企業取得的個稅手續費返還財稅處理研究

郝利安

摘要：近年來，企業取得的個人所得稅代扣代繳手續費（以下簡稱“個稅手續費”）的財稅處理政策并不明朗，致使好多企業在財稅處理的過程中出現不同的處理方式，直至2018年財政部在會計處理上明確了個稅手續費計入“其他收益”核算，但在涉稅處理的問題上，尚未具體明確。本文從個個稅手續費內涵及支用范圍出發，研究該手續費的財稅處理。

關鍵詞：個人所得稅;代扣代繳手續費;財稅處理

個稅手續費并不是什么“名詞”，甚至在一些單位，這個詞兒從未出現過，但是在企業基層“會計界”卻是一直困擾會計們的一個難題。企業從稅務局取得返還的個稅手續費如何核算？是否涉稅？涉及的稅種如何處理？直至2018年12月國家財政部在會計處理上才明確個稅手續費須計入“其他收益”核算，但在涉稅處理的問題上，尚未具體詳細明確。本文從該手續費業務內涵及支用范圍出發，研究個人所得稅代扣代繳手續費的財稅處理。

一、代扣代繳個人所得稅手續費返還計算依據

個稅手續費返還的依據主要來自《個人所得稅法》第十七條規定，對扣繳義務人按照所扣繳的稅款，付給2%的手續費。而對于個稅手續費最新的具體規定主要來自于2019年2月財行下發的《關于進一步加強代扣代收代征稅款手續費管理的通知》，該通知明確指出，個人所得稅稅法中所稱的手續費是指稅務機關按照企業不超過代扣代繳稅款的2%支付手續費，對于支付手續費的額度在這個通知里也有了新的規定，即當年支付手續費的額度不能超過70萬元，也就是說按照企業當年代扣代繳的個人所得稅款為計稅依據，應取得手續費超過70萬元的，超過的部分是不予支付的，而且對于超過的部分也不會結轉以后的年度兌付。

二、個稅手續費使用范圍

企業取得的個稅手續費收入以及相關手續費的使用，應按照國家法律、法規等有關規定執行。依照2019年2月出臺的《關于進一步加強代扣代收代征稅款手續費管理的通知》要求，企業代扣代繳個人所得稅所取得的與之有關的手續費收入應單獨核算，計人本企業當期收入。取得的收入可以用于代扣代繳業務直接相關的設備支出、通訊費、交通費、人工成本等支出。國家之前如果有相關支出標準的，要求取得個稅手續費的企業嚴格執行有關規定;如果沒有相關支出標準，則需要參照當地物價水平及市場價格，按業務需求支出。

三、個稅手續費會計處理

（一）收到個稅手續費的會計處理

2018年財政部下發了《關于修訂印發2018年度一般企業財務報表格式的通知》及相關解讀，在通知中明確指出企業作為個人所得稅的代扣代繳的義務人，按照當年代扣代繳個稅稅款收到的續費，應將作為其他與日常活動相關的項目在企業利潤表的“其他收益”中填列。為加強個稅手續費的管理，2019年2月財政部又參與下發了《關于進一步加強代扣代收代征稅款手續費管理的通知》，通知中指出企業為稅務局代扣代繳個人所得稅取得的相關手續費收入在會計處理時單獨核算，計入企業當期收入。可見兩個文件分別規定企業取得的代扣代繳手續費在會計核算上應計人的項目，前者明確指出計入“其他收益”在企業的利潤表中填列，后者明確指出計人當期收入，兩種不同的會計處理方式，導致很多財會人員在會計處理上無從下手。本文認為企業取得的個稅手續費應參照稅務總局12366政策答疑及深圳稅務局、廈門稅務局、福建稅-務局等地方稅務局相繼明確的個稅手續費應按照現代服務下的商務輔助服務中代理經紀服務繳納增值稅這一政策，將企業取得的個稅手續費作為政府機關向企業采購的一項服務計人企業其他業務收入并計算繳納增值稅進行會計處理，其具體的會計處理為：借記銀行存款，貸記其他業務收入、應交稅費一應交增值稅一進項稅6%。例1：JM公司2018年代扣代繳個人所得稅697萬元，2019年2月收到代扣代繳個人所得稅手續費13.90萬元，則會計處理為：

借：銀行存款 13.90萬元

貸：其他業務收入 13.11萬元

應交稅費-應交增值稅-進項稅-6%0.79萬元

（二）支用個稅手續費的會計處理

在個稅手續費的使用范圍上，財政部于2019年2月參與下發的《關于進一步加強代扣代收代征稅款手續費管理的通知》直接明確了個稅手續費的支用范圍，與取得手續費相關的業務實際發生時，按照業務性質分別計人企業管理費用或固定資產或應付職工薪酬等科目，其中涉及進項稅的納入當期進項稅額核算，具體會計處理為借記管理費用或固定資產或應付職工薪酬、應交稅費一應交增值稅一進項稅，貸記現金或銀行存款。例2：JM公司2019年3月辦稅人員但稅務機關報送代扣代繳手續費基礎資料，發生出租車費往返62元，獎勵辦稅人員5000元。則會計處理如下：

借：管理費用一差旅費（市內）62元

應付職工薪酬一單項獎5000元

貸：現金5062元

借：管理費用一應付職工薪酬一單項獎5000元

貸：應付職工薪酬—單項獎5000元

四、個稅手續費的涉稅處理

（一）增值稅涉稅處理

一談到增值稅，一般情況下，我們會直觀的與企業的日常生產經營相掛鉤，2018年財政部下發的《關于修訂印發2018年度一般企業財務報表格式的通知》（財會[2018115號）的解讀中明確了，企業應將取得個稅手續費返還這項業務視為其他與日常活動相關的業務，在會計處理上計入“其他收益”科目。而稅收征管法規定稅務機關按照規定付給扣繳義務人手續費，應當及時填開手續費退還書;代扣代繳的企業憑稅務機關開具的退還書，按照國庫管理要求辦理退庫手續。從表面上看，企業取得的個稅手續費應作為稅收收入的退還，而并未明確指出是從稅務機關所取得的經營性收入。從法理層面看，企業代扣代繳個人所得稅是從法律的角度規定企業應當履行的義務，扣繳義務人對此行為沒有任何選擇權和放棄權，而且如果企業未按稅法要求履行扣繳的法定義務還需要承擔行政罰款的法律后果，從這一層面看，就不符合企業取得增值稅收入的范疇了。個稅手續費是否征收增值稅呢？2016年4月國家稅務總局全面“營改增”后將原征收營業稅的現代服務中商務輔助納入增值稅征收范疇。自2017年開始國家稅務總局12366關于企業取得的個稅手續費是否繳納增值稅的相關解釋是“按照目前“營改增”政策相關規定，納稅人代扣代繳個人所得稅取得的手續費收入應屬于增值稅征稅范圍，應繳納增值稅。”之后深圳稅務局、廈門稅務局、福建稅務局、安徽稅務局、重慶稅務局等地方稅務局也相繼明確企業在取得個稅手續費時應當按照現代服務下的商務輔助服務中的代理經紀服務計算繳納增值稅，增值稅的稅率為6%，小規模納稅人為3%。因此根據總局的解釋，本文認為企業取得的個稅手續費應視同政府機關向企業采購的一項長期服務而非因履行代扣代繳義務給予企業的個人所得稅的退還或是財政性補貼，企業在取得個稅手續費時應當按照現代服務下的商務輔助服務中的代理經紀服務計算繳納增值稅，增值稅的稅率為6%，小規模納稅人為3%。

（二）企業所得稅涉稅處理

《企業所得稅法》對收入總額有過明確的規定，即企業的收入總額為企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入。2018年財政部下發的《關于修訂印發2018年度一般企業財務報表格式的通知》（財會[2018]15號）的解讀在會計處理上明確指出企業取得的個稅手續費需在利潤表中的“其他收益”項目填列。2019年2月稅務總局參與下發的《關于進一步加強代扣代收代征稅款手續費管理的通知》中也明確提出“三代”單位取得的手續費收入計入本單位當期收入。無論是計人其他收益還是計人企業的其他業務收入，該筆收入都會影響企業當期的利潤總額，因此在計算當期所得稅時，企業取得的個稅手續費收入應計人企業所得稅所得額計算繳納企業所得稅，對用于個人所得稅代扣代繳業務發生的相關支出按規定計人當期費用在稅前扣除，在這里需特別強調的是如果取得的手續費收入用于獎勵企業在職辦稅人員時，在企業所得稅上此筆支出是可以作為工資薪金在所得稅前扣除，更需要會計人員注意的是，該項獎勵支出可以作為隨資費用計提基數納入當年工資總額核算。

（三）個人所得稅處理

企業取得的個稅手續費取得時計入企業的收入，企業辦稅人員作為與企業有勞動關系的人員在取得獎勵時應作為工資薪金計算個人所得稅。1994年，國家稅務總局下發了《關于個人所得稅若干政策問題的通知》，該通知明確指出個人辦理個人所得稅代扣代繳取得的手續費暫時免征個人所得稅。因此企業取得的個稅手續費用于直接獎勵辦稅人員的，免征個人所得稅。但需要注意的是對于該條文中的“個人”，僅指企業個人所得稅代扣代繳的經辦人員，企業代扣代繳非經辦人員取得該項獎勵時要并入當期工資薪金計征個人所得稅。