。這些在證券市場上所發(fā)生的重大不實簽證，均對資本及金融市場造成嚴(yán)重沖擊，也因此引起投資大眾及政府主管部門對會計師專業(yè)素養(yǎng)的信心產(chǎn)生動搖。雖然會計師秉持其專業(yè)知識與職業(yè)道德，提供專業(yè)上的服務(wù)，對于經(jīng)濟發(fā)展有極大貢獻，但是制度上的限制及少數(shù)會計師未能跟隨時代潮流，沒有持續(xù)進修以加強本身專業(yè)能力與職業(yè)道德，使得會計師對于不實的財務(wù)報表未能盡到應(yīng)有的注意。因此通過持續(xù)進修教育以提升會計師的專業(yè)判斷能力，并遵守會計師職業(yè)道德，便成為一項重要政策手段。

二、相關(guān)研究情況分析

會計師是包含多種知識及許多不同業(yè)務(wù)在內(nèi)的專業(yè)工作，它受到了經(jīng)濟社會快速發(fā)展的深刻影響。由于會計原則、審計準(zhǔn)則、稅務(wù)與其他相關(guān)法律等不斷更新，在這種時代趨勢下，會計師只有通過持續(xù)不斷的進修，才能維持和提升會計師專業(yè)服務(wù)的品質(zhì)。為增加社會大眾對會計師專業(yè)素養(yǎng)的信心，除了各項法律法規(guī)的配合修訂外，持續(xù)進修教育也扮演著十分重要的功能。參與持續(xù)進修的課程，會計師將獲得經(jīng)驗和更多的知識，從而全面提升會計師的執(zhí)業(yè)能力和服務(wù)水平。

有關(guān)會計師持續(xù)進修方面的研究很多，Olson認(rèn)為需要通過強制性持續(xù)進修教育來提升會計師的執(zhí)業(yè)質(zhì)量，需要專門開設(shè)會計師的持續(xù)進修課程。Grotelueschen為了衡量會計師是否具備足夠的專業(yè)知識，在會計、審計及稅務(wù)方面設(shè)定測驗指標(biāo)，并將接受不同進修時數(shù)的會計師進行分層抽樣及測驗。研究結(jié)果發(fā)現(xiàn)，會計師接受持續(xù)進修時數(shù)愈高者在該測驗中得到分?jǐn)?shù)愈高，反之則愈低。研究發(fā)現(xiàn)強制性持續(xù)進修可提高會計師對進修的參與度，進而提升他們在會計、審計及稅務(wù)方面的專業(yè)知識。同時發(fā)現(xiàn)需要持續(xù)進修的會計師，在強制性持續(xù)進修規(guī)定廢除后，是最可能減少參與持續(xù)進修。Clyde認(rèn)為需要從會計師的專業(yè)技能來衡量持續(xù)進修的效果，而不是僅僅是滿足進修時數(shù)規(guī)定。Thomas通過調(diào)研發(fā)現(xiàn)違反專業(yè)知識準(zhǔn)則的會計師，對于參與持續(xù)進修時數(shù)方面，明顯少于未違反專業(yè)知識準(zhǔn)則的會計師。

三、各國會計師持續(xù)進修制度比較分析

由于會計師業(yè)務(wù)具有高度專業(yè)技能，渉及公眾利益，因此中國、美國、英國、日本及澳洲等國家，對于會計師持續(xù)進修制定了相關(guān)規(guī)定，這些國家對于會計師持續(xù)進修工作非常重視。其中，美國會計師協(xié)會早在1958年就開始發(fā)展持續(xù)進修教育，到了1970年代更開始推動強制性的會計師持續(xù)進修教育，并敦促各州立法。此外，英國也在1960年代，成立了會計師持續(xù)進修教育委員會，專門負責(zé)各協(xié)會會員的持續(xù)進修教育。

（一）美國會計師持續(xù)進修制度

美國會計師協(xié)會規(guī)定需接受持續(xù)進修的對象為協(xié)會內(nèi)的執(zhí)業(yè)與非執(zhí)業(yè)會計師會員。只要是對會員專業(yè)能力有幫助的任何正式課程都可以列為持續(xù)進修的范圍，包括事務(wù)所內(nèi)部所舉辦的訓(xùn)練課程、同業(yè)協(xié)會舉辦的研討會或大學(xué)院校的正規(guī)教育課程、專題討論會、網(wǎng)路課程、自行進修等。同時規(guī)定連續(xù)三年度總進修小時數(shù)不得低于120小時，任何一年進修時數(shù)不得低于20小時。該國協(xié)會在章程中規(guī)定如果未符合持續(xù)進修時數(shù)規(guī)定，將可能被取消會員資格。主管部門要求會計師會員通過定期的持續(xù)進修報告，來證明其是否遵守持續(xù)進修規(guī)定，因此會員對于所參與每個課程活動的證明文件及記錄應(yīng)至少保留5年。

（二）英國會計師持續(xù)進修制度

目前全英國境內(nèi)總共有六個會計師專業(yè)協(xié)會，可以授予一般辦理財務(wù)與稅務(wù)簽證業(yè)務(wù)的會計師執(zhí)業(yè)證照。其中英格蘭及威爾士特許會計師協(xié)會發(fā)展的歷史較悠久，該協(xié)會規(guī)定需接受持續(xù)進修的對象包括自愿性規(guī)定和強制性規(guī)定，必須強制參與持續(xù)進修的包括欲申請執(zhí)業(yè)資格的成員、欲申請資深成員資格的成員、從事監(jiān)督訓(xùn)練的成員以及從事會計師簽證、投資顧問或破產(chǎn)管理的業(yè)務(wù)人員。協(xié)會希望成員或事務(wù)所能在衡量本身的業(yè)務(wù)內(nèi)容后，自行選擇相關(guān)且有用的持續(xù)進修課程，并在持續(xù)進修教育過程中，必須將成員參與的時數(shù)、溝通與管理技巧加以考核。持續(xù)課程包括參加座談會、講習(xí)會等結(jié)構(gòu)性課程以及由自我的閱讀或自修來達成的非結(jié)構(gòu)性課程。對于持續(xù)進修時數(shù)是以計分的方式來計算。成員每參加一個小時的結(jié)構(gòu)性持續(xù)進修可以獲得三分，每參加一個小時的非結(jié)構(gòu)性持續(xù)進修可以獲得一分。建議持續(xù)進修最好每年能達到150分。強制參與持續(xù)進修的成的結(jié)構(gòu)性持續(xù)進修分?jǐn)?shù)必須達到每年分?jǐn)?shù)的40%以上。未符合持續(xù)進修時數(shù)規(guī)定者不可申請執(zhí)業(yè)、不可成為資深成員以及不可從事簽證、投資顧問及破產(chǎn)管理人的業(yè)務(wù)。會計師采用協(xié)會提供的表格，詳細記錄自己所進修課程的日期、課程名稱、舉辦單位、進行結(jié)構(gòu)性課程的時數(shù)、進行非結(jié)構(gòu)性課程的時數(shù)等，持續(xù)進修相關(guān)文件應(yīng)保存10年。

（三）日本會計師持續(xù)進修制度

日本公認(rèn)會計師協(xié)會規(guī)定必須接受持續(xù)進修的對象包括會計師會員及初級會計。進修范圍包括集體進修、自己進修學(xué)習(xí)、撰寫著作或論文、擔(dān)任進修課程講師。每年持續(xù)進修時數(shù)必須達到40學(xué)分以上，進修1小時可獲得1學(xué)分。對于未符合持續(xù)進修要求的人員，勸告該會員停止審計業(yè)務(wù)及辭任協(xié)會干部，同時不可推薦為各委員會的委員，情節(jié)嚴(yán)重可能受懲戒。在記錄進修報告方面，集體進修或擔(dān)任課程講師，由舉辦單位記錄及申報進修學(xué)分;撰寫著作或論文由會員向協(xié)會申報進修學(xué)分，持續(xù)進修相關(guān)文件應(yīng)保存3年。

（四）澳大利亞會計師持續(xù)進修制度

澳洲會計師協(xié)會規(guī)定所有會計師會員為進修對象，培養(yǎng)專業(yè)知識及能力的進修課程必須為結(jié)構(gòu)性課程，三年累計進修小時數(shù)不得低于120小時，但個人自修三年合計不得超過30小時。對于不符合持續(xù)進修時數(shù)規(guī)定者給予警告，并責(zé)令其在一定時間內(nèi)補足時數(shù)。在規(guī)定時間內(nèi)仍未補足時數(shù)，則取消或終止會員資格。會員自行記錄進修情況，并提交進修表格給予協(xié)會審核，持續(xù)進修的證明文件必須保存12個月。

（五）中國會計師持續(xù)進修制度

我國也非常重視會計師持續(xù)進修工作，并制定了具體的會計師持續(xù)進修辦法。進修對象包括執(zhí)業(yè)會員及非執(zhí)業(yè)會員，他們可以參加協(xié)會舉辦或認(rèn)可的各種持續(xù)進修活動、專業(yè)課程進修、專題研討會，參加各會計師事務(wù)所舉辦的專業(yè)研討與訓(xùn)練課程，能夠公開出版專業(yè)著作、發(fā)表專業(yè)論文以及承擔(dān)專業(yè)課題研究，并取得研究成果。同時支持個人進行專業(yè)學(xué)習(xí)與實務(wù)研究。會員接受持續(xù)進修的時間三年累計不得少于180個小時，其中每年不得少于40個小時。協(xié)會根據(jù)注冊會計師年檢辦法對會員是否遵守持續(xù)進修規(guī)定進行檢查，未按規(guī)定完成持續(xù)進修將被警告;情節(jié)嚴(yán)重的，予以暫停執(zhí)業(yè)。會計師根據(jù)協(xié)會所發(fā)給的持續(xù)進修手冊，并在手冊上真實記錄其進修情況，當(dāng)進行注冊會計師年檢時，必須出示持續(xù)進修手冊。如果會計師無故未完成持續(xù)進修，或記錄不真實，年檢將不予通過。

四、進修制度執(zhí)行情況調(diào)查研究

本節(jié)對我國會計師對于持續(xù)進修制度的看法及現(xiàn)行持續(xù)進修制度執(zhí)行情況進行調(diào)查。本研究的問卷分為三部分。

（1）針對對會計師執(zhí)業(yè)較重要的進修課程、最能達到進修成效的進修課程、合適的進修時數(shù)、進修時數(shù)的記錄等方面，調(diào)查會計師意見，部分題目采用開放性填答。

（2）調(diào)查會計師對持續(xù)進修制度的看法，包括課程設(shè)計、師資、上課地點、上課方式、時數(shù)不足處理辦法等方面，從而了解會計師的意見，題目可以采取封閉性選擇題，并以李克特尺度法，分為五個等級，評分方式依非常同意、同意、普通、不同意、非常不同意，分別給予5分到1分的依次遞減分?jǐn)?shù)。

（3）獲得問卷填答者的個人基本資料，包括被調(diào)查會計師的事務(wù)所規(guī)模、執(zhí)業(yè)年資、學(xué)歷及是否曾擔(dān)任事務(wù)所課程的講師等方面，目的在了解不同群體間是否具有看法上的顯著性差異。

通過問卷發(fā)放方式，可以收集到會計師對于我國會計師持續(xù)進修制度的看法。選擇我國不同區(qū)域的會計師為調(diào)查對象。為了節(jié)省問卷回收時間及成本，親自到會計師協(xié)會舉辦持續(xù)進修課程的地點發(fā)放問卷，并于課程結(jié)束后，立即將問卷回收。問卷總共發(fā)出478份，回收問卷合計360份，但其中14份問卷填答不完全，因此有效問卷為346份，有效問卷回收率為72.4%。

五、進修制度調(diào)查結(jié)果分析

通過問卷調(diào)查發(fā)現(xiàn)，在會計師自我持續(xù)進修意愿方面，持續(xù)進修辦法能夠迫使少數(shù)不愿持續(xù)進修的會計師進修，且多數(shù)會計師認(rèn)同必須符合持續(xù)進修辦法規(guī)定，才能繼續(xù)執(zhí)業(yè)。在進修方式對會計師的影響方面，如果在規(guī)定的持續(xù)進修方式基礎(chǔ)上，如增加更多元的進修方式，將更加能夠增加會計師專業(yè)知識和提升執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)。會計師希望能成立專屬進修機構(gòu)，來推動會計師的持續(xù)進修。對于定期更換會計師執(zhí)照，支持和反對意見約各占一半，因為定期換照對會計師權(quán)益影響重大，所以約有半數(shù)的會計師不贊成，但是大部分會計師認(rèn)同將符合進修時數(shù)規(guī)定列為必要條件。多數(shù)會計師認(rèn)為目前三年持續(xù)進修180小時的規(guī)定是合適的，有部分會計師認(rèn)為可以根據(jù)個人實際情況盡量提高進修時數(shù)來獲得更多專業(yè)知識。此外，對于持續(xù)進修辦法規(guī)定會計師每年必須參與專教會舉辦進修課程一定時數(shù)，大部分會計師均表認(rèn)同。對于持續(xù)進修時數(shù)不足，多數(shù)會計師同意由主管部門停止會計師執(zhí)業(yè)職務(wù)。

我國會計師對于每年己完成的進修時數(shù)，大多數(shù)會計師并無記錄。在持續(xù)進修課程方面，會計師感到最滿意和最重要的課程前三名分別為法律、會計審計及工商管理等課程。在持續(xù)進修課程設(shè)計方面，對于根據(jù)會計師財務(wù)簽證性質(zhì)來區(qū)分課程，大部分會計師均表贊同，他們認(rèn)為應(yīng)將與會計師執(zhí)業(yè)相關(guān)的重要課程列為必修課程。另外，多數(shù)會計師認(rèn)為與本身執(zhí)業(yè)有幫助的課程才需要參與，并贊成增設(shè)網(wǎng)路課程。在持續(xù)進修方式方面，以參加會計師協(xié)會舉辦的課程或座談會為成效最佳和最常用進修方式，然后是事務(wù)所課程或者擔(dān)任大學(xué)講席。對協(xié)會持續(xù)進修課程滿意度方面，多數(shù)會計師贊成每年年底調(diào)查會計師所需要的進修課程，并跟蹤他們對培訓(xùn)課程的滿意情況，他們不認(rèn)為需要采取嚴(yán)格的考核方式。

六、優(yōu)化會計師持續(xù)進修制度的建議

（一）對主管機關(guān)財務(wù)部的建議

政府主管機關(guān)財務(wù)部應(yīng)該制定出詳細的會計師進修法律法規(guī)，對會計師持續(xù)進修時數(shù)不足者，由財務(wù)行政部門停止會計師執(zhí)業(yè)職務(wù)，收繳其所具有的相關(guān)證照。只有后期經(jīng)過補修滿足條件后，才重新補發(fā)。

（二）對會計師持續(xù)進修辦法的建議

首先是增加多元的進修方式，可以通過參考事務(wù)所培訓(xùn)、協(xié)會組織的培訓(xùn)、自修以及網(wǎng)絡(luò)課程方式來進修，做到因時因地制宜。其次是提高三年進修總時數(shù)，來提升會計師執(zhí)業(yè)水平。再次，增設(shè)自行記錄進修時數(shù)的機制，改變目前會計師只能被動由協(xié)會記錄并通知其所進修時數(shù)的現(xiàn)狀。通過自行記錄能夠掌握自己進修狀況，并及時向協(xié)會報告。最后，將會計師執(zhí)業(yè)相關(guān)的重要課程列為必修課程，讓所有會計師均可參與，使得會計師執(zhí)行業(yè)務(wù)可以獲得實質(zhì)的益處。

（三）對中國注冊會計師協(xié)會的建議

首先需要避免因為進修時數(shù)受到限制而導(dǎo)致課程深度不足問題的出現(xiàn)，并對重要課程進行深入主題探討，提升進修內(nèi)容深度。其次，可以將課程制作成音視頻和幻燈片文件，讓沒法現(xiàn)場參與進修的會計師能夠選擇合適的時間進行自我學(xué)習(xí)。再次，需要調(diào)查會計師持續(xù)進修課程的需求，從而規(guī)劃不同層次和工作經(jīng)驗的會計師課程，有利于提高他們參與課程的意愿。同時需要在舉辦課程結(jié)束后調(diào)查會計師的滿意程度，通過反饋方式來進一步改善培訓(xùn)方式和優(yōu)化進修內(nèi)容。最后，需要加強持續(xù)進修課程成效的考核，設(shè)置專門的會計師進修機構(gòu)，提供規(guī)范的舉報課程空間和進修場所，提高協(xié)會的認(rèn)證與管控能力。

參考文獻：

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