權責發生制下政府綜合財務報告編制

陳翀

我國近年來推行了部門預算績效管理、完善了國庫集中支付運行機制、落實了支出經濟分類科目改革、嚴格執行公務卡制度、深化非稅收入收繳管理改革，在保障資金安全的基礎上，進一步提高了財政資金運行的效率和效益。2019年以前的預算報告體系主要反映財政資金的年度預算執行情況，不能全面反映政府部門的資產負債情況，使政府難以掌握家底情況，對公共資源的管理不利，也無法有效防范財政風險。在信息化建設越來越完善的當下，社會公眾對于政府資產使用效率、債務承擔等愈加關注，對政府會計信息披露提出了越來越高的要求。2018年12月29日，第十三屆全國人民代表大會常務委員會對《中華人民共和國預算法》作出第二次修正，其中第九十七條指出：各級政府部門應當按年度編制以權責發生制為基礎的政府綜合財務報告，報告政府整體財務狀況、運行情況和財政中長期可持續性，報本級人民代表大會常務委員會備案。

2014年12月12日國務院批轉財政部《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方案》提出，力爭在2020年前建立政府綜合財務報告制度。2015年財政部下發了《政府財務報告編制辦法（試行）》的通知。按照改革路線圖和時間表，2014-2015年建立制度框架，2016-2017年開展試點，2018-2020年全面開展，到2020年就要對外統一公布政府綜合財務報告，各級政府要向社會公開完整的政府家底：資產幾何，負債規模、日常運行成本等，這就要求各級行政事業單位2019年1月1日起全面實施《政府會計制度》，為2020年政府綜合財務報告的公開打下堅實的基礎。

一、編制政府綜合財務報告存在的主要困難

2017年1月全國人大預算工委關于政府綜合財務報告的調研中指出，政府綜合財務報告制度面臨的問題是：認識不到位，重視不夠;政府資產統計和披露不夠完整;政府負債統計和確認不夠全面;政府成本費用報告有待完善;分析評價薄弱，應用不足。

1.會計核算的口徑不統一，數據的真實性、完整性和準確性無法保證。在《政府會計制度》實施以前，報表需要進行大量的調整，如2012年-2013年行政事業財務會計改革，要求基建投資在單獨建賬、單獨核算基礎上，并入單位大帳核算，但由于會計核算體系不統一難度很大。政府綜合財務報表是根據多種報表的數據轉換加工而成的，數據抵消、調整、合并相對復雜，如政府部門之間的債權債務事項抵消、收入費用事項抵消，財政與部門相關資金主體的經濟業務或事項抵消，如果往來款項或者收支科目沒有核算到具體單位就很難進行抵消。

2.資產信息缺失，部分資產數據不完整。《政府會計制度-基本準則》指出，資產是指政府會計主體控制的，預期能夠產生服務潛力或者帶來經濟利益流入的經濟資源。除傳統的流動資產、固定資產外，還包括了無形資產、公共基礎設施、政府儲備物資、自然資源、在建工程等。行政事業單位資產的基本特征是國家所有、單位占有使用，但不具備法人財產權，所以行政事業單位要在各級財政部門資產綜合管理框架下進行資產具體管理。而在現實情況中，一是資產管理不規范，部分資產產權關系不明晰。如公共基礎設施的管理部門眾多，資產信息不全，或者部分設施，如公路，各省、市、縣三級都進行了投入，無法分清各級政府的投入量。二是一些資產的建造時間較長，無法取得相應的歷史數據。如政府土地情況不清，行政事業單位的土地使用多數屬劃撥取得，有的單位在劃撥時使用名義金額計量，土地資源市場波動較大，較難找到合理的市場價格作為重置成本。三是特殊資產價值難以評估。如自然資源沒有市場價，難以進行估價。

按照《政府會計制度》要求，固定資產、公共基礎設施應計提折舊，無形資產應計提攤銷，同時在建工程也應并入單位大帳核算，不再單獨建賬。一些單位的基本建設資產已經投入使用，但未進行竣工結算，就沒有從“在建工程”轉到“固定資產”核算，也沒有計提折舊，導致信息不準確。

3.政府債務的界定與披露，反映不真實全面。黨的十八屆三中全會《決定》明確提出“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度，建立規范合理的中央和地方政府債務管理及風險預警機制”。地方政府舉債只能用于公益性資產支出，不得用于經常性支出。2017年末我國地方債務余額16.47萬億元，但與之對應的地方政府資產卻無法在政府綜合財務報表中得到反映。傳統的財政總會計主要核算貨幣性資產負債，不核算公共基礎設施等非貨幣性資產負債;大多數基礎設施管理單位、行政事業單位會計也不核算公共基礎設施等經管資產，另外少數單位將公共基礎設施作為固定資產核算，與自用資產混淆。所以，與地方政府舉債對應的公益性資產無法在財務報表中得到體現。

4.分析評價薄弱，應用不足。單純使用傳統預算評價體系，評價機制缺乏參照標準，沒有與財政分析相配套的考核指標。在傳統的績效評價下，達到同樣結果的項目，花錢少的單位預算績效評價更低，而花錢多的單位預算執行準確使得績效評價更高，這樣無法對浪費現象進行預防，無法滿足政府部門內部信息使用者、管理者的決策需要，也無法為外部信息使用者提供有利的幫助。

針對目前政府綜合財務報告存在的問題，可以從以下幾點提出改進意見，進行探討：

1.實施《政府會計制度》。按照政府會計制度及準則進行會計核算，統一會計核算口徑和報表編制口徑，減少編制人員的人為判斷，避免隨意性，提高報告的編制質量，規范對“其他”項目的填報，防止將無法查證查實的數據都填報在其他項目中。頂層做好統籌規劃，各政府部門匯總所屬單位報表數據，創新做實編制方法。

2.全面清查資產和債務。由各級單位資產管理部門牽頭，組織對本單位管理和使用的資產進行全面清查，防止國有資產流失。一是對已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的在建工程，應當按照估計價值確定成本，轉入固定資產，并計提折舊;待辦理竣工決算后再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整已計提的折舊。二是按照《政府會計準則第3號——固定資產》應用指南的要求，設置一般政府固定資產使用年限，對本行業使用的專用固定資產的使用年限，由行業主管部門確定后報財政部門審核批準。三是做好公共基礎設施的確認以及后續計量工作。《政府會計準則第5號——公共基礎設施》已經明確提出：通常情況下，公共基礎設施應當由按規定對其負有管理維護職責的政府會計主體予以確認;多個政府會計主體共同管理維護的，應當由負有主要管理維護職責或者承擔后續主要支出責任的政府主體予以確認。四是要規范資產驗收確認、臺賬登記、計提折舊、清理報廢各個環節的管理，定期進行資產清查，確保資產賬與會計賬賬賬相符、賬實相符。

3.全面實施信息化管理

建立全面的會計核算系統，實現預算會計與財務會計雙體系，反映提供預算執行情況和財務狀況的雙功能，提供政府決算報告和政府財務報告的雙報告，實現與財政收支總分類賬系統、國庫集中收付系統的有效對接。同時能夠聯合固定資產模塊，按照財政部規定的固定資產折舊方法和使用年限，每月主動向會計核算系統傳遞資產折舊數據，解決固定資產折舊難題，利用系統定期核對固定資產賬與會計賬數據，每月自動生成財務報表，實現政府會計層面的全面動態化查詢、分析和管理，利用信息化手段，確保數據準確度，同時提高工作效率。

4.加強內部各部門的溝通協調。權責發生制不僅要求財務人員掌握已經發生的單位經濟業務，還要求掌握未付款但需要確認支出的項目，所以要求明確單位內部各部門職責，如協調財務與資產管理部門，財務與采購部門，要求加強部門協作，全面、準確地收集各種資產、價格、費用支出等資料。同時，使各部門能夠充分利用財務報告所反映的信息，加強對資產的監管、對債務風險的預警、對成本費用的控制，對預算執行情況的分析，促進資產管理、預算管理、績效管理的有機統一和銜接。

5.提高財務人員素質水平。政府綜合財務報告的編制對財務人員提出了新的要求，這就要求財務人員進一步加強會計繼續教育學習，嚴格執行新制度，不斷接受新知識新業務，以滿足新的會計工作任務需要。熟練掌握政府綜合財務報告的主要內容、編報方法，不斷總結經驗，分階段、分步驟、分重點地逐步推進，為全面提升權責發生制政府綜合財務報告的編制質量貢獻自己的力量。