對我國會計等式作調整完善的構想

湯玉龍

（江蘇聯合職業技術學院徐州財經分院，江蘇 徐州 221008）

會計等式是反映會計要素經濟數量關系的數學表達式，又稱會計方程式。它是設置賬戶進行復式記賬和編制會計報表的理論依據，屬于會計核算體系設計的根本性問題。會計等式問題的研究，離不開財務報表相關性及會計要素基本劃分的研究。

一、我國會計等式的內容表述

幾十年來，國內理論界對會計等式的一致表述主要包括：

（一）資產=負債+所有者權益

（二）收入-費用=利潤

（三）資產=負債+所有者權益+（收入-費用）

等式1反映資源及其權屬即資產、負債、所有者權益三大實要素在某一時點（期末或期初）存量結果之間的靜態數量關系。

等式2反映盈余形成過程即收入、費用、利潤三大虛要素在某一時段（一段時期內）流量變動之間的動態數量關系，它直接持續地影響著原有資源及其權屬結果發生新的改變。

等式3是公式1、公式2的貫穿，反映盈余形成對原有資源及其權屬關系結果發生著怎樣的影響，即期初權益加盈余之后的結果，成為新的權益，也即新的資產規模。或者說，資金運動的過程，最終實質就是原有資產流出轉化為費用、同時換取更高價值資產即收入的交易或事項的經濟利益增值過程。

所以會計六要素不管如何轉變，最后都會回到“資產=負債+所有者權益”這一等式。

二、會計等式存在的邏輯缺陷

仔細推敲可以發現，我國會計等式的后兩個公式在邏輯方面存在明顯缺陷，尤其是第二個公式“收入-費用=利潤”，不僅與其理論體系中收入、費用、利潤這三大會計要素的概念界定明顯不一致，而且還導致后續科目分類、復式記賬、編制財務報表等環節出現更多混亂與矛盾。

（一）收入、費用、利潤的概念界定

我國2006年之后（甚至更早許多年）頒布的企業會計準則，將反映某一時期經營成果的動態會計要素，簡單劃分為收入、費用、利潤，作為構成利潤表基本框架的基礎。但對這三大要素的概念界定卻出現了前后明顯不一致的闡述。

1、收入：指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。主要包括銷售商品、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。

2、費用：指企業在日常活動中發生的、會導致所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。

顯然，收入、費用要素均采取了狹義的定義，即可持續的經常性營業類收入。

3、利潤：指企業在一定會計期間的經營成果,利潤包括收入減去費用后的凈額、直接計入當期利潤的利得和損失等。

六大要素之間的關系被確定為“資產=負債+所有者權益”，“收入-費用=利潤”，在會計期間則表現為“資產=負債+所有者權益+（收入-費用）”。

（二）會計等式存在的邏輯矛盾

從利潤的概念界定可以看出，利潤包括的范圍，不僅包括收入減去費用后的凈額，還包括部分利得和損失，可會計等式關系卻被簡單描述為“收入-費用=利潤”。會計要素中的利潤概念錯綜復雜且零散含糊，而會計等式中的利潤卻又被大大縮小了范圍。

若式中的收入、費用被界定為狹義的營業活動導致的權益增減，則這個等式明顯是不成立的，與利潤的概念定義不相符。

若式中的收入、費用被界定為廣義的所有活動導致的權益變化，顯然與會計等式是為了用以描述會計要素之間數學關系的功能目的偏離，并且暴露出在狹義的收入、費用之外，還存在其他的資金運動分類要素沒有被納入要素體系，即強調持續性營業活動，排除了利得和損失的獨立劃分，從而反證了會計要素劃分的不完整性。

三、對會計等式作調整完善的構想

筆者認為，會計等式與會計要素概念界定之間的邏輯矛盾，首先需要就會計要素的劃分進行改革，而后重新建立內在一致的會計等式關系。

（一）增設“利得”“損失”會計要素

縱觀我國幾十年來利潤表改革發展的歷程，借鑒國際上各主要發達國家會計改革經驗，增設利得、損失要素并作為綜合收益的基本要素，更為切實可行。這可以解決利潤概念及包含的范圍模糊不清的缺陷，也符合會計要素對資金運動總體劃分的窮盡性原則。

（二）取消“利潤”要素，使用“綜合收益”且僅作為財務列表項目

由于利潤的概念在不同的語境中含糊不清，會計科目類別中并未明確“利潤”的獨立劃分，而比較相似的是“本年利潤”，僅僅是所有者權益要素的組成之一。同時，利潤如果等于各損益類加減運算的結果，那么，單獨列作會計要素，又與收入、費用、利得、損失交叉重復。利潤要素的尷尬存在，也與資金運動基本分類各子項目要素之間互不相容的邏輯原則矛盾。與此形成鮮明對比的是，綜合收益報告已成為近十年來我國會計改革的趨勢，綜合收益的概念逐步被理解和接受，更為適合替代“利潤”并且僅作為財務列表項目更為妥當。

（三）新會計要素劃分基礎上會計等式的重新表述

結合如上會計要素的劃分設想，會計等式可作如下完善調整：

會計期初、期末等式關系：

1、資產=負債+所有者權益

會計期間等式關系：

2、收入-費用+利得-損失=綜合收益

3、資產=負債+所有者權益+綜合收益

需要強調的是，公式中的“綜合收益”并不是獨立的會計要素，而僅僅是財務列表項目。