基于區塊鏈視角的分布式記賬應用研究

馬園園 歐紹華

摘 要：分布式記賬是基于區塊鏈技術去中心化、開放獨立、安全可追溯等特點而形成的一種新型記賬系統。它擁有多副本機制、密碼學技術、智能合約和共識基礎等多個特征，在降低信息不對稱性、減少交易和監督成本以及提高審計效率等方面發揮著重要作用，具有廣闊的應用前景，但也面臨研發與前期運維成本高、公鏈監管難、對從業人員沖擊大等問題與挑戰。因此，應從技術、立法、人才三個層面采取對策。

關鍵詞：分布式記賬;區塊鏈;會計轉型

中圖分類號：F275 文獻標識碼：A 文章編號：2096-0298（2020）12（b）--03

1 分布式記賬內涵與特征

1.1 分布式記賬的內涵

分布式記賬法是基于區塊鏈技術具有去中心化、不可篡改、可追溯信息等特點的一種點對點的分散化虛擬清算的新型記賬方式，在數據爆炸時代和高頻交易下應運而生，簡稱DLT（Distributed Ledger Technology）。其實質為某個公開或封閉的網絡進行數字化交易，記錄存儲數據，形成由單個個體節點相聯組成的共識數據庫，實現數據的同步更新。這種公共可見的去中心化共享總賬本，不僅繼承了傳統記賬的精髓，而且能夠承接更為復雜的經濟事項，簡化復式記賬的流程。

1.2 分布式記賬的特征

1.2.1 多副本機制，有效防范賬本被丟失或損壞

PBFT（Practical Byzantine Fault Tolerance）即實用拜占庭容錯算法，其主要應用于數字貨幣和步萌區塊鏈，是一種狀態機制副本復制算法，即服務作為狀態機進行建模，在分布式系統不同節點進行副本復制。此種機制下，既削弱了可能滋生腐敗的中央控制權，又減少了信息丟失的可能，使會計信息記錄得到了有效保障。

1.2.2 密碼學技術，具備天然的防篡改能力

在點對點（P2P）的交易過程中，交易信息可通過非對稱密碼學中的數字簽名技術進行信息的秘密傳輸。數字簽名技術是密碼學理論的一個重要分支，其實現過程一般是由信息的發送者通過一個散列函數對要傳送的信息進行散列之后，產生其他人無法偽造的一段數字，同時接收者用發送者的公鑰對經過加密處理的私鑰消息進行解密，是保證消息完整性和真實性的一種算法。

1.2.3 智能合約，引入了事中、實時審計的能力

智能合約中的“智能”二字，顧名思義，就是按照預定設置的特殊日期和密鑰使合同自動執行交易。智能合約不僅可以提供便捷的操作，還可以擺脫手動填寫表格時通常會出現的人為錯誤，通過使用自動化軟件代碼，不再需要中間人服務，可節省大量的時間、資金和人力成本，大大提高了交易效率。

1.2.4 共識機制，有效避免少量節點的作假

共識機制在去中心化的思想上解決了節點間互相信任的問題，在很短的時間內完成對交易的驗證和確認，雖然在運行方面還難以全面實現，但這種機制設想應用于記賬上能夠減少審計的工作量，提升整個系統的公信力。而且區塊鏈的時間戳功能使每個交易環節能夠被真實記錄下來，信息無法被篡改作假，故每個節點的信息上傳更易達成共識，形成信任的良性循環。

2 分布式記賬的應用前景

安永（EY）在2019年上半年已經正式推出第二代EY區塊鏈分析器和零知識證明隱私交易協議，第一代僅供公司內部使用，公司的審計團隊可以通過多個區塊鏈賬本中收集使用公司交易的所有數據。安永的全球區塊鏈科技創新領導人Paul Brody表示，安永將會提升公有鏈的安全性和可擴展性，并同時提高平臺的運行和利潤計算速度。分布式記賬的應用前景十分廣闊，目前不止安永等四大會計師事務所，各行各界的大公司都在爭奪區塊鏈的技術紅利，以下主要從三個方面對分布式記賬的優點進行具體介紹。

2.1 降低信息的不對稱性

分布式記賬的共識基礎能夠有效消除信息的不對稱性。分布式記賬打通了信息不能互通的“這堵墻”，與傳統中心化結構不同，分布式賬本的各信息輸送節點呈網式散開，由點到面再到三維立體，加大了信息傳輸的負荷量，奠定了信息共享的基礎。

一方面，區塊鏈技術其實可以看作一個全球在線數據庫，通過其專用加密貨幣——以太幣（Ether，簡稱“ETH”），提供去中心化的以太虛擬機來處理點對點合約，它能夠實現多端點實時信息交換，對于會計記錄的查詢更為方便、快捷、準確，做到了會計數據隨取隨用，能夠實時記賬，降低了交易滯后性的成本。另一方面，降低信息的不對稱性可以緩解大部分中小企業融資難的困境。中小企業融資難、融資貴的主要原因為信息不對稱所致，而區塊鏈技術下的分布式賬本突破了信息層面的階層限制，這不僅可以緩解中小企業融資難的“病痛”，還可以提升信息跨階層間的流動性，間接縮小貧富差距，削弱“馬太效應”。

2.2 減少交易和監督成本

區塊鏈為溯源防偽提供了新的工具，它具備去中心化的特性，不依賴于某個組織和個人，利用可信的技術手段將所有信息公開記錄在“公共賬本”上，被認為可以解決傳統溯源防偽業務中的“信任問題”，降低會計的審計成本以及社會的監督成本，而且鏈上的數據具有時間戳的功能使其不可被篡改，與商品溯源防偽業務中數據的記錄要求頗為吻合。

2.3 提高審計效率，拓展審計新可能

審計其實際目的主要是為了解決信任問題，而分布式記賬的核心原理也是解決信任問題。分布式記賬基于區塊鏈技術的特性能夠減輕并優化核查這份“信任”的工作量和流程，從而使單位時間內能夠做更多增加企業效益的事務，提升審計效率。這樣的特性包括：

（1）時間戳功能，能夠保證會計信息的記錄過程無法被人為惡意修改。（2）去中心化的網狀格局，這種點對點的運行機制賦予了審計人員更多的獨立性和公正性，減輕多方博弈的束縛。（3）智能合約，增強了事中、實時審計的能力，審計函證和盤點工作均可實時進行。（4）密碼學，就像對裝載信息的盒子上了一把鎖，確保信息交易的安全性。

3 分布式記賬運用面臨的問題與挑戰

3.1 研發和運維成本高

技術成本主要分為研發創新和運行維護兩方面。一方面，研發期具有極高的不確定性，一般技術攻關的過程比較漫長，可謂是“路漫漫其修遠兮”，研發人員將上下而求索;另一方面，分布式記賬的運維成本主要涉及數據存儲擴容和吞吐量等亟待解決的運營問題。基于區塊鏈技術的發展，從系統需求出發，優化區塊鏈的數據結構、共識算法、分布式體系架構以及業務流程需要大量的運營和維護成本，而這些運維成本在前期往往不可小覷。

區塊鏈本身是一種分布式數據庫，即分布式共享總賬，這樣一套全球通用的龐大數據體系建立起來，會有很多掣肘的問題，從而加大了分布式記賬鋪設應用的技術難度。譬如，首先，對數據容量的考量，如何使數據庫既能存儲海量信息，又能保證其完整性？其次，如何保障信息完備和系統的正常運作，以防參與數據記錄的某些節點崩潰？最后，新事物會在立法上有怎樣的建樹才能防止不法分子的惡意破壞呢？

3.2 監管或成為難題

按理來說，分布式記賬由整個網絡的所有參與者共同記錄這一特征，本身被認為是可信任的機制，但現階段技術水平還無法對自身的風險進行監測和管控，所以有必要借助法律和政策進行監管。那么，監管主要難在哪里呢？無疑是上面提到的技術問題，量大難裁。嚴謹的法網編制和技術的成熟度息息相關，但監管者利用密碼學可以通過設計不同的代碼形成密鑰，以滿足現階段的信息安全訴求。

區塊鏈分為公有鏈和私有鏈，私有鏈的特點是讀取速度比公有鏈要快，運行成本也更低，不過潛在風險是可能存在“尋租”行為;公有鏈的特點就是難以具體監管。但在2019年11月中國烏鎮舉行的世界區塊鏈大會中，為聚焦于區塊鏈的落地應用、加速推進技術進度，將聯盟鏈技術定為區塊鏈應用發展的主導方向。公有鏈和聯盟鏈融合是大方向，兩者的結合可以形成優勢互補實現信息跨越。

3.3 對財務人員的就業產生沖擊

分布式記賬系統中的智能合約將打造電子合同服務系統，即一旦滿足付款條件，系統可自動根據合同條款的指令進行開具發票和付款執行，包括從數據存證、供應商按需定期發貨、企業收貨確認，合同執行完成的全過程。全程無人化操作既可確保信息在交易過程中真實客觀，也可簡化財務核算以及各部門簽章等繁瑣的辦手續流程。分布式記賬和人工智能會計的本質，讓我們看到“無人會計”在企業開源節流方面貢獻巨大，這必將重創財務就業市場，淘汰可被替代的基層財務人員，一旦從業人員轉型的速度沒能超過技術更迭的速度，造成的影響不容樂觀。所以我們應積極思考未來對財會專業技能的需求方向，完成自身對專業數字化學習研究的轉型，緊隨由技術引發的時代潮流。

4 推進分布式記賬的對策建議

4.1 技術難題上，利用人工智能等技術逐步攻堅克難

除了德勤財務機器人的引入之外，金蝶也曾發布金蝶智能財務機器人小K，它主要具有三大能力：感知能力、計算能力、認知能力，能夠對大數據進行建模因果分析和相關性分析，在龐大數據流的交匯中完成對未來的預測。人工智能的應用空間也非常廣大，在財務管理上的促進作用也十分明顯，如對相關交易活動的自動規范管理，保障數據信息可靠準確，而且有助于健全財務風控體系等。那么區塊鏈在擴容、存儲等方面的難題，或許提供一個已知的算法給機器去解析、執行，可以逐步攻堅克難，有利于加速推進分布式記賬的進程。雖然前期運行和維護的成本會因數據量龐大而上升，但形成規模效應后研發和運維成本高的問題會逐步消解。

4.2 行業監管上，應逐步建立新的相關記賬法律法規

由于分布式記賬仍處于初級階段，相關法律法規的建立還存在很多的空白和缺失。為促進區塊鏈技術及相關服務的良性成長，維護國家安全和社會公眾的合法權益，國家互聯網信息辦公室在2019年1月10日發布了《區塊鏈信息服務管理規定》，相信不久的將來國家會相繼出臺更多的相關法案。反洗錢金融行動特別工作組（FATF）在2019年發布了《加密貨幣監管標準》，因為區塊鏈技術匿名交易的特點，可能使其成為犯罪分子洗錢和恐怖主義融資的新工具。

分布式記賬目前還在孕育中，也許過早的治理會抑制其技術創新，但凡事預則立，應防微杜漸、未雨綢繆，加強對分布式記賬的實質性監管，降低新興技術應用的風險，也是我們財務人員應有的憂患意識。

4.3 會計就業上，應加快財務人員的轉型以適應趨勢

分布式記賬的運用無疑將重塑財務職能，這對財務人員提出了更高的要求與挑戰。本文認為，財務人員應向戰略財務、共享財務、業務財務三個方向轉型。

戰略財務，即學歷高又有豐富的會計實操和管理經驗的優秀財務人員向戰略層面的轉型。這就要求財會人員具有一定的戰略思想和廣闊認知，牢固的財務知識結構則為基本要求，更多地可以向體系設計維護、風險戰略管理、資本價值管理以及人際運營能力等方向上轉型。

共享財務，則是指非本科畢業的普通財務人員的轉型。不過此“財務會計”非昔日所指，這些本來從事重復性高的人員可以利用已經積累的實戰經驗，通過一定的培訓，到財務共享中心從事機器暫時無法上手的工作。對企業來說，此時的人力成本必然低于使用高新技術機器的成本。

業務財務，是以管理會計職能為核心的復合型財務人員的轉型。目前財務人員大致可分為兩類：一種是長于理論而實務零經驗，另一種則是擁有長期從業的實踐經驗卻匱于戰略管理認知。能夠將理論和實踐并行的復合型人才在市場上依舊寥寥，我們不僅要在會計領域深扎，還要往“跨學科”這個缺口努力。

要想緩解財務人員的就業困境，還需會計從業人員“自救”。2019年6月，上海國家會計學院聯合上海管會教育培訓有限公司舉行了“智能財務師”認證項目的簽約儀式。智能財務師（FAI）是未來會計行業重要的研究和發展方向，是傳統財務人員轉型的出口選擇。不僅是FAI這類在新興技術下誕生的新證書值得我們關注和學習，還要培養前瞻性的戰略目光，隨時關注行業動態，加強數字思維。后數字化時代下，對編程和法律的掌握會慢慢成為我們的盔甲和武器。

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