基于契約實(shí)質(zhì)和企業(yè)回款管理需求的應(yīng)收款核算方式的探討

李華青

摘 要 現(xiàn)金斷流已是企業(yè)第一殺手，國(guó)外文獻(xiàn)反映了一個(gè)驚人的數(shù)據(jù)，破產(chǎn)倒閉的企業(yè)中有85%是盈利情況非常好的企業(yè)，這些企業(yè)大都死于現(xiàn)金流運(yùn)轉(zhuǎn)不暢。[1]應(yīng)收賬款管理是否有效直接關(guān)系到現(xiàn)金流運(yùn)轉(zhuǎn)的好壞。但傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)在預(yù)收賬款、應(yīng)收賬款核算方面是基于業(yè)務(wù)發(fā)生后的記錄，并非依據(jù)契約實(shí)質(zhì)及時(shí)記錄條款約定的應(yīng)回款額，對(duì)企業(yè)回款管理缺乏支持。本文將結(jié)合具體案例，探索應(yīng)收款核算的模式，嘗試解決傳統(tǒng)會(huì)計(jì)處理對(duì)企業(yè)回款管理的不足之處。

關(guān)鍵詞 契約實(shí)質(zhì) 企業(yè)回款管理 應(yīng)收賬款核算 實(shí)例分析

一、引言

依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)量的預(yù)收賬款、應(yīng)收賬款，是基于業(yè)務(wù)實(shí)際已經(jīng)發(fā)生后取得相應(yīng)外部憑據(jù)后所做的會(huì)計(jì)處理。如預(yù)收賬款，在對(duì)方按合同約定履行付款義務(wù)后，財(cái)務(wù)才生成。借：銀行存款，貸：預(yù)收賬款的分錄，而應(yīng)收賬款的確認(rèn)，更是要等到滿足收入確認(rèn)條件后，才有借：應(yīng)收賬款，貸：營(yíng)業(yè)收入的分錄。但在企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理中，對(duì)業(yè)務(wù)人員回款管理的要求，往往是基于合同約定和合同履行進(jìn)度情況。比如，合同約定設(shè)備到場(chǎng)后安裝交付前，預(yù)付合同總額的30%，折合100萬(wàn)元，從回款管理的角度，設(shè)備到場(chǎng)后，即產(chǎn)生收款權(quán)利，此時(shí)業(yè)務(wù)人員應(yīng)當(dāng)及時(shí)跟進(jìn)，以保證及早回款。傳統(tǒng)通過(guò)預(yù)收款科目記錄的100萬(wàn)，屬于完成收款后的會(huì)計(jì)記錄，這樣的數(shù)據(jù)對(duì)于回款的管理早已經(jīng)失去意義。

二、企業(yè)應(yīng)收賬款核算方式實(shí)例分析

筆者供職于一家以軟件開(kāi)發(fā)、信息系統(tǒng)解決方案為主營(yíng)業(yè)務(wù)的科技公司，我們以一個(gè)1000萬(wàn)信息系統(tǒng)解決方案的項(xiàng)目為例。合同約定收款條件為：合同簽訂后30天內(nèi)付款200萬(wàn)，主要設(shè)備到場(chǎng)后30天內(nèi)300萬(wàn)，安裝調(diào)試完成交付后30天內(nèi)400萬(wàn)，剩余100萬(wàn)作為項(xiàng)目質(zhì)保金，待項(xiàng)目運(yùn)行滿一年后支付。

一般會(huì)計(jì)處理方式（不考慮稅金）如下：

合同簽訂并收到第一筆款項(xiàng)

借：銀行存款? 200萬(wàn)

貸：預(yù)收賬款? 200萬(wàn)

主設(shè)備到場(chǎng)后，收到款項(xiàng)后

借：銀行存款? 300萬(wàn)

貸：預(yù)收賬款? 300萬(wàn)

項(xiàng)目驗(yàn)收后：

借：應(yīng)收賬款? 1000萬(wàn)

貸：營(yíng)業(yè)收入? 1000萬(wàn)

同時(shí)核銷(xiāo)預(yù)收款：

借：預(yù)收賬款? 500萬(wàn)

貸：應(yīng)收賬款? 500萬(wàn)

收到完工后的款項(xiàng)

借：銀行存款? 400萬(wàn)

貸：應(yīng)付賬款? 400萬(wàn)

收到質(zhì)保金后：

借：銀行存款? 100萬(wàn)

貸：應(yīng)收賬款? 100萬(wàn)

通過(guò)以上傳統(tǒng)的預(yù)收款、應(yīng)收款會(huì)計(jì)核算過(guò)程，不難發(fā)現(xiàn)，預(yù)收款是實(shí)際收到款后賬面上才體現(xiàn)的，應(yīng)收賬款要等到收入確認(rèn)后，賬面才形成記錄。這樣的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，對(duì)業(yè)務(wù)人員的催款管理、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)幫助非常有限。它只限于收入確認(rèn)后的驗(yàn)收款和為期一年的質(zhì)保金，或是客戶沒(méi)能按時(shí)支付前兩筆預(yù)收款，等到項(xiàng)目驗(yàn)收，會(huì)計(jì)確認(rèn)收入后，財(cái)務(wù)提供的應(yīng)收數(shù)據(jù)才對(duì)業(yè)務(wù)人員催款有實(shí)質(zhì)的用途;而前兩個(gè)環(huán)節(jié)約定的還款義務(wù)，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)處理是無(wú)法形成有效的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，無(wú)法形成回款管理的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，不能幫助企業(yè)進(jìn)行催款管理和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。

現(xiàn)在，我們嘗試換一種思路，基于契約實(shí)質(zhì)來(lái)進(jìn)行賬務(wù)處理，看看結(jié)果能否形成對(duì)業(yè)務(wù)催款和管理績(jī)效評(píng)價(jià)有效的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。我們?cè)O(shè)置應(yīng)收賬款—**項(xiàng)目預(yù)收款，用于對(duì)應(yīng)合同約定的第一筆預(yù)收款權(quán)利;應(yīng)收賬款—項(xiàng)目進(jìn)度款，對(duì)應(yīng)合同第二筆收款權(quán)利;第三筆驗(yàn)收款和第四筆質(zhì)保金部分還沿用傳統(tǒng)的應(yīng)收賬款科目。

合同簽訂后，此時(shí)我司收款權(quán)利已經(jīng)形成，財(cái)務(wù)人員根據(jù)合同相應(yīng)的條款，作如下分錄：

借：應(yīng)收賬款—項(xiàng)目預(yù)收款? 200萬(wàn)

貸：合同資產(chǎn)（其他流動(dòng)資產(chǎn)）200萬(wàn)

主要設(shè)備到場(chǎng)后（根據(jù)項(xiàng)目設(shè)備出庫(kù)情況）

借：應(yīng)收賬款—項(xiàng)目進(jìn)度款? 300萬(wàn)

貸：合同資產(chǎn)（其他流動(dòng)資產(chǎn)）300萬(wàn)

上述合同履行的兩個(gè)節(jié)點(diǎn)，財(cái)務(wù)基于合同履約情況進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，賬面上即同步形成該項(xiàng)目的收款義務(wù)所對(duì)應(yīng)的明細(xì)賬。這樣，通過(guò)應(yīng)收賬款—項(xiàng)目預(yù)收款以及項(xiàng)目進(jìn)度款的明細(xì)賬，相關(guān)責(zé)任部門(mén)即可隨時(shí)跟進(jìn)回款，減少資金滯壓風(fēng)險(xiǎn)。結(jié)合應(yīng)收賬齡和資金利息成本，可對(duì)業(yè)務(wù)人員開(kāi)展回款績(jī)效評(píng)價(jià)，也可公平、公正、公允激勵(lì)高效回款完成情況。

如收到項(xiàng)目預(yù)收款和項(xiàng)目進(jìn)度款，則可按如下方式編制會(huì)計(jì)分錄：

收到項(xiàng)目預(yù)收款項(xiàng)：

借：銀行存款? 200萬(wàn)

貸：應(yīng)收賬款—項(xiàng)目預(yù)收款? 200萬(wàn)

借：合同資產(chǎn)（其他流動(dòng)資產(chǎn)）? 200萬(wàn)

貸：預(yù)收賬款? 200萬(wàn)

收到項(xiàng)目進(jìn)度款

借：銀行存款? 300萬(wàn)

貸：應(yīng)收賬款—項(xiàng)目進(jìn)度款? 300萬(wàn)

借：合同資產(chǎn)（其他流動(dòng)資產(chǎn)）? 300萬(wàn)

貸：預(yù)售賬款? 300萬(wàn)

上述兩筆會(huì)計(jì)處理，即沖回按照合同義務(wù)產(chǎn)生的分錄，恢復(fù)到按當(dāng)前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的會(huì)計(jì)分錄，不影響財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。如果到報(bào)表日，應(yīng)收賬款—**項(xiàng)目預(yù)收款仍有余額，為保障財(cái)務(wù)報(bào)表的一貫性和可比性，可月末沖回，次月再恢復(fù)方式處理。上述核算模式，既能達(dá)到財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)服務(wù)回款管理功能，也不會(huì)導(dǎo)致與現(xiàn)有會(huì)計(jì)核算模式相沖突，不影響財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的一貫性、可比性。

以上只是以項(xiàng)目制業(yè)務(wù)模式的舉例，實(shí)際可推廣到所有非現(xiàn)款銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的企業(yè);只要合同約定了分期收款的條件，會(huì)計(jì)核算模式都可以根據(jù)合同約定和履行情況，及時(shí)記錄、反映企業(yè)應(yīng)收而未收到的數(shù)據(jù)。例如，商品銷(xiāo)售合同中約定貨物交付物流后，預(yù)收100萬(wàn)，財(cái)務(wù)只需要將應(yīng)收賬款—項(xiàng)目預(yù)收款修改為，應(yīng)收賬款—合同預(yù)收款，并根據(jù)發(fā)貨物流單據(jù)及時(shí)入賬即可。

三、案例帶來(lái)的啟示

上文描述的核算模式雖然能帶來(lái)管理的便利，但會(huì)增加會(huì)計(jì)人員的工作量。不過(guò)，在當(dāng)前企業(yè)已經(jīng)普遍實(shí)現(xiàn)ERP核算的情形下，效益顯著大于成本。筆者以國(guó)內(nèi)主流的某ERP系統(tǒng)，結(jié)合企業(yè)信息化不同層次分別舉例，供各位參考使用，其他系統(tǒng)可根據(jù)同樣情形配置或開(kāi)發(fā)。

首先，在ERP總賬科目表里參照上文配置對(duì)應(yīng)的明細(xì)科目。如果企業(yè)ERP已經(jīng)相對(duì)完備，銷(xiāo)售合同已經(jīng)在ERP系統(tǒng)內(nèi)管理，可以將合同對(duì)應(yīng)的收款條款、義務(wù)履行節(jié)點(diǎn)配置為系統(tǒng)內(nèi)的若干個(gè)合同執(zhí)行單。當(dāng)業(yè)務(wù)發(fā)生，如合同簽訂或發(fā)貨完成，即自動(dòng)觸發(fā)或業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)提起合同執(zhí)行單，流轉(zhuǎn)到會(huì)計(jì)部門(mén)，會(huì)計(jì)人員可根據(jù)合同執(zhí)行單下推系統(tǒng)電子發(fā)票（單據(jù)），生成上文所述的分錄。ERP系統(tǒng)收款單分錄配置也根據(jù)上文配置。如果到月末，則可以沖紅合同執(zhí)行單下推的電子發(fā)票，生成紅字分錄，保證財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性。

現(xiàn)實(shí)中有很多企業(yè)還很難做到業(yè)務(wù)流全程系統(tǒng)化，有的企業(yè)在OA或其他系統(tǒng)管理合同。這種情形下，依賴(lài)于會(huì)計(jì)人員系統(tǒng)外對(duì)合同執(zhí)行情況的跟進(jìn)，在合同的各個(gè)履約節(jié)點(diǎn)，以手工錄入ERP電子發(fā)票的形式發(fā)起相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，收款和沖紅與上述方式一致。這會(huì)多出系統(tǒng)外登記、跟進(jìn)合同執(zhí)行情況、手工錄入ERP發(fā)票等環(huán)節(jié)。但如上文所言，管理效益顯著大于核算成本。

其次，當(dāng)企業(yè)具備了與契約實(shí)質(zhì)完全同步的“項(xiàng)目應(yīng)收款”ERP系統(tǒng)流程和數(shù)據(jù)后，繼續(xù)借助ERP系統(tǒng)完善應(yīng)收賬款催收管理。企業(yè)可通過(guò)成立信用風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)，根據(jù)合同具體條款設(shè)置ERP所對(duì)應(yīng)的預(yù)警時(shí)點(diǎn)，對(duì)達(dá)到合同約定收款條件的應(yīng)收賬款進(jìn)行預(yù)警，并及時(shí)敦促業(yè)務(wù)員催收款項(xiàng)。對(duì)已經(jīng)逾期的客戶建立相應(yīng)的信用風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，通過(guò)寄送對(duì)賬單、電話詢(xún)問(wèn)等不同的方式催收款項(xiàng)，同時(shí)還應(yīng)該根據(jù)客戶以往的交易記錄情況，對(duì)經(jīng)常拖欠的客戶做出降低授信額度、停止授信政策等措施，直至貨款全部收回。

四、結(jié)語(yǔ)

ERP中實(shí)現(xiàn)基于契約實(shí)質(zhì)的應(yīng)收賬款管理，也需要不斷完善企業(yè)的銷(xiāo)售部門(mén)，信用風(fēng)險(xiǎn)管理部門(mén)，倉(cāng)儲(chǔ)、物流部門(mén)，項(xiàng)目實(shí)施部門(mén)，財(cái)務(wù)部門(mén)的相互配合與統(tǒng)一才能完成。同時(shí)，將現(xiàn)代信息技術(shù)與全新的應(yīng)收賬款的思想融入實(shí)際操作過(guò)程中，最終形成完美的融合。通過(guò)對(duì)應(yīng)收賬款的高效管理，圍繞ERP系統(tǒng)進(jìn)行動(dòng)態(tài)監(jiān)控、優(yōu)化流程，持續(xù)開(kāi)發(fā)系統(tǒng)自動(dòng)化管理功能;能夠幫助企業(yè)在最短的時(shí)間內(nèi)有效控制應(yīng)收賬款的規(guī)模，加快資金周轉(zhuǎn)，提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率，為企業(yè)獲取更大的經(jīng)濟(jì)利益奠定基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)

[1] 教育部《應(yīng)對(duì)國(guó)際金融危機(jī)現(xiàn)金流管理研究》課題組.現(xiàn)金流管理水平與金融危機(jī)應(yīng)對(duì)能力的考量——合俊控股集團(tuán)破產(chǎn)案例研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2009（5）：47-51.

[2] 李敏.企業(yè)應(yīng)收賬款及信用政策研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2019（07）.