淺談會計準則變更對商業銀行經營的影響和對策

黃麗

摘 ?要：商業銀行需要建立符合新會計準則要求的體系來控制和規避可能的經營風險，提供可靠財務信息。在執行新會計準則情況下產生的不確定性，是商業銀行目前急需解決的問題。本文通過對新會計準則對于商業銀行經營方面的影響因素變化進行分類分析，對商業銀行由此產生的經營理念、風險管理、業績評價和信貸業務管理的具體影響進行一般分析，就商業銀行在等方面提出初步應對措施，為商業銀行在新會計準則下持續經營、有效規避可能經營風險提供參考思路。

關鍵詞：會計準則 商業銀行 ?經營

國際會計準則是現代商業銀行的國際管理和通用標準，采用與國際會計準則趨同的新會計準則是我國商業銀行的必經之路，有利于我國銀行業參與國際競爭，提升競爭力;有利于商業銀行提高會計信息質量，增強會計披露的透明度，防范金融風險;實現銀行會計標準的國際化，使得國外投資者能更好地了解我國商業銀行的財務狀況、經營成果、現金流量和發展潛力，公平地比較經營風險，方便商業銀行在國際資本市場籌集資金。商業銀行需要建立符合新會計準則要求的體系來控制和規避可能的經營風險，提供可靠財務信息。所以我們首先要對其中的變化進行了解，然后分析變化產生的影響，然后才能有針對性地提出應對措施。

1.新會計準則中針對商業銀行經營的變化

1.1.1資產負債分類方式的變化。

新準則取消了對資產負債按流動性分類的做法，改為按管理目的和意圖對金融資產、負債進行分類。將金融資產劃分為以公允價值計量且其變化計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款以及可供出售金融資產;將負債劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，包括交易性金融負債和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融負債，以及其他金融負債，同時規定，資產與負債分類一經確定，不得隨意改變。并對各類金融資產和負債的滿足條件進行了嚴格的定義。

分類方法的改變預示著管理思路的變化，即銀行管理層在作出經濟決策形成資產、負債前就要對即將形成的資產負債確定管理意圖，確定承受風險的方式和后續管理的方法。這種分類方法能夠充分反映商業銀行持有金融工具的目的和意圖，有助于報表使用者對商業銀行風險管理作出有效判斷。同時，商業銀行將衍生工具隱含的各種權利和合同義務確認為資產或負債，已經證券化的信貸資產以及其他不滿足終止確認條件的金融資產和負債也要進入表內核算，資產負債表的內容將更加豐富，提供的信息將會更加全面，并且及時反映了銀行的資產和負債的市場價值變化。這些確認和計量都要求商業銀行具有完善的風險管理政策、金融工具估值技術、有效的內部控制制度等，否則無法達到表內確認和計量的要求。

1.1.2引入公允價值產生的變化。

金融工具尤其是衍生金融工具的迅速發展，將使原來不確認為資產負債的契約合同給銀行帶來越來越多的風險。如何在財務報表中反映與金融工具有關的受益與風險成為會計中的難題。在新準則中，引入了公允價值，將待履約合同的公允價值變化及時計入損益，并以公允價值列示為資產和負債，有效地揭示了銀行承受的市場風險。這與IFRS（國際會計準則委員會）的要求還有不同，IFRS要求最大限度地使用公允價值，除非公允價值不能可靠計量。我國由于市場經濟發展的時間較短，很多領域沒有活躍交易的市場，缺乏市場價格形成機制，因而公允價值的應用受到很大局限。因此，新準則規定，仍以歷史成本作為計量的基本屬性，除非公允價值能夠可靠計量。只在金融工具確認和計量、投資性房地產、企業合并、債務重組、非貨幣資產等有限的準則中，才有選擇地引入公允價值作為計量屬性，并嚴格公允價值的運用條件：只有保證會計要素金額能夠可靠計量時，才能運用公允價值進行計量。而國際準則相反，要求企業在對會計要素進行計量時，一般要以公允價值作為計量基礎，除非公允價值不能實現可靠計量。因此，在引入公允價值的問題上，新會計準則與國際會計準則是趨同而不是相同。金融工具以公允價值計量的部分，其價值隨著公允價值的變化而變化。金融工具價值的波動必然會帶來資產負債率的波動。而金融資產的減值均采用“未來現金流量折現法”計提，相對于原有的“五級分類法”，會加劇資產的波動。

新準則在企業合并方面引入公允價值計量模式也是嚴格限制的，新準則規定，企業合并分為同一控制下的合并和非控制下的合并。對非控制下的合并，會計處理方式與IFRS規定相同，采用公允價值計量模式。對于同一控制下的合并，采用歷史成本下的賬面價值作為合并成本的計量基礎。中國特色是同受母公司控制的兩個子公司之間的合并，其合并價格往往受到操縱，并不代表公平交易的雙方自愿達成一致的價格，因而不是公允價格，不能以公允價值為計量基礎。

1.1.3金融資產減值精確計量方面的變化

新準則規定，除交易性金融資產外，其他金融資產均應在期末進行減值測試。銀行非金融資產的減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回，銀行無法利用減值準備調節利潤，其利潤將更為真實;對于金融資產，新會計準則引入了“預計未來現金流量現值”的概念，改變了貸款按五級分類計提減值準備的傳統做法，即按照金融資產的賬面價值與按該金融資產原實際利率折現的預計未來現金流量現值（不包括尚未發生的未來信用損失，需要考慮擔保物的價值）的負差額進行計提。未來現金流量折現法與五級分類法相比較，充分考慮到了債務人的財務狀況、抵押品狀況，而且還綜合考慮了債務人所處行業發展前景、技術、市場、經濟或法律環境和時間等外界因素的影響，由于引入了估值模型，在計提減值準備的問題上按預計現金流折現的方法和按組合方式分別對重大貸款和非重大貸款測試減值，可以有效降低人為因素對減值準備計提額的影響，從而能提供更準確的信息，更真實地反映貸款的價值，使得銀行能夠更準確地把握金融資產減值可能造成的損失，從而更加客觀、公允、真實地反映商業銀行的資產情況，更符合會計信息對外披露的要求。這樣體現了對金融資產減值計量的精確性。

1.1.4引入攤余成本和實際利率的變化。

商業銀行對交易性金融資產或負債按照公允價值進行計量，按實際利率法對其他資產或負債進行計量，以攤余成本進行后續計量。與原有制度直線法計量有很大不同。新準則引入攤余成本和實際利率的方法對貸款和應收款、持有至到期投資進行后續計量，資產期末價值和利息收入將有顯著變化。新準則將交易費用計入貸款的初始確認成本，使資產更能體現直接的相關成本。并將包括交易費用在內的折溢價在持續期內按照實際利率進行攤銷，使資產的期末價值更接近實際，按考慮時間價值后的實際利率計算利息收入，收入的確認更實在。

1.1.5在會計信息披露方面變化。

與傳統的信息披露相比，新準則在披露內容的“質”、“量”和頻率方面都發生了巨大變化。增加財務報告報表種類，增加“所有者權益變動表”。要求根據業務性質分部報告，需要披露分部收入、分部費用、分部利潤、分部資產總額和負債總額等信息。各分部間的轉移交易應當以實際價格為基礎計量，轉移價格的確定基礎及其變更情況，應當予以披露。是披露金融工具的賬面價值和公允價值信息，同時披露對金融工具采用重要會計政策、計量基礎等信息。要求披露與金融工具風險相關的描述性信息和數量信息。其中描述性信息包括風險管理目標、政策和過程以及計量風險的方法;風險敞口及其形成原因;數量信息包括風險敞口總括數據和各風險集中點的風險敞口金額;對金融資產和金融負債做到期限分析，判斷企業面臨的流動性風險并說明管理流動性風險的方法;市場風險（外匯風險、利率風險和其他價格風險）發生變動時，分析其對當期損益和權益產生的影響。

參考文獻

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