論公立醫院新舊會計制度的銜接與處理

李禹霖

我國傳統會計工作，對于涉及新舊會計制度變更、不同會計科目之間銜接的處理，幾乎都是由部門會計工作人員依據各自的經驗直接套用新制度，即直接使用新制度的科目、選擇重新建賬，而對新舊會計制度之間體系上的關系、不同會計科目之間核算上的關系等缺乏充分的考慮，這樣也導致了部門新舊“兩套賬”現象的出現，不但新舊“兩套賬”之間缺乏連續性，新舊兩套科目之間更是缺乏直接的邏輯關系，非常不利于部門會計工作的科學、有序開展。這也使得新舊會計之度的銜接成為一個極具有研究價值的課題，這一問題能不能在短期內得到有效改進、解決，備受學界專家、學者及同行的期待，如今《政府會計制度》的實施，也又一次將上述問題推向了“風口浪尖”。鑒于此，筆者結合多年的公立醫院財務部門工作經驗，欲對現行《政府會計制度》與之前所實施的《醫院會計制度》之間的銜接與處理進行專門探討。

一、公立醫院新舊會計制度銜接工作的背景及重要性

2019年1月1日起，我國所有公立醫院按著國務院下的《國務院關于批轉財政部權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》（國發〔2014〕63號）中的要求，全面施行了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（以下稱“新會計制度”），不再實行《醫院會計制度》（財會〔2010〕27號，以下稱“舊會計制度”），新制度實施的最主要目的是保證所有行政事業單位的會計工作都能夠在統一、科學、規范的政府會計核算標準體系下進行。為了確保新制度在全國公立醫院的真正落實、實施，財政部還專門印發了《關于印發醫院執行〈政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表〉的補充規定和銜接規定的通知》（財會〔2018〕24號）;自此，《醫院會計制度》正式退出歷史舞臺，同時《政府會計制度》的實施也對公立醫院會計工作提出了更高要求。我國公立醫院普遍具有資金規模大、經費來源渠道多樣，以及業務活動復雜的特點，這也導致公立醫院的會計核算方法與內容既有傳玄參一般行政事業單位的共性，但同時也具有明顯的行業特點，進而使得公立醫院會計工作在新舊會計制度的銜接變得更加復雜。新舊制度的銜接是公立醫院實施新會計制度的起點，銜接工作做的好不好，直接影響到新制度在公立醫院的落地及效果，進而影響后期公立醫院會計信息的質量，所以必須高度重視與科學做好新舊會計制度銜接工作，為新會計制度的科學有效實施打好基礎。

二、公立醫院新舊會計制度需要進行銜接的科目類型

公立醫院新實施的《政府會計制度》實行的是典型的“雙科目”體系，分別包括“財務會計科目體系”和“預算會計科目體系”，同時我們也看到會計實務工作的重點集中在“財務會計”部分，因為“預算會計”部分是可以通過系統自動生成的，所以財務會計科目部分也就成為公立醫院會計科目銜接工作的重點。我們利用電子表格形式對《醫院會計制度》會計科目和《政府會計制度》會計科目進行梳理對比，發現可以把需要銜接的科目總結為四種類型，分別是原有型、新設型、合并型和分設型。

所謂原有型，是指新舊會計制度中都有的、完全一樣的或者內涵一樣的科目;如：新舊會計制度中的資產類科目都有“庫存現金”、“銀行存款”等科目，以及舊會計制度中的“庫存物資”可以對應的新會計制度中的“庫存物品”，舊會計制度中的“累計折舊”可以對應新會計制度中的“固定資產累計折舊”等。

所謂新設型，是指舊會計制度中沒有的科目，而依據我國經濟發展核算要求而在新會計制度中增加的科目;如：新會計制度資產類中的“在途物品”、“研發支出”、“公共基礎設施”等，還有就是新會計制度中所有的預算會計科目。

所謂合并型，是指將舊會計制度中兩項以上會計科目合并成一項會計科目;如：舊會計制度資產類科目中的“應收在院病人醫療款”和“應收醫療款”被合并為新會計制度資產類中的“應收賬款”;舊會計制度負債類科目中的“應付職工薪酬”和“應付社會保障費”被合并為新會計制度負債類科目中的“應付職工薪酬”;舊會計制度凈資產類科目中的“事業基金”、“待沖基金”、“財政補助結轉（余）”、“科教項目結轉（余）”被合并為新會計制度凈資產類科目中的“累計盈余”;舊會計制度成本費用類科目中的“醫療業務成本”、“財政項目補助支出”、“科教項目支出”被合并為新會計制度成本費用類科目中的“業務活動費用”等。

所謂分設型，是指將舊會計制度中的會計科目分設為兩個以上科目;如：舊會計制度資產類科目中的“長期投資”分設為新會計制度資產類科目中的“長期股權投資”、“長期債券投資”;舊會計制度負債類科目中的“應交稅費”分設為新會計制度負債類科目中的“應交增值稅”、“其他應交稅費”等。

還有就是“預算會計科目”體現了《政府會計制度》的創新之處，故將其全部作為新設科目。

三、公立醫院新舊會計制度不同科目類型的銜接處理

依據前述需要進行的銜接的科目類型，結合醫療行業、公立醫院的會計業務需求，可以采用“續、增、并、分”四種方法對上述科目進行銜接處理。

第一種方法是“續”，即針對原有型科目的銜接采用“續”的方法，按著新會計制度要求必須全部予以保留，對應科目余額可以直接過賬。

第二種方法是“增”，即針對新設型科目的銜接采用“增”的方法，對將原科目體系中款項進行分析、分離，找到與新設科目相關的款項，剔除與醫療行業、醫院業務無關的會計科目，然后再對余額過賬。

第三種方法是“并”，即針對合并型科目的銜接采用“并”的方法，這里需要引起特別關注的是舊會計制度中的一級科目與新會計制度中的一級科目下設的二級科目的對應銜接處理，應該本著慎之又慎的原則進行過賬處理。

第四種方法是“分”，即針對分設型科目的銜接采用“分”的方法，分設型科目銜接的前提是對舊會計制度中的相關科目內容進行明確、細分，必要時可以考慮將舊會計制度中的一級科目細分成二級科目，然后再與新會計制度中的二級科目進行對應銜接過賬。

在明確了不同科目類型的銜接處理方法基礎上，為保證新舊會計制度銜接工作的科學性有效性，還需要我們完成以下兩項重要任務，一是建立新舊會計制度科目對照表，即除按著上述方法完成新舊會計制度之間一級科目的銜接處理，還應該擴展到所有二級、三級、四級明細科目。二是由新舊會計制度科目對照表生成新的《醫院政府會計制度》科目體系，其是在《政府會計制度》科目體系下，鏈接《醫院會計制度》科目而形成的新的科目體系，既體現政府會計的科學、統一、規范，也體現醫療行業、公立醫院業務與財務的特點。（作者單位：西北婦女兒童醫院）