固定資產(chǎn)準(zhǔn)則實(shí)施面臨問(wèn)題及對(duì)策

王曉紅

摘 要：固定資產(chǎn)是政府部門(mén)基礎(chǔ)物質(zhì)資源，是單位資產(chǎn)的主要組成部分。如何有效進(jìn)行固定資產(chǎn)管理對(duì)于提高政府部門(mén)運(yùn)行效率具有積極的意義。本文結(jié)合《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――固定資產(chǎn)》相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行分析，并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì);固定資產(chǎn);策略

政府會(huì)計(jì)改革有助于進(jìn)一步對(duì)單位資產(chǎn)狀況進(jìn)行客觀反映，對(duì)于單位提高資產(chǎn)管理、防范風(fēng)險(xiǎn)提供了一些幫助。其中，固定資產(chǎn)比重極大，固定資產(chǎn)的正確核算對(duì)防范政府風(fēng)險(xiǎn)具有重大意義。固定資產(chǎn)又是政府部門(mén)基礎(chǔ)的物質(zhì)資源，固定資產(chǎn)管理對(duì)于提高政府的有效運(yùn)行、提升政府的整體工作質(zhì)量都具有一定的促進(jìn)作用。2017年頒布的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南，政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則框架基本建立。政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的修訂和完善是落實(shí)十八屆三中全會(huì)確定的關(guān)于建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合報(bào)表體系的重要舉措，是對(duì)政府收支行為監(jiān)督管理和信息披露的一種措施完善，更具有科學(xué)性和創(chuàng)造性。同時(shí)，政府在進(jìn)行固定資產(chǎn)相關(guān)規(guī)定修訂過(guò)程中，需要結(jié)合自身的運(yùn)行實(shí)際情況，為固定資產(chǎn)管理提升相應(yīng)的指導(dǎo)性方向。本文結(jié)合政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容提出了相應(yīng)的對(duì)策。

一、政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則特點(diǎn)

1.固定資產(chǎn)的定義由強(qiáng)調(diào)占有權(quán)到強(qiáng)調(diào)控制權(quán)

在原會(huì)計(jì)制度規(guī)定中，主要是通過(guò)一定的金額形式對(duì)固定資產(chǎn)的占用情況進(jìn)行分析，重點(diǎn)是提出了行政單位對(duì)于固定資產(chǎn)占有的合法性描述。而在新會(huì)計(jì)制度中，重點(diǎn)是強(qiáng)調(diào)了交易的過(guò)程以及固定資產(chǎn)形成過(guò)程的合理性。主要是通過(guò)政府控制的形式能夠在未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)提供一定的潛在經(jīng)濟(jì)效益，其重點(diǎn)內(nèi)容可以表現(xiàn)為控制權(quán)的作用。在這種定義下，固定資產(chǎn)的確認(rèn)相對(duì)較為靈活，提高了固定資產(chǎn)核算的適應(yīng)性。

2.固定資產(chǎn)的確認(rèn)由規(guī)則導(dǎo)向到原則導(dǎo)向

原制度對(duì)固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值進(jìn)行了最低標(biāo)準(zhǔn)的確認(rèn)。而在新制度中，主要是采用了原則性規(guī)定，既在一定原則性的范圍內(nèi)可以進(jìn)行固定資產(chǎn)的確認(rèn)，即未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入政府主體范圍，并能夠?qū)潭ㄙY產(chǎn)的相應(yīng)成本價(jià)值進(jìn)行衡量。

3.固定資產(chǎn)的計(jì)量由務(wù)虛到務(wù)實(shí)

原會(huì)計(jì)制度中，固定資產(chǎn)的具體計(jì)量主要是采用了原始價(jià)值、完全重置價(jià)值和折余價(jià)值三種，但在實(shí)際操作過(guò)程中，由于缺乏相關(guān)的計(jì)量規(guī)定，難以進(jìn)行客觀操作，不能客觀反映單位固定資產(chǎn)全貌。同時(shí)，原會(huì)計(jì)制度中，對(duì)于一些受捐資產(chǎn)和無(wú)償調(diào)入的資產(chǎn)采用了相同的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，而新制度對(duì)于不同方式獲得的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算進(jìn)行了相應(yīng)的區(qū)分，提高了入賬價(jià)值的準(zhǔn)確性。

4.固定資產(chǎn)的記錄由單體系到雙體系

原固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)記錄中，主要是采用了單一的預(yù)算會(huì)計(jì)形式來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。而在新制度下，采用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)相結(jié)合的方式來(lái)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，重點(diǎn)是區(qū)分了現(xiàn)金收支條件下固定資產(chǎn)核算方式的選擇。新會(huì)計(jì)核算方式下，增強(qiáng)了對(duì)固定資產(chǎn)的把控力度，能夠較為客觀地對(duì)單位固定資產(chǎn)的使用情況進(jìn)行整體性的描述，對(duì)其強(qiáng)化國(guó)有資產(chǎn)管理、提高國(guó)有資產(chǎn)的保值增值具有一定的作用。

5.固定資產(chǎn)的折舊由虛提到實(shí)提

原會(huì)計(jì)制度采用了一定的虛提方式來(lái)對(duì)固定資產(chǎn)折舊情況進(jìn)行客觀反映，對(duì)于當(dāng)期資產(chǎn)基金進(jìn)行抵銷處理。由于不對(duì)其進(jìn)行費(fèi)用化處理，其相應(yīng)的折舊費(fèi)用難以在單位的當(dāng)期盈虧中進(jìn)行客觀反映，因此，在單位的會(huì)計(jì)報(bào)表中難以對(duì)其實(shí)際成本情況進(jìn)行客觀反映。而在新會(huì)計(jì)制度中，將沒(méi)有進(jìn)行費(fèi)用化處理的折舊部分列入了當(dāng)期成本費(fèi)用，并反映到財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)單位固定資產(chǎn)進(jìn)行真實(shí)披露。

二、政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則實(shí)施面臨問(wèn)題

1.固定資產(chǎn)確認(rèn)存在問(wèn)題

固定資產(chǎn)準(zhǔn)則第四條中提出，確認(rèn)固定資產(chǎn)應(yīng)滿足的條件之一是“與該固定資產(chǎn)相關(guān)的服務(wù)潛力很可能實(shí)現(xiàn)或者經(jīng)濟(jì)利益很可能流入政府會(huì)計(jì)主體”。其中的“很可能”所表述的具體程度是多少，固定資產(chǎn)準(zhǔn)則中并未提及。筆者認(rèn)為，“很可能”的程度可借鑒企業(yè)的經(jīng)驗(yàn)，按照款項(xiàng)收回的可能性超過(guò)50%作為基本的判斷標(biāo)準(zhǔn)。在固定資產(chǎn)準(zhǔn)則中，對(duì)不同方式取得的固定資產(chǎn)的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、單項(xiàng)固定資產(chǎn)的確認(rèn)、購(gòu)建房屋及構(gòu)筑物涉及的土地使用權(quán)的確認(rèn)等問(wèn)題，如果2017年1月1日之前發(fā)生的業(yè)務(wù)至今尚沒(méi)形成完整規(guī)范的資料，是否需要進(jìn)行調(diào)整。這個(gè)問(wèn)題準(zhǔn)則也未做說(shuō)明。按照重要性原則，如果該類業(yè)務(wù)對(duì)今后的核算和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生重要影響應(yīng)該進(jìn)行調(diào)整。

2.固定資產(chǎn)折舊處理存在問(wèn)題

固定資產(chǎn)折舊主要是采用了直線法和工作量法進(jìn)行相應(yīng)的折算。直線法的計(jì)算方法較為簡(jiǎn)單，使用范圍較廣，能夠按月進(jìn)行相應(yīng)的折舊金額的計(jì)算，計(jì)算出來(lái)的折舊費(fèi)用相對(duì)較為平穩(wěn)，有利于進(jìn)行固定資產(chǎn)信息對(duì)比分析。采用直線法情況下，過(guò)去平均的計(jì)算方法導(dǎo)致固定資產(chǎn)的使用情況和賬面價(jià)值之間并不具有對(duì)應(yīng)性，難以反映準(zhǔn)確的凈資產(chǎn)數(shù)額。而采用工作量法由于難以對(duì)具體的固定資產(chǎn)的工作量情況進(jìn)行衡量，導(dǎo)致其固定資產(chǎn)折舊存在一定的估算成分。因此，如何客觀的進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊方法的選擇，提高固定資產(chǎn)價(jià)值反映的真實(shí)性迫在眉睫。

3.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算存在問(wèn)題

目前，政府會(huì)計(jì)在固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算主要是通過(guò)相應(yīng)的會(huì)計(jì)記錄來(lái)進(jìn)行反映。會(huì)計(jì)信息披露是較為詳細(xì)和客觀的，可以為外部信息使用者提供信息，對(duì)固定資產(chǎn)的使用狀況進(jìn)行較為客觀的反映，為政府相關(guān)部門(mén)在固定資產(chǎn)管理過(guò)程中進(jìn)行客觀決策提供一定的依據(jù)，但在進(jìn)行具體的會(huì)計(jì)確認(rèn)和會(huì)計(jì)信息披露時(shí)，缺乏具體的會(huì)計(jì)制度來(lái)進(jìn)行詳細(xì)的界定，缺乏系統(tǒng)性的規(guī)定，對(duì)于一些特殊事項(xiàng)的處理缺乏相應(yīng)的規(guī)范處理。

三、促進(jìn)政府會(huì)計(jì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則有效實(shí)施的策略

1.提高固定資產(chǎn)的使用效率

針對(duì)固定資產(chǎn)使用效率不高的問(wèn)題，在進(jìn)行固定資產(chǎn)申購(gòu)時(shí)，需要強(qiáng)化可行性論證。特別是單位內(nèi)部固定資產(chǎn)的調(diào)劑使用，確保固定資產(chǎn)能夠在節(jié)約使用的原則下，通過(guò)內(nèi)部使用共享，來(lái)實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用效率提升的目標(biāo)。

2.明確固定資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)

政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是適用于政府會(huì)計(jì)主體的，主要包括了各級(jí)政府以及和政府財(cái)政具有相應(yīng)預(yù)算管理的單位。在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具體實(shí)施過(guò)程中，要明確相應(yīng)的會(huì)計(jì)計(jì)量方法，特別是對(duì)特殊業(yè)務(wù)進(jìn)行處理時(shí)，需要采用公允價(jià)值或重置價(jià)格來(lái)進(jìn)行處理，以提高固定資產(chǎn)的計(jì)量準(zhǔn)確性和管理的完整性。

3.統(tǒng)一固定資產(chǎn)的折舊方法

固定資產(chǎn)折舊方法的選擇需要結(jié)合具體行業(yè)特點(diǎn)進(jìn)行相應(yīng)的業(yè)務(wù)處理。當(dāng)前，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)總體增長(zhǎng)水平較高，如果不能對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行客觀反映，將難以對(duì)固定資產(chǎn)的減損狀況進(jìn)行反映。在固定資產(chǎn)折舊過(guò)程中，需要單位會(huì)計(jì)人員結(jié)合相關(guān)制度要求，對(duì)固定資產(chǎn)靈活處理，并選擇適用的折舊方法，對(duì)單位固定資產(chǎn)狀況進(jìn)行全面反映。

4.完善固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息披露

通過(guò)全面落實(shí)信息規(guī)范制度，提高信息管理質(zhì)量水平。首先，需要全面擴(kuò)大固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)信息披露范圍，增加對(duì)非財(cái)務(wù)信息的披露量。如固定資產(chǎn)價(jià)值高于同期價(jià)值，應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)的損失情況進(jìn)行相應(yīng)的責(zé)任追究，并不斷拓展固定資產(chǎn)減值信息情況，對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行全面客觀的反映。其次，在制度執(zhí)行過(guò)程中，還需要緊緊抓住會(huì)計(jì)政策改變的契機(jī)，全面高提升政府會(huì)計(jì)信息披露要求，重點(diǎn)對(duì)于規(guī)定固定資產(chǎn)的形成階段以及使用階段的相關(guān)信息披露，不斷提高政府會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量。

5.加強(qiáng)制度銜接

在政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過(guò)程中，還要配套制定系統(tǒng)化的政府會(huì)計(jì)制度、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南等，多項(xiàng)制度配合下保證新政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以更好地落實(shí)，發(fā)揮其改革會(huì)計(jì)政策和規(guī)范會(huì)計(jì)行為的作用。在制定相關(guān)配套制度過(guò)程中，邀請(qǐng)經(jīng)驗(yàn)豐富的政府會(huì)計(jì)人員以及會(huì)計(jì)領(lǐng)域?qū)＜业?，?duì)制度制定提供專業(yè)化、實(shí)用性建議，及時(shí)修改并完善具體制度，不僅要符合財(cái)務(wù)管理和預(yù)算管理相關(guān)需求，還要確保制度具有高度可操作性。

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（責(zé)任編輯：劉海琳）