淺談新收入準則在園林綠化企業的應用

曾麗雅

摘要：財政部于2017年7月，《企業會計準則第14號-收入》由財政部正式發布，簡稱新收入準則，要求企業應用“五步法”來對收入的時間和金額進行確定。為了讓廣大財務人員和審計人員理解修訂后新準則的改變，并在實際工作中良好應用，本文以園林綠化企業為例，通過2018年實行新收入準則后的一些典型的會計處理案例，來進行新收入準則的具體條款理解和應用，為財務工作的更好開展提供一些借鑒思路。

關鍵詞：新收入準則;“五步法”模型;園林景觀企業

一、新收入準則的適用范圍

舊的收入準則缺少對收入認定標準的統一標準。新收入準則要求企業應用“五步法”模型來對收入確認的時間和金額進行統一，包括：識別合同，識別履約義務，確定交易價格，分攤交易價格，收入確定時點或期間，這五步，將準則適用范圍進一步延伸，適用于各種合約，適用于各種商品與服務。同時，確定合同的涵義和認定標準，對合同產生的收益，合同資產、合同負債等加以明確和區分，將合同資產視作重大權利，而合同負債成為公司必須單獨履行的義務。

二、新收入準則下園林綠化企業會計處理的影響

園林綠化企業是指具有園林資質的建筑施工企業，不同級別的資質對應承接園林綠化工程，由園林綠化部門管理。舊的收入準則要求企業的收入根據工程進度的百分比來進行確認的，在工程能夠可靠計量的情況下，在資產負債日通過工程進度來確認收入和費用。而新收入準則將舊收入準則與工程合同準則統一起來，根據客戶是否取得商品控制權來對收入進行確認。這可能導致企業的收入出現提前或者延遲。具體來說，新收入準則在以下幾個方面產生影響。

（一）對擬定銷售合同的影響

確認收入的主要依據使銷售收入。對于部分企業來說，如果合同內容可能面臨反復調整和修改，在合同約定期限內商品更新升級較快，則企業必須考慮合同合并導致的銷售收入確定，以及合同變更的性質以及變更部分的會計處理。在新會計準則要求下，仔細考量目前的合作模式和合同內容，提前處理好部分會計事項，在協商合同內容時，對合同分解、優化調整合同等方面做出明確的規定。

（二）識別單項履約義務

履約義務是指合同中向客戶轉讓“可明確區分的商品或服務”的承諾。新收入準則要求企業識別合同中的履約義務，企業如果提供一體化解決方案或者整體解決方案產品（All-In-One產品），合同上會列出很多種商品及服務，但并不是每一種商品和服務都屬于履約義務。由于建筑工程項目的綜合性，園林綠化企業一般都是提供整體方案類的服務，合同中的各種商品及服務之間存在高度的關聯性。

在新收入準則下，企業不能按照合同進度確認收入，而是按照需要強制執行的合同權利及義務符合時，按進度確認收入。園林綠化企業需要根據合同和企業慣例，將商品和服務是不是“可明確區分”進行仔細分析，以明確履約義務;同時根據客戶是否取得控制權來對收入進行認定。除了書面合同承諾，還有諸如免費維修、公開宣布的政策、特定聲明等，也可能成為可區分的履約義務，需要根據履約情況完成收入認定。

（三）對交易價格確定的影響

交易價格是指企業向客戶銷售商品或提供服務時，預期有權收取的對價。交易價格的影響因素主要是合同條款，其次是可變對價、非現金對價、重大融資成分、應付客戶對價等等。新收入準則下，交易價格涉及到多項預估與判斷。比如施工企業為了確保工期進度而設置的獎勵款，原準則是在獎勵款發放時計入收入確認，而新準則要求這一款項計入交易價格的可變對價。這些新舊準則的差異，要求園林綠化企業仔細權衡和分析未來不確定性事項所導致的收入轉回的風險，以及一旦風險發生時收入將轉回的數量。

三、新收入準則“五步法”模型在園林綠化企業中的應用

（一）識別與分析合同

新收入準則依據合同帶來的收入作為收入確認的范疇，因此在確認收入前，需要分析和識別和客戶簽訂的合同。按照新收入準則的標準，合同必須按滿足以下條件才能在客戶獲得商品控制權后對收入進行認定：（1）合同可以是書面合同、口頭合同或其他形式;（2）合同得到雙方認可，雙方承諾將履行各自的義務;（3）合同明確雙方的權責和義務;（4）合同明確了待轉讓商品或服務的支付條款;（5）合同具備商業實質;（6）合同很可能收回對價。園林綠化企業要充分考慮到履約責任履行對企業日后的現金流等產生的影響。

（二）合理劃分合同履約義務

對合同中提到的履約義務進行分解是收入確認的重要內容，園林綠化企業按照商品或服務能否“可明確區分”，來對合同上的多種商品或服務進行分解。園林綠化企業的銷售合同，其產品包括3種形式：有形商品、無形服務或者權利、將不同商品整合起來的重大服務組合。園林綠化企業要將工程施工合同作為一項履約義務，則需要對合同提供的所有商品和服務之間的關聯性做慎重考慮，履行好重大整合服務。如果公司無法確保多種商品和服務之間的關聯性，則分開核算，劃分獨立的履約義務進行收入確認。比如景觀設計和工程建造服務，通常包括兩個履約義務，單獨履行合同義務會更好。

（三）計量交易價格

交易價格是指園林綠化企業向客戶轉讓商品時得到的預期對價。交易價格的影響因素眾多，園林綠化企業要根據合約內容、遵照傳統慣例，綜合合同涉及的融資事項、客戶對價、可變價格、利息等多個因素的影響，來明確交易價格。在交易價格落實階段，新收入準則提高了可變對價的判斷標準，這導致在特定情況下，合同收入會出現延遲確認的情況。因此，在確認交易交個的時候必須考慮重大融資的時間價值，做好“未確認融資費用”或者“未確認融資收益”會計核算。

（四）分配交易價格至各項履約義務

新收入準則下，園林綠化企業需要根據履約義務上的交易價格來確認收入，如果一份合同只涉及到一項履約義務，則收入確認會相對簡單。如果合同涉及到多個履約義務，例如，一份施工合同包含多個履約義務，則公司必須要對多個履約義務進行明確區分，再將交易價格進行分配，對單獨交易價格進行估計。

（五）在履約義務完成時確認收入

新收入準則要求，客戶獲得商品或服務的控制權后才能確定收入。企業由于合同條款和實際情況，實際的收入認定時間并不一樣，必須結合實際的銷售方式以及產品的銷售狀態加以判定。如果合同安排不符合按進度確認收入的上述標準，企業應在控制權轉移的特定時點確認收入。對于建筑項目的施工合同來說，這個特定時點很可能更加接近于項目完工的時點。計量合同進度時，已提供的一部分商品以及服務是按照客戶的要求來進行的，具有無可替代用途，在整個合同期內有權就完成的進度來收取成本和合理利潤，如果履約義務是在某一時段內履行的業務，企業需要預估履約進度，使用產出法（商品對客戶的價值確定）或者投入法（企業為履行義務的投入確定），反映商品或服務向客戶轉移的進度，對這段時間內的收入進行確定。

四、結語

新收入準則的公布是我國企業會計準則實現國際趨同的又一步前進的成果，收入準則對收入確認的統一標準，對園林綠化企業在多重交易安排的合同簽定、交易價格計量確認、收入和完工進度的確認方法等方面，均帶來了一些變化和影響。新收入準則下，園林綠化企業要實現收入確認信息的質量提升，必須要理解新收入準則的基本判斷標準，促進企業加強合同的規范管理，做好交易事項的收入確認和計量，嚴格按照“五步法”模型來確認收入的時間和金額，更好的為內外部信息使用者提供更高質量的會計信息。

參考文獻：

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