新舊政府會計制度對比分析何

真朱

摘? 要：為了滿足以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告的新要求，2017年財政部制定了《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》，此次政府會計制度改革力度巨大，對行政事業單位會計工作具有重大實踐意義。該文就行政事業單位新舊會計制度進行對比分析，希望能對新制度的實施具有參考價值。新的政府會計制度在適用范圍、會計科目、會計核算基礎、賬務處理、會計報表等方面與以往的制度大有不同。

關鍵詞：行政事業單位? 會計制度? 新舊 對比

中圖分類號：F810 ? ?文獻標識碼：A 文章編號：1672-3791（2020）02（c）-0199-02

1? 政府會計制度改革背景

黨的十八屆三中全會提出了“建立權責發生制政府綜合財務報告制度”的重大改革舉措，2014年新修訂的《預算法》對各級政府提出按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告的新要求。為了不斷提高政府會計信息的質量，近年來，我國不斷深化政府會計制度的改革，對一系列會計制度進行了修訂。如2012年對《事業單位會計制度》進行修訂，并于2013年1月1日起施行。2013年對《行政單位會計制度》進行修訂，并于2014年1月1日起施行。2015年對《財政總預算會計制度》進行修訂，并于2016年1月1日開始施行。2017年財政部制定了《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》，自2019年1月1日起施行，改革力度巨大。執行新的政府會計制度的單位，不再執行《行政單位會計制度》《事業單位會計制度》以及醫院、高校、中小學、科學事業單位、國有建設單位等行業會計制度。

2? 新舊制度對比

2.1 適用范圍方面

我國的政府會計制度體系在改革之前主要分為三大部分，分別為財政總預算會計、行政單位會計、事業單位會計，各個部分都有相對應的會計制度進行規范，如《財政總預算會計制度》適用于中央、省、市、縣、鄉等各級政府財政部門的總會計，《行政單位會計制度》適用于各級各類行政單位，《事業單位會計制度》適用于各級各類事業單位，對于高校、醫院、中小學、科學事業單位、國有建設單位等行業則根據各自行業特點執行行業事業單位會計制度，如《高等學校會計制度》《中小學校會計制度》《科學事業單位會計制度》《國有建設單位會計制度》等制度。而新的政府會計制度則把行政單位會計事業單位會計進行了合并，各級各類行政單位和事業單位適用統一的會計制度，對事業單位也不在區分行業會計制度。統一了核算口徑，有利于不同行業的會計信息的比較、收集整理，最終提高會計信息的質量。

2.2 會計科目方面

2017年1月1日開始施行的《政府會計準則—基本準則》中規定政府預算會計要素包括預算收入、預算支出與預算結余。政府財務會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用。而在舊制度的規定中，2013年施行的《事業單位會計制度》設置了資產、負債、凈資產、收入、支出五大類共48個一級會計科目。2014年施行的《行政單位會計制度》設置了資產、負債、凈資產、收入、支出五大類共34個一級會計科目。另外，會計科目名稱上結合行政事業單位經濟活動特點，在保存部分原有會計科目不變的情況下，對部分科目名稱進行了微修改和增加了部分新科目。這樣的科目設置體系把政府預算會計要素和財務會計要素混合在一起進行核算，主要是反映單位預算執行情況并不能完全準確反映行政事業單位會計主體的資產、負債、成本等會計信息，對編制權責發生制政府綜合財務報告提供會計信息的范圍有限，不利于報告的編制。而新的政府會計制度在會計科目設置上將其分為財務會計科目和預算會計科目兩大部分，財務會計科目分為資產類、負債類、凈資產類、收入類、費用類共77個一級會計科目;預算會計科目分為預算收入類、預算支出類、預算結余類共26個一級會計科目。此次設置是按照政府會計準則對會計要素的分類分別進行設置，沒有將其合并設置，能清晰地反映行政事業單位的財務情況和預算執行情況。各單位在執行中結合單位經濟活動特點選擇使用。

2.3 會計核算基礎方面

我國的會計核算基礎有收付實現制和權責發生制。在舊的《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》中，都規定了行政單位和事業單位會計核算一般采用收付實現制，但部分經濟業務或者事項的核算應當按照本制度的規定采用權責發生制，是以收付實現制為主、權責發生制為輔。而新的政府會計制度規定單位財務會計核算采用權責發生制，預算會計核算采用收付實現制，另有規定的，依照其規定。新的制度中兩種核算基礎是并列關系，分別在不同的賬務模塊中發揮作用。

2.4 賬務處理方面

在舊的《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》中分別根據行政單位和事業單位的活動特點對會計科目的使用進行了說明，在進行賬務處理時只需依據各自制度進行相應的處理，賬務處理上沒有區分財務會計和預算會計。新的政府會計制度沒有單獨按單位性質對會計科目使用進行說明，而是對不同的經濟業務和事項內容從財務會計和預算會計兩方面進行舉例說明，各級各類行政事業單位在使用時需根據自身單位特點選擇使用，賬務處理上需要區分財務會計和預算會計進行會計分錄的編制，充分體現財務會計與預算會計的功能。而且對于同一項經濟業務在進行財務會計賬務處理的基礎上需進一步分析是否需進行預算會計業務處理，兩大模塊所采用的會計核算基礎不同，對財會人員賬務處理能力提出了更高的要求。

2.5 會計報表方面

《行政單位會計制度》中規定行政單位財務報表是反映行政單位財務狀況和預算執行結果等的書面文件，由會計報表及其附注構成。會計報表包括資產負債表、收入支出表、財政撥款收入支出表等，《事業單位會計制度》規定事業單位的財務報表由會計報表及其附注構成。會計報表包括資產負債表、收入支出表和財政補助收入支出表。以上報表主要反映預算收支執行情況。新的《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》中把行政事業單位會計報表分為財務報表和預算會計報表，財務報表的編制主要以權責發生制為基礎，以單位財務會計核算生成的數據為準;預算會計報表的編制主要以收付實現制為基礎，以單位預算會計核算生成的數據為準。財務報表由會計報表及其附注構成。會計報表一般包括資產負債表、收入費用表和凈資產變動表。現金流量表的編制單位可根據實際情況自行選擇。預算會計報表至少包括預算收入支出表、預算結轉結余變動表和財政撥款預算收入支出表。報表按財務會計要素和預算會計要素進行分類后可以清晰明了地反映行政事業單位的財務狀況、運行成本情況、預算收支執行情況。會計信息的質量得到大大提升。

2.6 基本建設投資方面

《行政單位會計制度》和《事業單位會計制度》中都規定了行政單位和事業單位的基本建設投資需要按照國家有關規定單獨建立基建賬套、單獨核算，同時按照制度的規定至少按月并入大賬中的在建工程及其他相關科目反映。制度中只對非基本建設項目的賬務處理進行了規定。行政單位和事業單位需要在在建工程下設置“基建工程”明細科目，專門核算由基建賬套并入的在建工程成本。對于基建并賬，在事業財務和基建財務中的具體日常賬務處理國家單獨進行了規定，在單獨建賬和并賬要求下，既能單獨反映在建項目的資金情況又能將該情況反映到單位的整個賬務中，避免了賬外賬。而新的政府會計制度不再要求行政事業單位對基本建設投資單獨建賬，而是按照新制度規定統一進行會計核算，在具體賬務處理上，對所有的基建項目工程進行整體規定，不再區分基本建設項目和非基本建設項目，但是要求按項目單獨核算，并保證項目資料完整。這樣在能完整反映基建項目整體情況的前提下避免了同一項經濟業務進行兩次賬務處理，減少了財務人員的工作量。

3? 結語

2019年1月1日開始施行的《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》是近幾年來政府會計改革的一項重大改革。對行政事業單位的會計工作帶來了新的挑戰，為保證新制度的有效實施，各級各類行政事業單位需要做好各項準備工作，首先，認真學習和領會國家有關制度規定的內容，做好新舊會計制度的銜接處理，做好新制度下的賬務初始化工作。其次，加大財會人員的財務知識培訓，提高會計人員的業務素質，適應新時代會計發展的要求。最后，對于實行會計電算化的單位，保證會計信息安全的前提下做好新舊會計信息系統的對接工作，確保新舊會計信息的有效銜接，充分發揮現代信息技術手段在會計工作中的積極作用。

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