政府購買審計(jì)服務(wù)的績效審計(jì)

牛淑銳

摘要：目前，中國政府審計(jì)進(jìn)入全覆蓋時(shí)代。隨著審計(jì)全覆蓋的推進(jìn)，政府審計(jì)外包越來越廣泛。隨著政府審計(jì)外包業(yè)務(wù)的開展，外包業(yè)務(wù)績效審計(jì)也應(yīng)提上日程，而政府績效審計(jì)也是實(shí)現(xiàn)國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重要途徑。政府績效審計(jì)關(guān)注于經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益，有利于加強(qiáng)政府審計(jì)外包管理，也完善了審計(jì)監(jiān)督體系的內(nèi)容。文章從政府績效審計(jì)的改革歷程和審計(jì)外包的相關(guān)理論出發(fā)，強(qiáng)調(diào)了政府審計(jì)外包的績效審計(jì)的必要性及其價(jià)值，分析了應(yīng)該從哪些方面實(shí)施績效審計(jì)，為審計(jì)外包的相關(guān)理論和實(shí)證研究以及完善政府績效審計(jì)項(xiàng)目內(nèi)容盡綿薄之力。

關(guān)鍵詞：審計(jì)外包決策;政府購買審計(jì)服務(wù);政府績效審計(jì)

我國政府績效審計(jì)起步較晚，對(duì)政府績效審計(jì)的認(rèn)知也仍處于探索階段。在大部分政府績效審計(jì)中，主要集中于資金效益審計(jì)。隨著審計(jì)業(yè)務(wù)外包范圍的擴(kuò)大，對(duì)政府購買審計(jì)服務(wù)進(jìn)行績效審計(jì)是亟須研究的領(lǐng)域。在政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包中，重要的一個(gè)環(huán)節(jié)就是進(jìn)行有效的外包決策，因此對(duì)這方面實(shí)施政府績效審計(jì)具有很強(qiáng)的針對(duì)性。

一、文獻(xiàn)綜述

績效評(píng)價(jià)在國際上被定義為“確定一項(xiàng)活動(dòng)、政策、規(guī)劃的價(jià)值或重要性的過程”。美國《政府審計(jì)準(zhǔn)則》第四次修訂版（2003）中將績效審計(jì)定義為：“績效審計(jì)是指對(duì)照客觀標(biāo)準(zhǔn)，客觀、系統(tǒng)地手機(jī)和評(píng)價(jià)證據(jù)，對(duì)項(xiàng)目的績效和管理進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)，對(duì)前瞻性的問題進(jìn)行評(píng)估或?qū)τ嘘P(guān)最佳實(shí)務(wù)的綜合信息或某一深層次問題進(jìn)行的評(píng)估。績效審計(jì)還要為負(fù)責(zé)監(jiān)督和采取糾正措施的有關(guān)各方在改進(jìn)項(xiàng)目經(jīng)營和決策以及加強(qiáng)公共責(zé)任方面提供信息。”我國政府績效審計(jì)評(píng)價(jià)是對(duì)政府在公共管理過程中資源投入以及最終體現(xiàn)出來的績效進(jìn)行評(píng)定和認(rèn)可的活動(dòng)。王曉梅（2007）從政治學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)和行政學(xué)的角度提出了政府績效審計(jì)的理論基礎(chǔ)，主要是社會(huì)契約理論、委托代理理論和新公共管理理論。沈翠玲（2011）、張燕（2016）均指出政府績效審計(jì)的理論基礎(chǔ)是公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及新公共管理理論。魏曉雁、包奕敏（2018）認(rèn)為政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包管理的一個(gè)重要方式就是對(duì)審計(jì)外包業(yè)務(wù)進(jìn)行績效審計(jì)。梅元清、盧穎、丁棠麗（2017）通過分析美國聯(lián)邦政府績效審計(jì)方法的變遷得出政府財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算管理、采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的程度以及政府準(zhǔn)則的變化都會(huì)對(duì)績效審計(jì)方法實(shí)施效果產(chǎn)生影響。

二、政府審計(jì)外包決策內(nèi)容

政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包起始于外包決策，可見其地位之重要性。目前外包大致分為：全部外包、部分外包以及聘請(qǐng)專.家合作。在審計(jì)業(yè)務(wù)外包時(shí)應(yīng)首先區(qū)分重點(diǎn)和非重點(diǎn)審計(jì)項(xiàng)目，并考慮相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)以確定：一是什么類型的審計(jì)業(yè)務(wù)需要外包以及外包量為多少;二是如何在有限的經(jīng)費(fèi)范圍內(nèi)確定價(jià)格。

三、對(duì)決策效果的績效審計(jì)內(nèi)容

目前我國政府績效審計(jì)指標(biāo)更力山主重對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的評(píng)價(jià)，包括：資產(chǎn)負(fù)債率、總資產(chǎn)報(bào)酬率、銷售凈利率、利息保障倍數(shù)等指標(biāo)，主要衡量企業(yè)的盈利能力和財(cái)務(wù)狀況等，缺乏對(duì)社會(huì)貢獻(xiàn)、環(huán)境效率、管理層的經(jīng)營管理效率等方面的評(píng)價(jià)。績效審計(jì)不應(yīng)僅局限于財(cái)務(wù)方面，還應(yīng)當(dāng)擴(kuò)展其內(nèi)容。例如需要考慮審計(jì)業(yè)務(wù)外包的相關(guān)決策是否有效解決了政響審計(jì)人員的不足以及能力結(jié)構(gòu)的不合理性，是否保持有效的審計(jì)質(zhì)量，是否基本符合成本效益原則等因素。在審計(jì)業(yè)務(wù)外包決策的績效審計(jì)中，根據(jù)上述的考慮因素具體可以分為可行性評(píng)價(jià)、決策質(zhì)剔評(píng)價(jià)、責(zé)任履行評(píng)價(jià)等。將上述內(nèi)容具體化為以下方面：

（1）可行性評(píng)價(jià)。包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)、定價(jià)合理性評(píng)價(jià)以及與國家發(fā)展政策和理念符合程度的評(píng)價(jià)。對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)，要考慮在決策前是否遵循了相關(guān)準(zhǔn)則的要求以及合理的職業(yè)判斷，是否考慮相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)、是否進(jìn)行了決策前的充分溝通;對(duì)于定價(jià)合理性的評(píng)價(jià)，需要考慮相關(guān)定價(jià)在滿足成本合理的情況下是否能達(dá)到審計(jì)覆蓋率最大化。同時(shí)也注意避免因成本過低而導(dǎo)致審計(jì)外包低效率低質(zhì)量。

（2）決策質(zhì)量評(píng)價(jià)。決策質(zhì)量評(píng)估即對(duì)決策質(zhì)量的有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，應(yīng)當(dāng)包括對(duì)決策前、決策后的評(píng)價(jià)，主要解決的而問題是決策預(yù)期在多大程度上與實(shí)際情況相符，決策方案實(shí)施的潛在問題在哪里、會(huì)產(chǎn)生什么影響及其程度，決策是否在遵守現(xiàn)有準(zhǔn)則以及法律法規(guī)的基礎(chǔ)上體現(xiàn)了職業(yè)判斷——具體情況具體分析，比如考慮項(xiàng)目的復(fù)雜程度、重要程度等。

（3）責(zé)任履行評(píng)價(jià)。績效評(píng)價(jià)的一個(gè)重要方面就是評(píng)價(jià)相關(guān)決策者的責(zé)任履行情況。具體可通過相關(guān)管理者的重要會(huì)議紀(jì)要參與次數(shù)、相關(guān)授權(quán)審批的文件記錄、相關(guān)的書面聲明、決策流程的規(guī)范性、嚴(yán)謹(jǐn)性以及其他相關(guān)證據(jù)。

上述評(píng)價(jià)內(nèi)容體現(xiàn)了績效審計(jì)相關(guān)準(zhǔn)則中對(duì)于評(píng)價(jià)社會(huì)貢獻(xiàn)率、管理層經(jīng)營管理效率等方面的期望，有利于推動(dòng)政府績效審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)，政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包績效審計(jì)也應(yīng)當(dāng)注意在實(shí)施過程中關(guān)注政府財(cái)務(wù)狀況、預(yù)算管理、采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的程度以及政府準(zhǔn)則的變化等對(duì)績效審計(jì)方法實(shí)施效果產(chǎn)生影響。

政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包決策的績效審計(jì)旨在完善審計(jì)外包相關(guān)理論，推進(jìn)審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)，也同時(shí)增加了政府績效審計(jì)在審計(jì)外包迅速發(fā)展的現(xiàn)狀下的評(píng)價(jià)內(nèi)容，期望為有關(guān)政府績效審計(jì)以及審計(jì)外包的相關(guān)實(shí)證分析補(bǔ)充相關(guān)理論，為日后研究做一些貢獻(xiàn)。

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