上市公司變更會計師事務所的動因研究

丁志偉

摘要：隨著我國社會主義市場經濟體系的不斷完善，上市公司數量也在不斷增加，上市公司每年需要聘請會計師事務所出具審計報告，2017年度財務報表審計收費達到54.4億元，然而，每年都會有大量上市公司變更會計師事務所，使財務信息的連續性與準確性受到影響。因此，本文首先對審計市場現狀進行描述，然后就上市公司變更會計師事務所的影響因素進行分析，最后提出相應的建議。

關鍵詞：上市公司;會計師事務所;動因研究

一、我國上市公司審計市場現狀

根據證監會發布的報告顯示，截至2018年4月30日，按期出具審計報告的滬深兩市上市公司3503家，其中主板1879家、中小板907家、創業板717家。我國3503家上市公司的2017年度年報審計收費共計54.4億元，平均每家審計收費為155.3萬元，平均收費與2016年度相比增長1.6%。上市公司2017年度年報審計收費排名前十的會計師事務所審計收費合計為41.3億元，占全部上市公司審計收費的75.9%。其中四大會計師事務所的審計收費總額合計為19.2億元，占全部上市公司審計收費的35.3%。四大會計師事務所的審計收費優勢仍然明顯，但與2016年度的38.3%的市場份額相比有所下降，且呈現逐年下降趨勢。截至2018年，共有3450家上市公司年度財務報表被出具無保留意見審計報告，其中71家為帶解釋性說明段的無保留意見審計報告;36家被出具保留意見審計報告;17家被出具無法表示意見審計報告。

二、上市公司變更會計師事務所的影響因素

（一）“不清潔”審計意見的進入

在會計審計服務中，“不清潔”的審計意見通常會遭受上市公司的主動抵制與反擊。當上市公司接收到會計師事務所“不清潔”的審計意見后，將會在一年之內或者一年后對會計師事務所進行解聘。解聘后的會計師事務所與后任會計師事務所之間在企業審計方面的銜接，未發現出現斷層現象，同時通過研究后任會計師事務所在接手上市公司的會計審計方面服務之后，上市公司的發展穩健程度要明顯高于未變更過會計師事務所的上市公司。

（二）審計意見的分歧

審計意見是會計師事務所在對上市公司進行會計審計過程后得出的重要結論，而審計意見的分歧在我國也成為了上市公司變更會計師事務所的主要動因。當上市公司在上一年度被出具帶有保留意見的審計報告會使上市公司產生變更會計師事務所的想法，如：德國雙立人刀具在1977年著名的購買審計意見案中我們可以得到充分的提示。

（三）投資者信息捕獲能力被屏蔽

上市公司對于自身財務信息的內容是非常關注的，同時也是不愿與投資人進行完全透明的分享，尤其在中國上市公司股權分配的特殊性，其本身的創建人往往是持有最高股權的管理者，同時也是財務信息的掌控者，這種上市公司對于投資者信息捕獲能力的屏蔽往往是非常看重的。

（四）異地審計因素

在會計師事務所與上市公司合作的過程中，異地審計現今已成為常態。但是，在上市公司的經營所在地區的地方性主管部門，在對本地區的會計師事務所進行扶持與提升的過程中經常會出現對上市公司提出其使用本地區會計師事務所的要求，這種情況的產生對于上市公司管理層會產生非常大的壓力。從而使得上市公司主動將對其進行審計的外地會計師事務所變更為本地會計師事務所。

（五）審計收費

對于所有的上市公司而言，每年都需要出具金額較大的審計費用。如果會計師事務所在審計服務方面的收費過高，超出上市公司的承受范圍，那么上市公司選擇變更會計師事務所的幾率就會變大。會計師事務所對于審計服務方面的收費通過其營業額度即可得知，如：普華永道會計師事務所、德勒會計師事務所，安永會計師事務所和畢馬威會計師事務所四大會計師事務所，在2017年年度的收入是非常可觀的，分別為51.6億元、40.3億元、33.2億元、31.3億元。而我國本土會計師事務所的收費與國際四大會計師事務所相比從報價上來看卻只有其幾分之一的價格，因此審計收費也是變更會計師事務所原因之一。

（六）合并更名

2013年中瑞岳華與國富浩華合并，這一時間直接導致2013年前9個月38家變更會計師事務所公告中的24家變更會計師事務所公告與其有直接關系，占比例高達63%。而在這24家涉及的上市公司中主動選擇了變更會計師事務所的有4家，20家選擇與合并后的會計師事務所繼續合作，合并更名在變更會計師事務所的動因中也占據了相當大的比重。而目前我國的會計師事務所合并現象與國內正在進行的會計師事務所加盟戰略有著非常重要的聯系，這在未來將會是上市公司變更會計師事務所的動因之一。

三、政策建議

（一）制約上市公司大股東權力

上市公司對于會計師事務所具有選擇權，同時對于會計師事務所的選聘條件以及審計費用等方面都可以提出自己的要求，這對于會計師事務所與上市公司進行合作方面產生了巨大的壓力。雖然目前我國的政策法規規定在上市公司中如何選擇會計師事務所是由董事會進行投票商議決定，但在實際的工作環境中，上市公司的大股東幾乎在公司內部有著絕對的管理權，通過絕對的管理權又對董事會成員進行控制，通過董事會成員選舉出的最高管理者往往又是大股東的代言人，這種循環導致了大股東完全操控上市公司。這種情況的發生等于會計師事務所直接面對大股東，而大股東可以擁有絕對的權力對會計師事務所進行選擇。需要通過建立委員會制度可以遏制大股東的部分權力，使其在聘請會計師事務所時不再具有“一票決定”的權力。

（二）建立國家級審計委員會

對于外國上市公司而言，審計委員會一般成立于公司內部，是屬于公司內部管理人員，審計委員會則主要進行財務呈報、內外部控制、會計審計監督與管理等方面的工作。通過國家派出相關人員進入上市公司，成立國家級審計委員會，輪換國家派遣監督人員的方式控制上市公司對派遣人員的拉攏腐化，防止形成有監無管的不良現象的發生，同時杜絕腐化墮落的情況產生。這種派遣人員可以隨時對上市公司的財務報表以及財務信息采集進行核實，同時對會計師事務所具有監督指導作用，將兩項權力集中在一人或者一個團隊手中，通過一年或半年時長的輪換機制就可以在國內上市公司大股東的權力中進行分割，保證社會監管力度以及會計師事務所對于上市公司的審計作用。

（三）增強注冊會計師行業監督能力

注冊會計師在加入了會計師事務所之后其獨立性受到了嚴重的影響，通過會計師事務所對其的控制，使注冊會計師不得不對其自身的生存與未來的發展做出考慮。這些情況的產生，都將導致其在審計過程中對審計的嚴格性與真實性進行一定程度的降低。因此，對注冊會計師個人的行為監管也成為了重要的監督項目，而我國目前在這個方面雖然有證監會對注冊會計師進行行政上的監管，但實際上并未形成有效的監管辦法，仍然存在著會計師事務所對注冊會計師進行嚴密控制的現象，這種情況應該盡早在我國的會計審計制度中進行改革。同時這種情況的產生對于上市公司變更會計師事務所的過程中產生了有利的影響，上市公司會主動選擇對注冊會計師控制力強的會計師事務所，使其為自身服務。

（四）加大監管與處罰力度

對于做好對會計師事務所以及注冊會計師的監管工作是我國目前政府應該切實抓好的主要目標，而且在提升注冊會計師的職業道德、審計質量、整體信譽度、提升行業質量等方面都有著重要意義。因此對會計師事務所的監督需要從國家的基本面抓起，同時加大對違規的上市公司以及會計師事務所的處罰力度，必要時刻采取停牌上市公司，撤銷會計師事務所等嚴厲處罰。這些將對我國未來的經濟發展起重要作用。

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