聚焦個稅改革——新舊個稅政策的對比研究

余藝 曾百功

【摘? 要】由于經濟社會的不斷發展，居民生活水平的顯著提高，舊的個人所得稅政策已經不再適應當前社會的需求，新一輪的個稅改革應運而生。論文通過對新舊個稅政策的對比，從征稅對象、納稅人判定、稅率結構、費用扣除標準及稅收征管五大方面詳細總結了新個人所得稅法的主要變化，重點分析新個人所得稅法所帶來的影響，主要表現為：減稅效應明顯、自行申報成為新常態及更加關注社會民生、助力社會公平等，最后提出優化個稅改革的幾點思考及建議，其中，推動以家庭為單位的申報方式，不斷完善費用扣除機制是今后個稅改革的方向。

【Abstract】With the continuous development of economy and society， the living standard of people has improved significantly. The old individual income tax policy cannot adapt to the present social demand any more， consequently， a new round of reformation has risen. Based on the comparison of the new and old individual income tax policy， the paper comprehensively summarizes the main changes of the new individual income tax law from five aspects： tax object， judgment of taxpayers， tax rate structure， expense deduction standard， and tax administration， and emphatically analyzes the influence of the new individual income tax law， main show is： tax effect obviously， self tax declaration become the new normal and pay more attention to social livelihood of the people， boost social fairness， etc. Finally， this paper puts forward some thoughts and suggestions to optimize the reformation of personal income tax. Among them， the direction of personal income tax reform in the future is to promote the family-based declaration and constantly improve the expense deduction mechanism.

【關鍵詞】新個人所得稅法;改革;變化

【Keywords】new individual income tax law; reformation; change

【中圖分類號】F810.42? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻標志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號】1673-1069（2020）06-0086-04

1 引言

個人所得稅改革一直是我國推進稅制改革中的重點，為了適應經濟社會的快速發展，建立健全我國個人所得稅制度顯得尤為重要。

2018年8月31日，新的《中華人民共和國個人所得稅法》獲第十三屆全國人民代表大會常務委員會第五次會議審議通過，于2019年1月1日起施行，此次改革力度之大，涉及面積廣，新個稅法不僅對稅法條目進行了精簡，還對納稅人的判定、稅率結構、費用扣除標準、稅收征管等方面作出了重大的改革與創新。

通過改革，我國首次實現了從分類計征向分類與綜合相結合計征的重大轉變，增加了子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息、住房租金和贍養老人六項惠及民生的專項附加扣除，朝著建立科學合理、公平完善的稅收制度邁出了重要一步。

2 主要變化

2.1 征稅對象方面的主要變化

與舊個稅法相比，新個稅法中關于征稅對象的主要變化有以下三個方面：

第一，舊個稅法中的工資、薪金所得，特許權使用費所得，稿酬所得，勞務報酬所得四項內容合并成一項“綜合所得”。

第二，舊個稅法中的個體工商戶生產經營所得、企事業的承包承租經營所得兩項內容合并成一項“經營所得”。

第三，舊個稅法中的其他所得取消。

2.2 納稅人方面的主要變化

與舊個稅法相比，新個稅法中關于非居民個人判定作出了新的規定：“非居民個人為在中國境內無住所又不居住，或者無住所而一個納稅年度內在中國境內居住累計不滿183天的個人。”新規中將原來的365天改為183天，縮短了判定非居民的累計居住時間，擴大了居民個人的范圍，居民個人對于其來源于境內、境外所得負無限納稅義務，從而確保了我國的財政收入。

2.3 稅率結構方面的主要變化

與舊個稅法相比，新個稅法中的“綜合所得”以原來工資、薪金所得適用的7級超額累進稅率為基礎，拓寬了3%、10%、20%三檔低稅率的級差，有效降低了中低收入人群的稅收負擔，優化了稅率結構，體現了稅收公平的原則。具體差異情況如表1所示。

新個稅法中，“經營所得”仍然適用5%～35%的5級超額累進稅率不變，但同樣拓寬了各檔稅率的級差，大幅降低了稅收負擔。具體差異對比情況如表2所示。

利息、股息、紅利所得，財產租賃所得，財產轉讓所得及偶然所得，仍然適用比例稅率，稅率保持20%不變。

2.4 費用扣除方面的主要變化

個稅基本費用扣除標準，通常講的“免征額”，是歷年個稅改革的重點。我國個稅法從1980年出臺以來，免征額總共經歷了7次調整。2016年我國個稅的基本費用扣除標準為3500元/月，在統籌考慮城鎮居民基本生活支出、消費價格指數及通貨膨脹等因素的基礎上，本次改革將扣除標準又進行了一次調整，調整為5000元/月，年扣除標準則為60000元。基本費用扣除標準也同時適用非居民個人。

除了基本費用扣除標準的調整之外，新個稅法在保留專項扣除的基礎上，考慮到納稅人個體負擔的差異性，還增加了6項專項附加扣除，包括子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款、住房租金及贍養老人。

其中：

子女教育扣除標準為：1000元/月（年滿3周歲至博士研究生）;

繼續教育扣除標準為：400元/月（學歷教育），300元/月（非學歷教育）;

大病醫療扣除標準為：最高8萬元/年（每年自費超過1.5萬元部分在限額內據實扣除）;

住房貸款扣除標準為：1000元/月（首套住房）;

住房租金扣除標準為：1500元/月（直轄市、省會城市、計劃單列市），1100元/月（其他城市，戶籍人口100萬以上），800元/月（其他城市，戶籍人口不足100萬）;

贍養老人扣除標準為：2000元/月（60歲以上老人，獨生子女按2000元標準每月定額扣除，非獨生子女與兄弟姐妹共同分攤2000元額度，每人分攤額度不超過1000元/月）。

專項附加扣除的制定是本次個稅改革的一大亮點，更加關注社會民生問題，更加人性化，對促進稅收公平具有重要意義。

個稅費用扣除方面的改革舉措具有明顯的減稅效應。

2.5 稅收征管方面的主要變化

2.5.1 進一步明確個稅自行納稅申報義務

新個稅法通過后，國稅總局隨之發布《關于個人所得稅自行納稅申報有關問題的公告》，公告明確了需要辦理自行納稅申報的七種情形，同時也包括申報地點、時間、需要填寫的各類申報表等，由于新個稅法中引入了綜合與分類相結合計征的新個人所得稅制度及專項附加扣除制度，所以針對舊個稅法中關于自行納稅申報的規定作出了重大的修改。具體變化如表3所示。

2.5.2 建立自然人納稅人識別號制度

為了方便納稅人辦理個稅業務，新個稅法首次建立自然人納稅人識別號制度。納稅人識別號作為自然人納稅人辦理各項涉稅業務的唯一代碼，在辦理自行申報、個稅繳納、申請退稅等業務時都需要向扣繳義務人或者稅務機關提供。

新個稅法規定：對于有中國公民身份號碼的，以其身份號碼作為識別號，即身份證號碼作為納稅人識別號;而對于沒有中國公民身份號碼的則由稅務機關賦予。

自然人納稅人識別號制度的推出能夠使稅務機關更加有效地對非單一收入來源的自然人進行全方位的監管，電商、微商等網店征稅問題也隨著該制度的建立得到解決，很大程度上促進了稅收公平。

2.5.3 首次引入反避稅條款

為了加強對高收入群體的稅收監管，有效進行稅源監控，防止稅款流失，新個稅法首次引入反避稅條款，針對熱衷于通過境外手段進行避稅、逃稅及洗錢的高凈值人群，稅務機關有權按照合理方式進行納稅調整。

反避稅條款的設立賦予了我國稅務機關針對非法避稅行為的納稅調整權力，有效打擊了納稅人試圖不按照獨立交易原則轉讓財產等逃避稅行為，堵塞了稅收漏洞。

2.5.4 首次引入“離境清稅”條款

條款規定，納稅人因移居境外而注銷了中國戶籍，應當在注銷中國戶籍之前進行稅款清算，包括向稅務機關申報當年綜合所得、經營所得等匯算清繳情況，以前年度的欠稅情況也要一并清繳。“離境清稅”條款的引入，加強了稅收征管，完善了我國稅制的設計。

2.5.5 加強部門協作，實現信息共享

新個稅法首次從法律層面上要求稅務機關應該加強與金融機構、工商企業、財政海關、教育醫療、人力資源社會保障等部門的協同協作，實現納稅人信息資料的部門共享，在全國范圍內形成高效的信息傳導機制，從而建立多部門協作的稅源監控體系。

同時，將納稅人是否誠信納稅情況納入社會信息信用系統，依托“互聯網+”，實施“信息+信用”管理，強化部門間聯合激勵或者懲戒措施，從而建立健全覆蓋全社會的自然人稅收信用體系。

3 主要影響

3.1 減稅效應明顯，降低居民稅收負擔

新個稅法將基本費用扣除從原來的3500元/月提高至5000元/月，并且增加包括子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款、住房租金及贍養老人6項專項附加扣除，同時，就綜合所得稅率結構來看，拉大了3%、10%、20%三檔低稅率的級距。這些政策變化對于所有納稅人，特別是中低收入者，無疑是一種大幅度減稅。

據國家稅務總局數據顯示，至個稅改革啟動以來，一年之內個稅減稅高達5000億元，工薪階層稅負全面降低，提高了稅收公平性，增強了居民的消費能力，有助于推動經濟的平穩發展。

3.2 對我國個稅自行納稅申報制度提出了更高要求，自行申報成為新常態

新個稅法實施前，我國個稅自行納稅申報制度并不完善，存在實報與應報人數相差甚遠，申報質量較低，且申報數額不準，工薪階層在自行申報中扮演主角，逐步淪為工資稅，而許多高收入者由于收入來源多樣化又無法進行稅源監控的畸形局面。

此次個稅改革引入綜合與分類相結合的新個人所得稅制度及專項附加扣除制度，明確了綜合所得匯算清繳、經營所得、取得境外所得等七種需要辦理自行納稅申報情形，并且隨著收入來源和形式的多元化，我國需要辦理自行納稅申報的人越來越多，這就對個人所得稅自行納稅申報制度提出了更高要求，因此，公民納稅意識的建立與提升、稅務機關工作效率的提高、納稅信用獎懲機制的建立及制度的完善等諸多現實問題亟待解決。個稅征管模式正在從原來的源泉扣繳/代扣代繳為主，自行申報為輔逐步向預扣預繳/代扣代繳與個人自行申報相結合的模式轉變。個稅自行納稅申報將成為新常態。

3.3 充分考慮個體差異，關注社會民生，助力社會公平

新個稅法改革的一大亮點就是增加子女教育在內的六項專項附加扣除，該六項專項附加扣除與我們每個家庭的基本支出，包括養老、教育、醫療及住房四大民生支出類型，息息相關。專項附加扣除的設立，有利于減輕家庭稅收負擔，特別是“上有老，下有小”及背負房貸房租等生活壓力較大家庭，有家庭成員身患疾病的特殊家庭的經濟負擔;有利于引導鼓勵在職員工繼續教育學習，在工作期間繼續進行學歷類繼續教育或者職業資格繼續教育，在全社會形成一種積極向上、終身學習的風氣。

新個稅政策充分考慮到每個家庭的結構差異及個人生活和支出的差異性，更加關注社會民生，全方位凸顯“以人為本”，助力社會公平，為今后進一步建立科學合理、公平完善的稅收制度作出了重大突破。

4 針對個稅改革的思考建議

4.1 推動以家庭為單位的申報方式，進一步完善個稅自行申報體系

目前，我國個稅申報仍然以個人為單位進行，并不能充分體現稅收公平原則。例如，有的家庭可能只有一人有工作，一人賺錢全家花，負擔較重，而有的家庭夫妻雙方都有工作，負擔較輕。

在一些西方國家，自行申報制度設計時將家庭因素和人口結構考慮在內，實行夫妻聯合申報、單獨申報等形式，充分體現了稅收的科學性及合理性，所以推動以家庭為單位的申報方式，是優化個稅改革的一大方向。但是，中國與西方國家在家庭概念的界定上存在很大差異，西方國家大多是以夫妻雙方組成的核心家庭，而中國則普遍存在三世同堂、四世同堂等家庭情況，稅務機關在家庭的界定上難免存在爭議，因此，稅務機關在辦理納稅申報時需根據實際情況，以婚姻關系為紐帶進行必要的拆分。

此外，以家庭為單位綜合征稅對提供中介服務的稅務代理機構及從業人員的專業素質提出了更高要求，所以要不斷提高代理行業的準入門檻，提高稅務代理從業人員的專業素養和服務質量，完善和發展我國稅務代理市場，從而推動個稅申報以個人為單位向以家庭為單位的轉變，真正實現稅負的公平和合理，體現“量能課稅”。

4.2 完善費用扣除機制，促進稅收公平

此次個稅改革在考慮當前城鎮居民基本生活支出等因素的基礎上將基本費用扣除標準進一步提高為5000元/月，降低了居民的稅收負擔，但是由于我國地域經濟發展的不平衡，中西部較為落后，居民生活成本相對較低，而東部沿海城市等地區經濟發達，消費水平較高，5000元/月的基本費用扣除并不能真實反映這些地區居民的消費支出水平，因此，可以在稅法中確定基本費用扣除標準的上下浮動區間，各個地區根據當地經濟發展實際情況制定該省市的費用扣除標準，改變全國“一刀切”的做法，這樣既保證了稅法的統一性，又兼顧了靈活性。

此外，政府也應該在稅法中明確基本費用扣除及專項附加扣除的動態調整政策及測算依據，不斷完善費用扣除機制，促進稅收公平。

4.3 加大稅收宣傳力度，營造和諧稅收文化

我國從1992年起，把每年4月定為“稅收宣傳月”，集中開展各項稅收宣傳活動，不過每次集中宣傳來得快也去得快，效果并不理想，所以在集中宣傳的基礎上也應注重日常宣傳，稅務機關可以充分利用微信、微博等新媒體進行日常稅收政策宣傳，也可以通過廣播、電視、報刊等新聞媒介，開辟稅收專題欄目進行重點宣傳，還可以在當地高校招募一批稅收專業志愿者，制作宣傳冊，深入各個企事業單位、社區等進行宣講，讓大學生也能夠參與到宣傳隊伍中。此次新個稅法作出了重大的改革與創新，很多公民對新個稅法缺乏系統的認識和理解，對新個稅法中專項附加扣除具體政策、自行納稅申報及匯算清繳等具體流程并不熟悉，因此，稅務機關要在全民中做好新個稅法的宣傳工作，提高公民納稅意識，普及新時代稅收精神，從而建立良好的征納關系，為構建和諧稅收而努力。

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【作者簡介】余藝（1988-），女，重慶人，會計師，從事財政稅收研究。