我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀及評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建

張奇琦 宋鈺怡 楊斯捷

[摘 要]環(huán)境績(jī)效審計(jì)在我國(guó)尚處初期發(fā)展階段，分析其現(xiàn)狀與特點(diǎn)對(duì)于構(gòu)建相應(yīng)的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系有重要的意義。通過(guò)歸納環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)、存在的問(wèn)題及研究成果，刻畫(huà)了我國(guó)現(xiàn)階段環(huán)境績(jī)效審計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，并在此基礎(chǔ)上，利用PSR模型構(gòu)建了適應(yīng)我國(guó)國(guó)情的環(huán)境績(jī)效審計(jì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以期為環(huán)境績(jī)效審計(jì)實(shí)踐提供科學(xué)、合理的評(píng)價(jià)依據(jù)。

[關(guān)鍵詞]環(huán)境績(jī)效審計(jì);評(píng)價(jià)指標(biāo)體系;PSR模型

[中圖分類(lèi)號(hào)] F239.4? ? ? ? ? ? ?[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A? ? ? ? ? ? ?[文章編號(hào)] 2095-3283（2020）05-0104-03

Abstract： Environmental performance audit is still in the primary stage of development in our country， and it is of great significance to analyze its present situation and characteristics to construct the corresponding audit evaluation index system. By summing up the difficulties， problems and research results of environmental performance audit， this paper describes the present situation of environmental performance audit in China， and on this basis， constructs a comprehensive evaluation index system of environmental performance audit adapted to the national conditions of China by using PSR model， in order to provide scientific and reasonable evaluation system basis for environmental performance audit practice.

Key Words： Environmental Performance Audit; Evaluation Index System; Psr Model

一、引言

隨著我國(guó)各項(xiàng)事業(yè)的迅速發(fā)展，生態(tài)文明建設(shè)也邁上了新臺(tái)階。伴隨著公眾對(duì)環(huán)境審計(jì)持續(xù)關(guān)注，構(gòu)建環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系的重要性日益凸顯。

現(xiàn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系缺乏科學(xué)、穩(wěn)定標(biāo)準(zhǔn)的背景下，本文從分析我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀出發(fā)，指出目前環(huán)境績(jī)效審計(jì)面臨的難點(diǎn)、問(wèn)題與研究成果，并基于PSR環(huán)境評(píng)價(jià)模型構(gòu)建了適應(yīng)我國(guó)當(dāng)前國(guó)情的績(jī)效指標(biāo)評(píng)價(jià)體系。從PSR模型應(yīng)用于區(qū)域環(huán)境生態(tài)文明評(píng)價(jià)、水環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)、大氣環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)當(dāng)中取得的優(yōu)良效果來(lái)看，認(rèn)為將PSR概念框架模型引入整體環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)是一次大膽的發(fā)揚(yáng)創(chuàng)新。

二、我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀

我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)尚處于發(fā)展階段，相對(duì)于傳統(tǒng)審計(jì)，應(yīng)用范圍相對(duì)較窄、應(yīng)用頻次相對(duì)較少。通過(guò)文獻(xiàn)梳理與分析，從環(huán)境績(jī)效審計(jì)難點(diǎn)、問(wèn)題與研究現(xiàn)狀三個(gè)方面對(duì)我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀進(jìn)行評(píng)析。

（一）環(huán)境績(jī)效審計(jì)難點(diǎn)

從我國(guó)審計(jì)署開(kāi)展環(huán)境審計(jì)工作的情況來(lái)看，現(xiàn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)主要存在以下客觀困難。

一是傳統(tǒng)審計(jì)思路無(wú)法適應(yīng)。當(dāng)下我國(guó)政府在環(huán)境審計(jì)方面主要采取傳統(tǒng)審計(jì)思路與方法，即在財(cái)務(wù)審計(jì)的基礎(chǔ)上主要調(diào)查追蹤環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)資金，而環(huán)境績(jī)效審計(jì)還需要憑借大量的環(huán)境數(shù)據(jù)作出相應(yīng)的環(huán)境質(zhì)量判斷，這導(dǎo)致了傳統(tǒng)審計(jì)思路下環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)證據(jù)不充分的問(wèn)題。二是審計(jì)效果延時(shí)與遲緩特征。由于環(huán)境審計(jì)本身的特殊性，大量環(huán)境改善項(xiàng)目的效益往往在短期內(nèi)無(wú)法充分體現(xiàn)，這會(huì)造成現(xiàn)時(shí)審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果的客觀缺陷，或長(zhǎng)期觀測(cè)評(píng)價(jià)的遲緩特征。三是審計(jì)證據(jù)難以量化。環(huán)境績(jī)效審計(jì)的審計(jì)證據(jù)不僅難以取得，也存在難以量化的問(wèn)題，有關(guān)大氣環(huán)境、水資源、土地資源的眾多指標(biāo)無(wú)法直接用數(shù)字表達(dá)，需要運(yùn)用專(zhuān)業(yè)的技巧與方法轉(zhuǎn)換為會(huì)計(jì)語(yǔ)言，導(dǎo)致審計(jì)難度高于傳統(tǒng)審計(jì)[1]。四是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)偏高。環(huán)境經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的涉及范圍廣、無(wú)法確定的因素多，主要表現(xiàn)在績(jī)效審計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)源涉及各個(gè)環(huán)境層面，同時(shí)存在大量財(cái)務(wù)資金數(shù)據(jù)，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)偏高。五是對(duì)審計(jì)專(zhuān)業(yè)素質(zhì)能力要求高。由于環(huán)境績(jī)效審計(jì)涉及大量環(huán)境學(xué)相關(guān)知識(shí)及邊緣學(xué)科，如環(huán)境管理學(xué)、環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)等，但我國(guó)大部分從事審計(jì)行業(yè)的審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)領(lǐng)域多為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)類(lèi)，對(duì)于專(zhuān)業(yè)程度和綜合技術(shù)要求高的環(huán)境績(jī)效審計(jì)，既是對(duì)審計(jì)人員專(zhuān)業(yè)知識(shí)的挑戰(zhàn)，也是對(duì)審計(jì)應(yīng)用水平的一大考驗(yàn)[2]。

（二）環(huán)境績(jī)效審計(jì)問(wèn)題

通過(guò)對(duì)現(xiàn)有環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的調(diào)查，分析得到主觀評(píng)價(jià)指標(biāo)層面的問(wèn)題如下。

一是指標(biāo)單一導(dǎo)致評(píng)價(jià)結(jié)果片面。現(xiàn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)中單一、短期的指標(biāo)，無(wú)法得出綜合性高、完整度強(qiáng)的合理結(jié)論。以水質(zhì)污染績(jī)效審計(jì)為例，無(wú)法單從水質(zhì)指標(biāo)良好來(lái)客觀評(píng)價(jià)，調(diào)查統(tǒng)計(jì)其中魚(yú)類(lèi)的生存情況、動(dòng)植物生態(tài)多樣性、富營(yíng)養(yǎng)化與否等各個(gè)方面指標(biāo)對(duì)于做出判斷同樣必不可少。二是缺少統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)以綜合各評(píng)價(jià)指標(biāo)。綜合環(huán)境績(jī)效審計(jì)涉及大氣、水、土壤等多個(gè)環(huán)境主體，欠缺綜合標(biāo)準(zhǔn)對(duì)各主體進(jìn)行評(píng)價(jià)會(huì)導(dǎo)致整體評(píng)價(jià)的指標(biāo)體系存在一定的阻力。

（三）環(huán)境績(jī)效審計(jì)研究現(xiàn)狀

生態(tài)環(huán)境問(wèn)題是社會(huì)各界廣泛關(guān)注的焦點(diǎn)，多位學(xué)者在環(huán)境績(jī)效審計(jì)、環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系及其方法領(lǐng)域的深入研究，形成了本文的理論基礎(chǔ)。

1.環(huán)境績(jī)效審計(jì)內(nèi)容與功能定位研究。基于學(xué)者普遍觀點(diǎn)，環(huán)境績(jī)效審計(jì)是以受托責(zé)任觀為基礎(chǔ)，為實(shí)現(xiàn)對(duì)被審計(jì)環(huán)境管理系統(tǒng)中特定環(huán)境治理項(xiàng)目的成效進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)督的目標(biāo)，由審計(jì)單位所采取的一種控制活動(dòng)。環(huán)境績(jī)效審計(jì)工作中主要考慮其經(jīng)濟(jì)性、效率性及效果性，對(duì)環(huán)境系統(tǒng)作出客觀有效的評(píng)價(jià)，通過(guò)考查各項(xiàng)治理活動(dòng)對(duì)環(huán)境績(jī)效產(chǎn)生的效果，在審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)上針對(duì)性地提出改進(jìn)建議，以加強(qiáng)被審計(jì)單位的環(huán)境責(zé)任觀、提高環(huán)境治理績(jī)效，從而發(fā)揮環(huán)境績(jī)效審計(jì)的作用。

2.環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系與方法研究

現(xiàn)有的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系主要分為以下幾類(lèi)。

（1）以審查環(huán)保資金為主線的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。通過(guò)對(duì)環(huán)保項(xiàng)目資金使用的合規(guī)性、效率性和效果性審查，評(píng)價(jià)環(huán)保部門(mén)相關(guān)工作的完成進(jìn)度與績(jī)效指標(biāo)的達(dá)標(biāo)率[3]，此類(lèi)針對(duì)財(cái)務(wù)資金進(jìn)行的績(jī)效審計(jì)是目前我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的關(guān)注重點(diǎn)。

（2）以評(píng)價(jià)環(huán)境治理項(xiàng)目狀況為主線的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。通過(guò)選取適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)、社會(huì)、生態(tài)效益等指標(biāo)構(gòu)建評(píng)價(jià)體系，描述特定環(huán)境治理項(xiàng)目治理前、治理中、治理后資金的投入、實(shí)施和運(yùn)營(yíng)等方面的績(jī)效情況，對(duì)項(xiàng)目治理過(guò)程中階段性成果進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。

（3）以區(qū)域環(huán)境績(jī)效為主線的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。通過(guò)對(duì)區(qū)域性的自然資源、建設(shè)項(xiàng)目等進(jìn)行核查監(jiān)督[4]，根據(jù)各地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和主要污染源等特點(diǎn)，利用評(píng)價(jià)體系對(duì)區(qū)域性環(huán)境工作成效進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。同時(shí)，應(yīng)當(dāng)注意的是，由于我國(guó)環(huán)境審計(jì)事業(yè)起步較晚，符合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境績(jī)效審計(jì)與評(píng)價(jià)方法發(fā)展仍處于初級(jí)階段，已取得的研究成果并未得到具體的實(shí)踐操作。因而，我們?nèi)孕枰脛?chuàng)新的眼光從不同角度全面對(duì)環(huán)境的績(jī)效審計(jì)進(jìn)行探究。

本文正是以以上的環(huán)境績(jī)效審計(jì)相關(guān)研究為基礎(chǔ)，對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)方法與評(píng)價(jià)指標(biāo)作出一定的創(chuàng)新，以充分適應(yīng)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的特點(diǎn)，為得到準(zhǔn)確的審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果提供合理依據(jù)。

三、構(gòu)建PSR概念框架下的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系

（一）PSR模型概念框架

“壓力—狀態(tài)—響應(yīng)”模型，即PSR（Pressure-State-Response）模型，是環(huán)境質(zhì)量評(píng)價(jià)學(xué)科中常用的一種評(píng)價(jià)模型，其主要包括壓力、狀態(tài)和響應(yīng)三個(gè)指標(biāo)，以此來(lái)表示當(dāng)前環(huán)境存在的問(wèn)題、問(wèn)題發(fā)生的原因以及相關(guān)部門(mén)的解決措施[5]。壓力是指人類(lèi)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)活動(dòng)對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的破壞和產(chǎn)生的負(fù)擔(dān)，同時(shí)也包括間接的壓力及其潛在的負(fù)擔(dān);狀態(tài)是指由于對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的壓力，從而導(dǎo)致現(xiàn)階段的狀態(tài)及其所發(fā)生的變化;響應(yīng)是指為解決社會(huì)及個(gè)人對(duì)自然環(huán)境造成的壓力及破壞，管理層和決策層所作出的修復(fù)生態(tài)環(huán)境、改善環(huán)境質(zhì)量的相應(yīng)舉措[6]。

利用PSR模型能夠較為準(zhǔn)確地解釋在綜合治理過(guò)程中，環(huán)境存在的問(wèn)題、變化，有利于社會(huì)及時(shí)調(diào)整方案，有針對(duì)性地實(shí)施相關(guān)政策措施，有效地維護(hù)和推進(jìn)生態(tài)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。此外，PSR模型在壓力、狀態(tài)和響應(yīng)三個(gè)指標(biāo)之間存在著相互作用的關(guān)系，三個(gè)指標(biāo)相互影響，相互關(guān)聯(lián)，有利于審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取及其體系的建立，指出當(dāng)前環(huán)境存在的邏輯關(guān)系，為之后的研究提供了較為系統(tǒng)地理論支撐。

（二）環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系

基于以上PSR模型對(duì)環(huán)境的評(píng)價(jià)思路，基于可比性、可獲取及系統(tǒng)性原則選定了以下相應(yīng)評(píng)價(jià)指標(biāo)[7]，構(gòu)建了三個(gè)目標(biāo)層、14個(gè)因素層的環(huán)境績(jī)效審計(jì)綜合評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，如表1。

四、結(jié)語(yǔ)

以PSR框架模型的環(huán)境績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系具有具體性、實(shí)用性、針對(duì)性強(qiáng)的特點(diǎn)，能夠?qū)Νh(huán)境評(píng)價(jià)中涉及的狀態(tài)表現(xiàn)進(jìn)行全面的分析。在分析與評(píng)價(jià)我國(guó)現(xiàn)階段環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)、困難和研究現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，利用PSR模型建立了涵蓋區(qū)域環(huán)境因素各評(píng)價(jià)指標(biāo)的指標(biāo)體系，具備一定的科學(xué)性與理論價(jià)值。

本文的探討與研究旨在為日后的環(huán)境績(jī)效審計(jì)提供可參照的評(píng)價(jià)體系，在環(huán)境審計(jì)作用愈發(fā)凸顯的當(dāng)下，實(shí)踐意義尤為顯著。通過(guò)建立完整、可靠的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系，有利于發(fā)揮環(huán)境審計(jì)在環(huán)境保護(hù)事業(yè)中的方向引導(dǎo)、問(wèn)題反映、評(píng)價(jià)監(jiān)督等作用，貫徹生態(tài)文明建設(shè)精神，促進(jìn)我國(guó)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展。

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（責(zé)任編輯：張彤彤 藍(lán) 亮）