關于制造企業內制成本管理的研究

1 成本管理概述

在市場經濟條件下，企業唯有確保收益能力才會有生存的價值和可能。在確保收益上通常有兩個辦法：一是「增加銷售價格」二是「降低成本」。可是，在銷售競爭激烈市場中，市場（顧客）握有決定權，通過增加銷售量、提高銷售價格的方法來確保長期的利潤顯然是非常困難的。特別是「提高銷售價格」的政策基本上導致的后果都是使銷售量降低，所以這也是不可行的。

成本一般可以分為制造費用、管理費用、銷售費用、財務費用、稅金等。而豐田又將成本分為了外購成本和內制成本。它認為內制成本直接反應的是內部制造的成本，它的管理好壞直接影響公司的管理水平，只要放置不管就會如春筍般迅速增長。因此內制成本改善就變成了豐田的日常管理項目。

然而目前，許多企業并沒有內制成本管理的意識，沒有關注到內制成本的重要性，但是面對嚴峻的企業競爭環境下，企業要想長期利于不敗之地，內制成本管理是一個勢在必行的成本管理手段。

1.1什么是內制成本管理

我查閱很多的關于成本管理的書籍，但關于內制成本管理沒有權威且固定的定義，根據我在豐田公司工作多年的工作經驗，我認為所謂內制成本管理不是概念、理論或成本計算，而是對內制成本管理要素設定改善目標、推進改善活動、跟蹤改善目標、評價改善目標達成情況等的一系列活動。

那么在豐田公司將哪些費目劃分為內制成本呢？它分為材料費和加工費。材料費分為鋼板、涂料、樹脂材料。而加工費又分為勞務費、折舊費、稼動費（輔助材料、勞保用品、備品備件、消耗性工具、動能等）輔助部門費及加工損失費。將勞務費又分為直接人工費和間接人工費，折舊又分為專用設備、共用設備、新增設備和留用設備。

1.2內制成本管理的精髓是什么

內制成本管理把成本細化到了最小單元—原單位。為了降低成本，需要明確成本管理的著眼點：豐田把它定義為：「原單位（單位使用量）」和「單價」來把握，即：成本=原單位（使用量）？單價;降低成本就是對「原單位」或「單價」的進行持續低減活動。總之，不是作為偶然結果的成本降低，而是基于科學根據的

成本降低，并對降低的成本進行不斷的維持。

注：原單位（使用量）：生產單個部品所使用的原材料，作業時間等

單價：相當于單位原材料等的重量、體積、時間的費用等

將固定成本也單位化（單位產品成本）進行管理，也這是大野耐一先生的提出的“不管是生產一個也好，生產一千個也罷，必須保證成本是相同的”的理念，通過單位產品成本的比較，才會找出在不同產量規模下，每臺車保持相同成本的改善點，才能真正做到訂單式小批量多品種的生產，從而達到零庫存的節約式生產，推進生產管理改善，減少資金占用，增加利潤，使公司整個經營過程進入良性的循環中。因此，內制成本管理的精髓是“原單位”管理。

2 豐田公司是如何管理內制成本的

2.1豐田內制成本管理體制

內制成本管理的重要實施部門：1、工場工務部：豐田的工場一般都要設置工務部，工務部的其中一項職能就是現場成本管理，它是車間現場和財務部關于成本管理的中間橋梁，統括現場的成本推進;2、財務部：通常有成本管理課負責，主要負責推進成本改善目標制定、成本改善活動組織、成本數據分析等。3、工場各車間，主要是實施成本改善活動、達成成本改善目標。

2.2豐田內制成本管理流程

豐田內制成本改善遵循的是 “P-D-C-A” 的工作循環。

第一步：成本改善目標設定階段，即工作循環的P。第二步：成本維持？改善，即工作循環的D。第三步：成本改善目標跟蹤、評價（實際情況確認？分析）階段， 即工作循環的C。第四步：根據分析找出問題點，反映到改善活動中， 即工作循環的A。

2.2.1各個管理步驟的具體做法

STEP1：成本改善目標設定

基本考慮方法：設定目標（標準1）時首先是維持目標，將異常消除，將目標維持在穩定狀態，然后在此基礎上制定成本改善方案進行改善降低成本，形成新的目標（標準2）再繼續維持……，如此在維持和改善中反復循環。

STEP2：：成本維持？改善

此步驟主要是根據成本改善方案推進成本改善活動。各個車間根據根據改善活動內容，指定活動推進擔當及推進日程，制造部、財務部、工務部、共同進行生產活動管理。

STEP3：成本改善目標跟蹤、評價（實際情況確認？分析）階段

財務部從系統中下載各相關數據。根據大量數據資料整理出車間別、項目別、車型別分析圖表，根據圖表找原因。

圖表（圖略）展示不同車型的工場成本完成情況，每個車型分別分費目別與基準成本（本年的基準是上一年的加權平均用量*本年的新基準單價）進行比較，如車型1，基準成本6500元/臺，本年實際6300元/臺，且車型1構成的費目別也分別都達成了改善目標;但是車型3項，實際成本超出了基準成本，500元/臺（8500-8000），沒有達成，進一步細化問題，分費目別進行比較，分析高出基準的主要是：素材費（原材料）高出了700元/臺（4500-3800）。再將素材費細化，需找問題所在。發現原來素材異常是P車間的鋼板超標，繼續分析產生的原因：庫存增加了嗎？加工廢品增加了嗎？…直至找出真因。這樣的分析在不同車型的費用別中展開。

STEP4： 根據分析找出問題點，反映到改善活動中

各工場也要召開各自的成本改善會議，各車間開展本車間負責的改善項目的成本改善會議，問題在不斷被細化、分解，最終會聚焦到最細小的最根本的環節，進而反映到生產活動中去。豐田公司通過5級成本會議（圖略），實現了對內制成本管理的PDCA循環。

3 國內企業導入內制成本管理的障礙是什么

3.1學“形”容易悟“神”難

眾所周知，關于豐田經營、豐田生產方式的書籍在書店中比比皆是，但是體系的全面的深入的介紹精益成本管理的書，或者說用會計的邏輯或成本的思想或實際的做法去詮釋精益生產方式的經濟合理性的書，實為少見。這也從側面反映了，大家把重點放到了如何拷貝TPS（豐田生產方式，也被稱為精益生產方式），而忽略了支撐TPS的精髓，我們學習TPS只學到了形而沒有學到神，其實就在于此。全球很多的企業轟轟烈烈的學習和推行TPS，但好多不得而終，沒能堅持下去。因為我們根據文字是無法將成本改善推進下去的。它需要的是滲透到企業每個人的毛細血管的成本改善意識及管理意識。這是支撐企業一步步堅實前進的原動力。

3.2先“造”車還是先“育人”

對于TPS的導入存在兩個不同的觀點，大野耐一主張“TPS太簡單了，只要能掰開手指從1數到10的人就能導入“的“導入簡單說”。但是更多人持有與哈弗大學斯皮爾教授相同的觀點“盡管豐田將其做法萬完全公開，真正能夠很好模仿的企業卻幾乎沒有，嚴格來說是零“的”導入困難說“。那么是什么阻礙了TPS導入呢？

在第二次世界大戰后，豐田汽車曾經面臨嚴重的破產邊緣，然而它卻在適當的時期提出了符合需求的理念，即“造車先育人”，最終成為了世界汽車NO.1。絕大多數人認為，成就豐田成功的主要動力是TPS。那么TPS又是怎么推進的呢？人才才是第一原動力。有些企業認為員工來到企業就應該具備工作的能力，舍不得花錢去培養員工，因此在企業文化及整體員工意識上這個公司就輸了。

4加強內制成本管理的幾個建議

成本管理在企業經營中無處不在的工作，但是現實中卻存在很多對成本管理的錯誤認識。

4.1需加強高層管理意識

領導層沒有進行成本管理的意向，甚至沒有成本的意識。認為成本就是控制成本支出，盡量少的花錢就是成本管理。因此會出現在預算管理時，一刀切的硬性降費用。缺乏全面的長遠的成本戰略管理思想。狹隘的意識導致短期行為，不利企業持久發展。另外，領導層要在全公司內滲透成本管理的重要性及推進降成本工作是全體員工“的管理理念。

4.2加強組織和教育

在成本管理上推給會計部門，認為是財務部的事。財務部門是合算成本的，很多會計不了解成本的動因，會出現只用一種分配率去分配所有費用的方法，合算出的成本作為改善的基礎和決策的依據顯然是不夠精準的。就無法談到精益成本，因此成本發生部門也要和財務部門一同研究對降低成本有益的核算規則。需要實行成本管理的成員。成本管理是全員參與的活動，實行成本管理必須要建立從上到下的管理體制，不能僅僅是財務的人和事。例如在改善階段很難從財務部門找到通過技術分析降成本的管理人員，而會算賬的技術人員是最合適，在維持和改善階段會算賬的技術人員最合適。這就需要必要的成本教育了。

4.3成本改善無止境

成本管理是持續的不間斷的工作，不是一次活動就能完成的。而我們好多企業在開展降成本工作時，只是一場運動，有開始也有結束。或者轟轟烈烈開始，到后來就無聲無息的消逝。成本管理貴在堅持不懈，貴在持之以恒。

4.4 勿與成本計算混淆

現在把成本計算誤解為成本管理的企業很多。成本管理是利用成本計算的數據，采取改善本的活動，從而降低成本，提高效益。可以說，成本計算和財務會計是已經生產出來的產品的成本，這個數據是過去的數據。而成本管理是對研發階段的成本、及在制產品的下一個成本進行預測和改善的，這個數據是未來的數據，所以，形象比喻成本計算汽車的后視鏡，用來觀察已經經過的狀況，而成本管理是汽車的前照燈，照著前行未來要經過的情況，更重要的是把車開往出現利潤的方向。

成本管理各部門把成本計算和分析當做了成本管理的目標。成本計算式不會降低成本，增加利潤的。而我們大多數企業的人員整天忙于成本計算和分析，因為計算和分析的結果展示給管理層時，往往會受到對于分析數據感到滿意的管理層的認可和好評。但是如果反復進行這項工作的話，幾乎所有的成本管理部門的業務都變成了制作用于發表的資料。大家知道僅僅制作資料，成本是不會下降的，企業利潤也不會提高的，這樣將導致企業業績停滯不前或下滑。只有把這些資料用于成本改善活動中，才會起到降成本的作用。

4.5學習 TPS要“形”“神”兼備

TPS管理不僅是方法和工具，更重要的是支撐這些方法、工具的強大的企業成本文化。成本改善文化是豐田文化的一個分支，要想進行內制成本改善就要建立自己的成本改善企業文化。

5結束語

現代市場經濟是一個極其復雜的大環境，企業要在復雜多變，激烈競爭的環境中求得生存和發展，必須強化和依賴于有效的經營管理。而成本管理則是經營管理中的重中之重。我國企業應加深對成本管理意義的認識，既要借鑒國外相關經驗，又要勇于發現自身企業成本管理中存在的問題，探索出一條適合自己企業的成本管理之道，更好地為企業的經營決策服務。

參考文獻：

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[4]河田信，《豐田管理方式：會計邏輯和生產邏輯相整合的管理方式》，中國鐵道出版社2008.3版

[5]石清城，《豐田式制造管理實踐之道》，機械工業出版社，2012.1版

作者簡介：

王青霞，天津財經大學，企業管理專業，在職研究生。