《政府會(huì)計(jì)制度》中政府儲(chǔ)備物資的核算探討

莫紅艷 牡丹江市財(cái)政局預(yù)算評(píng)審中心

政府會(huì)計(jì)制度在對(duì)政府儲(chǔ)備物資進(jìn)行會(huì)計(jì)核算分析時(shí)出現(xiàn)些許變動(dòng)。該種變動(dòng)主要體現(xiàn)在預(yù)算會(huì)計(jì)分錄與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄的不同方面。基于此，對(duì)于政府會(huì)計(jì)制度中政府儲(chǔ)備物資的核算的探究有著重要意義。

一、初始計(jì)量

目前，政府會(huì)計(jì)制度主要使用雙分錄會(huì)計(jì)核算方法對(duì)各地區(qū)的政府儲(chǔ)備物資進(jìn)行核算，在一定程度上反映政府物資的增減變化與預(yù)算收支的變化狀況；在政府會(huì)計(jì)改革階段，可以滿足各部門預(yù)算管理和財(cái)務(wù)管理的雙重目標(biāo)。新版政府會(huì)計(jì)制度對(duì)政府會(huì)計(jì)的具體核算模式進(jìn)行了重新建構(gòu)，構(gòu)建了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)相互銜接又適度分離的核算方式，使用平行記賬的會(huì)計(jì)核算方法。平行記賬的會(huì)計(jì)核算方法是指納入單位預(yù)算管理的相關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的現(xiàn)金增減，既開展財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算工作，又進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算工作。

對(duì)于外購(gòu)部分，相關(guān)儲(chǔ)備物資準(zhǔn)則明確入賬的初始價(jià)值涵蓋了雜費(fèi)、稅費(fèi)以及買入價(jià)，與現(xiàn)階段的制度標(biāo)準(zhǔn)相同，其保管費(fèi)與日常倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)不計(jì)入成本。例如，某行政單位購(gòu)進(jìn)了一批醫(yī)療設(shè)施，該部分醫(yī)療設(shè)施的總價(jià)為5000 萬(wàn)元、運(yùn)輸費(fèi)用為5 萬(wàn)元、保管費(fèi)用1 萬(wàn)元、裝卸費(fèi)用1 萬(wàn)元，上述款項(xiàng)均由財(cái)政部門直接進(jìn)行支付，其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 1、政府儲(chǔ)備物資5006，貸：財(cái)政撥款費(fèi)用 5007；預(yù)算會(huì)計(jì)分錄為：借：行政支出 5007，貸：財(cái)政預(yù)算收入 5007。

對(duì)于政府儲(chǔ)備物資的委托加工部分，政府會(huì)計(jì)制度新增了相應(yīng)內(nèi)容并在相應(yīng)物資準(zhǔn)則中有著明確規(guī)定委托加工的成本在政府儲(chǔ)備物資的未加工成本的基礎(chǔ)上，加上往返運(yùn)輸費(fèi)、加工費(fèi)用與應(yīng)計(jì)入加工物資的相關(guān)稅費(fèi)等進(jìn)行確定。例如，某行政部門委托某藥廠加工藥品b，發(fā)出加工物資a 成本共計(jì)2000 萬(wàn)元，支付加工費(fèi)用220 萬(wàn)元，運(yùn)輸費(fèi)用6 萬(wàn)元。在政府會(huì)計(jì)制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為，材料出庫(kù)部分，借：加工物品2000，貸：政府儲(chǔ)備物資a 2000。運(yùn)輸費(fèi)用與加工費(fèi)用部分，借：加工物品 226，貸：賬戶用款額度 226。驗(yàn)收入庫(kù)部分，借：政府儲(chǔ)備物資b 2226，貸：加工物品 2226。在政府會(huì)計(jì)制度下的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄為：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)支出 226，貸：賬戶用款額度 226。

對(duì)于捐贈(zèng)部分，儲(chǔ)備物資相關(guān)準(zhǔn)則中規(guī)定其入賬價(jià)值根據(jù)市場(chǎng)價(jià)值、評(píng)估價(jià)值以及憑據(jù)金額三方面進(jìn)行確定，不可使用物資的名義金額進(jìn)行計(jì)算。與此同時(shí)，政府會(huì)計(jì)制度將資產(chǎn)基金科目取消，捐贈(zèng)收入被納入新制度當(dāng)中，用來(lái)核算個(gè)人或單位向政府部門捐贈(zèng)的物資。例如，某單位接受抗震物資，票據(jù)金額顯示為500 萬(wàn)元，運(yùn)輸費(fèi)用為5 萬(wàn)元。在政府會(huì)計(jì)制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：借：儲(chǔ)備物資 505，貸：捐贈(zèng)收入 500、賬戶用款額度 5。在政府會(huì)計(jì)制度下的預(yù)算會(huì)計(jì)分錄為：借：其他支出 5，貸：賬戶用款額度 5。

對(duì)于無(wú)償調(diào)入部分，儲(chǔ)備物資準(zhǔn)則中規(guī)定儲(chǔ)備物資的無(wú)償調(diào)入部分依照市場(chǎng)價(jià)值評(píng)估價(jià)值以及憑據(jù)金額確定該部分物資的入賬價(jià)值[1]。政府會(huì)計(jì)制度將無(wú)償調(diào)撥凈資產(chǎn)科目納入制度內(nèi)容當(dāng)中，對(duì)物資調(diào)撥期間產(chǎn)生的凈資產(chǎn)波動(dòng)進(jìn)行核算。例如，某單位接受上級(jí)單位無(wú)償調(diào)撥的救災(zāi)物資，賬面價(jià)值顯示為10000 萬(wàn)元，運(yùn)輸費(fèi)用為20 萬(wàn)元。在政府會(huì)計(jì)制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：借：政府儲(chǔ)備物資 10020，貸：無(wú)償調(diào)撥凈資產(chǎn) 10000、銀行存款20。預(yù)算會(huì)計(jì)分錄為：借：支出 20，貸：貨幣資金 20。

二、后續(xù)計(jì)量

儲(chǔ)備物資準(zhǔn)則在計(jì)量后續(xù)成本時(shí)與當(dāng)前政府會(huì)計(jì)制度規(guī)定相同，即借助加權(quán)平均方法、先進(jìn)先出方法以及個(gè)別計(jì)價(jià)方法對(duì)物資成本進(jìn)行確定[2]。確定計(jì)價(jià)方法后不可隨意變更，政府會(huì)計(jì)制度使得業(yè)務(wù)處理出現(xiàn)了一定變化。例如，某地區(qū)出現(xiàn)地震災(zāi)害，經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)后，某單位向地震災(zāi)區(qū)發(fā)放食品，該物資成本為12 萬(wàn)元，依照上述單據(jù)，在政府會(huì)計(jì)制度下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：借：業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用 12，貸：政府儲(chǔ)備物資 12。上述案例只需編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄。

預(yù)期可回收或需要收回的相關(guān)政府儲(chǔ)備物資的后續(xù)計(jì)量在業(yè)務(wù)處理上也出現(xiàn)了變動(dòng)。例如，某地區(qū)出現(xiàn)地震災(zāi)害，經(jīng)批準(zhǔn)后，某單位向地震災(zāi)區(qū)撥付帳篷物資，該物資成本為12 萬(wàn)元，災(zāi)情穩(wěn)定后依照相關(guān)驗(yàn)收規(guī)定將發(fā)放物資的60%收回。依照上述業(yè)務(wù)單據(jù)在政府會(huì)計(jì)制度背景下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：發(fā)出物資，借：發(fā)出政府儲(chǔ)備物資12，貸：在庫(kù)政府儲(chǔ)備物資 12。收回物資時(shí)，借：在庫(kù)政府儲(chǔ)備物資 7.2、業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用4.8，貸：發(fā)出政府儲(chǔ)備物資 12。上述案例只需編制相應(yīng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄。

對(duì)于政府儲(chǔ)備物資的無(wú)償調(diào)出部分，其業(yè)務(wù)處理也出現(xiàn)了一定變動(dòng)。比如，某區(qū)域出現(xiàn)洪水災(zāi)害，某單位經(jīng)上級(jí)批示后向地震災(zāi)區(qū)無(wú)償供應(yīng)物資，該物資成本為22 萬(wàn)元。依照上述單據(jù)，在政府會(huì)計(jì)制度下的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄為：借：無(wú)償調(diào)撥 22，貸：政府儲(chǔ)備物資 22。上述案例不屬于相關(guān)單位的預(yù)算管理收支體系，只需編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄，無(wú)須預(yù)算會(huì)計(jì)分錄。

三、結(jié)論

綜上所述，在政府會(huì)計(jì)制度背景下的政府儲(chǔ)備物資核算分析主要分為初始計(jì)量與后續(xù)計(jì)量。其中初始計(jì)量主要包括政府儲(chǔ)備物資的外購(gòu)部分、委托加工部分、接受捐贈(zèng)部分以及接受無(wú)償調(diào)入部分。政府儲(chǔ)備物資的后續(xù)計(jì)量主要包括因動(dòng)用而發(fā)出且無(wú)須收回的政府儲(chǔ)備物資，因相關(guān)需要發(fā)出預(yù)期可收回或需要收回的政府儲(chǔ)備物資，無(wú)償向外調(diào)撥的政府儲(chǔ)備物資等。