淺析村集體經(jīng)濟組織收支核算

趙洪波

摘要：為了準確地核算村集體經(jīng)濟組織收入和支出，提供真實可靠的會計信息，需要對村集體經(jīng)濟組織收入和支出核算進行認真分析、探討。本文主要就村集體經(jīng)濟組織收入和支出核算原則，包涵內(nèi)容，指標計算應(yīng)用以及實務(wù)中容易出現(xiàn)的錯誤進行分析探討。

關(guān)鍵詞：村集體經(jīng)濟組織;收入;支出;指標計算及應(yīng)用;核算

引言

收入和支出的核算是開展會計核算的基礎(chǔ)。準確核算村集體經(jīng)濟組織的收入和支出，對于村集體經(jīng)濟組織經(jīng)營決策，村集體經(jīng)濟組織績效考核以及政府宏觀決策都有十分重要的意義。本文就村集體經(jīng)濟組織的收入支出核算進行分析和探討。

一、村集體經(jīng)濟組織收入和支出的核算原則

村集體經(jīng)濟組織收入和支出的核算原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。權(quán)責(zé)發(fā)生制亦稱應(yīng)計制，是指以權(quán)（應(yīng)收）責(zé)（應(yīng)付）的發(fā)生為標準來確認本期收入和費用。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，凡本期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生或應(yīng)當負擔(dān)的費用，都應(yīng)作為當期的收入和費用處理，不考慮資金是否收到或支付。與權(quán)責(zé)發(fā)生制相對應(yīng)的是收付實現(xiàn)制，收付實現(xiàn)制以資金的實際收支作為標準，來確認本期收入和費用，不考慮收入是否屬于當期或支出是否有相對應(yīng)匹配的收入。村集體經(jīng)濟組織收支核算應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主，個別情況才采用收付實現(xiàn)制，例如在核算政府撥款、補助收入時。

二、村集體經(jīng)濟組織收入內(nèi)容

村集體經(jīng)濟組織收入主要有經(jīng)營收入、發(fā)包及上交收入、補助收入、投資收益和其他收入等。

（一）經(jīng)營收入是指村集體經(jīng)濟組織對外銷售農(nóng)產(chǎn)品、提供物資、提供勞務(wù)等經(jīng)營活動取得的收入。村集體經(jīng)濟組織利用自有耕地或承包的耕地進行農(nóng)業(yè)生產(chǎn)活動，并對外銷售農(nóng)產(chǎn)品取得的收入歸類為經(jīng)營收入;村集體經(jīng)濟組織將房屋、樓宇、場地等資產(chǎn)出租取得的收入也是經(jīng)營收入;村集體經(jīng)濟組織開發(fā)集體資源用于對外經(jīng)營服務(wù)的，也歸類經(jīng)營收入。

（二）村集體經(jīng)濟組織發(fā)包及上交收入是指村集體經(jīng)濟組織內(nèi)部成員或外部單位、個人承包村集體機動耕地、林地、果園、水塘等上交的承包金，以及村辦企業(yè)上交的利潤等。發(fā)包及上交收入容易與經(jīng)營收入相混淆，筆者認為兩者區(qū)別在于：經(jīng)營收入是村集體經(jīng)濟組織作為經(jīng)營主體，直接進行經(jīng)營活動取得的收入，強調(diào)村集體經(jīng)濟組織經(jīng)營活動的參與性、直接經(jīng)營性。

（三）補助收入是指村集體經(jīng)濟組織獲得的財政、政府單位、社會組織等有關(guān)部門的補助資金。常見有上級撥付的財政轉(zhuǎn)移性支付，例如對村干部工資、辦公經(jīng)費的補助資金，以及對村集體經(jīng)濟組織完成某些任務(wù)、項目后的獎補。

（四）投資收益是村集體經(jīng)濟組織利用集體積累資金、資產(chǎn)、資源或政府幫扶資金（或?qū)嵨镔Y產(chǎn)）等，通過入股或參股其他企業(yè)、合作社等取得的收益。村集體經(jīng)濟組織將閑置資金存為定期存款，或購買債券、理財產(chǎn)品取得的收益也屬于投資收益。集體經(jīng)濟組織取得投資收益時，應(yīng)借記“銀行存款”等科目，貸記“投資收益”科目。

（五）其他收入是指除以上經(jīng)營收入、發(fā)包及上交收入、補助收入、投資收益以外的其他收入。如罰款收入、（活期）存款利息收入、無法償還的應(yīng)付款項、固定資產(chǎn)及庫存物資的盤盈收入等。

三、村集體經(jīng)濟組織收益指標計算及應(yīng)用

村集體經(jīng)濟組織收益總額計算公式：

收益總額=經(jīng)營收益+補助收入+其他收入-其他支出

其中：

經(jīng)營收益=經(jīng)營收入+發(fā)包及上交收入+投資收益-經(jīng)營支出-管理費用

投資收益是指村集體經(jīng)濟組織對外投資所取得的收益扣除投資損失后的數(shù)額。包括村集體經(jīng)濟組織對外投資取得的利潤分紅、對外投資取得的股利、對外投資取得的債券利息。

對村集體經(jīng)濟組織進行績效考核，有些地方以“經(jīng)營性收入”即集體總收入扣除上級補助收入后的數(shù)額為指標，包括經(jīng)營收入、發(fā)包及上交收入、投資收益、其他收入。而筆者認為“其他收入”里很多為非經(jīng)營性收入項目，比如罰款收入、非經(jīng)營性資金的存款利息收入、盤盈資產(chǎn)收入，這些都不應(yīng)算作經(jīng)營性收入。而以“經(jīng)營收益”為考核指標，更能體現(xiàn)成本效益原則。因為“經(jīng)營收益”主要反映了村集體經(jīng)濟組織開展經(jīng)營性活動產(chǎn)生的收益，是一個收入減去費用、支出后的凈額。

四、村集體經(jīng)濟組織收入確認的時點標準

按照《村集體經(jīng)濟組織會計制度》規(guī)定，確認經(jīng)營收入的實現(xiàn)應(yīng)滿足兩個條件：第一產(chǎn)品貨物已經(jīng)發(fā)出，勞務(wù)已經(jīng)提供，第二價款收訖或取得收取價款的憑據(jù)。2017年財政部修訂發(fā)布《企業(yè)會計準則第14號—收入》準則以控制權(quán)轉(zhuǎn)移代替風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移作為收入確認的時點標準，強調(diào)客戶對商品的控制權(quán)，這個確認標準更科學(xué)合理。筆者認為村集體經(jīng)濟組織的收入確認時，也應(yīng)注重實質(zhì)性，科學(xué)把握確認時點。

五、村集體經(jīng)濟組織支出的核算

村集體經(jīng)濟組織的支出相對收入來講項目繁多，故村集體經(jīng)濟組織應(yīng)準確核算各項支出。村集體經(jīng)濟組織的支出包括經(jīng)營支出、管理費用和其他支出等。其中一類屬于經(jīng)營性支出，如經(jīng)營支出;一類屬于非經(jīng)營性支出，如管理費用和其他支出等。支出分類應(yīng)著重依據(jù)其內(nèi)容實質(zhì)和用途。

（一）經(jīng)營支出。經(jīng)營支出是與銷售農(nóng)產(chǎn)品、物資、提供勞務(wù)等經(jīng)營活動相關(guān)的成本、費用支出等。包括銷售農(nóng)產(chǎn)品、物資的成本、勞務(wù)的成本、對外出租房屋、樓宇、場地資產(chǎn)的出租期間相關(guān)維修支出、經(jīng)濟林木投產(chǎn)后的管護費以及成本攤銷等。

（二）管理費用指村集體經(jīng)濟組織開展管理活動發(fā)生的各項支出，包括村集體經(jīng)濟組織管理人員以及其他固定人員薪金報酬、辦公費用，報刊費、培訓(xùn)費、差旅費、管理用固定資產(chǎn)折舊費和修繕費等。劃分為管理費用的關(guān)鍵看是否屬于開展管理活動所發(fā)生的費用，要與直接計入產(chǎn)品生產(chǎn)制造發(fā)生的費用區(qū)別開來。

（三）其他支出是與經(jīng)營管理活動無直接關(guān)系的支出，包括借款利息支出、資產(chǎn)的盤虧，防汛搶險應(yīng)急支出、壞賬損失等，不包括集體福利、文教、衛(wèi)生等方面的福利支出。村集體經(jīng)濟組織發(fā)生的照顧五保戶、困難戶的支出，計劃生育支出，老年人生活補助等，這些項目的支出應(yīng)通過預(yù)先提取福利費的“應(yīng)付福利費”科目核算，不再在當期歸類確認為一項支出。由此可見其他支出多為不常發(fā)生的支出，占比不大，而實際業(yè)務(wù)中，有些村集體經(jīng)濟組織其他支出數(shù)額巨大，又無合理原因，這顯然是不合適的。

六、收支核算過程中容易出現(xiàn)的一些錯誤

（一）虛增收入或支出。這類現(xiàn)象常出現(xiàn)在村集體經(jīng)濟組織收到的土地承包資金也包含有代農(nóng)戶收取的業(yè)務(wù)中。有些村經(jīng)濟組織不加區(qū)分，直接以收到的資金總額確認收入，虛增了村集體收入。同樣代支付給農(nóng)戶承包金又會虛增支出。類似這種情況，應(yīng)將代收的資金確認為應(yīng)付款項，通過往來科目核算，不應(yīng)算作集體的一項收入，僅將歸村集體所有的承包金確認為收入。另外一種虛增收入情況是將一事一議資金作為收入確認，記作其他收入。一事一議資金是通過一事一議形式籌集的用于興辦村集體公益項目的資金，屬于應(yīng)付專用款項，不能作為收入核算。

（二）收入和支出的確認未遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。有些村集體經(jīng)濟組織沒有按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認收入和支出，例如：沒有按照承包合同約定收取承包金的日期確認收入，而是等到承包方實際交納承包金的時候才確認，容易出現(xiàn)跨期確認收入的情況。也有的村集體經(jīng)濟組織一次性收取了多年承包金，賬務(wù)處理時卻沒有按照收入所屬期間確認，而是將全部承包金都確認在收款當期。支出方面也存在這樣的情況，有些費用沒有按費用在應(yīng)負擔(dān)期間計提、確認。例如村干部工資不能按期發(fā)放時，沒有按期間計提工資費用，而是等到工資實際發(fā)放時再計相關(guān)費用。造成有的年份工資費用支出很大，有的很少或沒有，會計信息嚴重失真。這些都是沒有按照收入和費用應(yīng)屬的期間進行確認，錯誤的以款項的收付作為確認的依據(jù)了。

（三）會計科目混淆、運用不準確。容易混淆的主要體現(xiàn)在以下幾個方面。（1）“公積公益金”與“其他收入”“公積公益金”與“應(yīng)付款”的混淆。主要表現(xiàn)在核算征用土地補償款時，村集體沒有區(qū)分收到的土地補償款性質(zhì)，導(dǎo)致會計科目用錯。一類情況是，當村集體經(jīng)濟組織收到征用未承包到戶的集體土地包括機動地、河灘、道路等補償款以及拍賣荒山、荒地、荒水、荒灘使用權(quán)價款時，應(yīng)計入“公積公益金”科目，而不應(yīng)確認一項收入。現(xiàn)實中許多村集體經(jīng)濟組織往往混淆了收入的概念，將征用土地補償款錯當作一項收入計入“其他收入”科目。另一類情況是，當村集體經(jīng)濟組織收到征用承包到戶的土地補償款時，此時款項是代收性質(zhì)的，應(yīng)按應(yīng)付款項處理，借記“銀行存款—征地補償款”科目，貸記“應(yīng)付款—征地補償款（專項應(yīng)付款-征地補償款）”科目。如果村集體按照法律規(guī)定或協(xié)議、村民會議決議留成部分款項時，則將留成部分計入“公積公益金”。（2）“補助收入”和“專項應(yīng)付款”兩者混淆。補助收入是指村集體經(jīng)濟組織獲得的財政等有關(guān)部門的補助資金。專項應(yīng)付款是村集體經(jīng)濟組織收到國家撥入的具有專門用途的資金。兩者雖同是財政等部門撥入款項，區(qū)別在于專項應(yīng)付款一般是在某項工程、項目建設(shè)前撥到村集體經(jīng)濟組織，并規(guī)定了專門的用途。而補助收入一般是某個項目完成后再撥付給村集體經(jīng)濟組織，不限定具體用途。故村集體經(jīng)濟組織應(yīng)區(qū)分收到資金的性質(zhì)，合理分類、確認。（3）村集體經(jīng)濟組織收到外部單位、團體、個人捐贈時，應(yīng)計“公積公益金”科目，不應(yīng)計入“其他收入”科目，實際業(yè)務(wù)中也容易混淆。按照現(xiàn)行的村集體經(jīng)濟會計制度，收入是村集體經(jīng)濟組織一定時期內(nèi)獲得的經(jīng)濟利益，是集體經(jīng)濟組織通過開展一系列經(jīng)營活動，期末經(jīng)營成果的反映。而村集體經(jīng)濟組織收到的捐贈，是外部單位、團體、個人無償捐贈，不是與村集體經(jīng)濟組織自身經(jīng)營活動有關(guān)的成果的體現(xiàn)，故不應(yīng)確認相關(guān)收入。（4）“投資收益”與“其他收入”容易混淆用錯。現(xiàn)實業(yè)務(wù)中有的村集體經(jīng)濟組織分不清兩者區(qū)別，將對外投資取得的分紅、股利等收益記“其他收入”科目。投資收益科目是村集體經(jīng)濟組織對外投資成果的反映，通過“投資收益”科目核算。而“其他收入”主要核算內(nèi)容包括罰款收入，存款利息收入，無法償還應(yīng)付款項、固定資產(chǎn)及庫存物資的盤盈收入，體現(xiàn)的是會計主體非主動性經(jīng)營活動產(chǎn)生的收入。

結(jié)語

總之，對于村集體經(jīng)濟組織的收入和支出，要認真分析和核算，為內(nèi)外部信息使用者提供真實、準確、可靠的有用信息，為正確決策提供好服務(wù)。

參考文獻：

[1]財政部關(guān)于印發(fā)《村集體經(jīng)濟組織會計制度》的通知，財會〔2004〕12 號.

[2]王國平，王濤.村集體經(jīng)濟組織收支核算探討[J].農(nóng)村財務(wù)會計，2016（7）：4–8.

[3]張洪波.村集體經(jīng)濟組織會計與農(nóng)村集體經(jīng)濟組織“三資”管理[M].濟南：山東人民出版社，2016，9：100–105.