淺談現(xiàn)代管理方法對成本核算的影響

【摘要】 現(xiàn)代制造方法的發(fā)展催生和促進(jìn)了現(xiàn)代管理方法的發(fā)展，現(xiàn)代管理方法對成本核算和控制提出了又高的要求。通過適時制、全面質(zhì)量管理、戰(zhàn)略管理三種管理方法對傳統(tǒng)成本法的影響分析，論述了現(xiàn)代管理方法對成本核算的影響。

【關(guān)鍵詞】 成本控制 適時制 全面質(zhì)量管理 戰(zhàn)略管理

成本是產(chǎn)品定價的基礎(chǔ)，也是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源，在現(xiàn)代社會，價格是由社會平均生產(chǎn)能力所決定的，企業(yè)只有以低于社會平均價格的成本生產(chǎn)出同質(zhì)的產(chǎn)品，才能生存。企業(yè)在正確核算出所生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本后，才能夠考慮是否接受定單，從而保證企業(yè)能夠獲利。同時，只有明確成本發(fā)生的原因，才能有效降低產(chǎn)品的成本。

現(xiàn)代制造方法推動了管理方法的進(jìn)步

20世紀(jì)70年代以來，市場競爭日趨激烈，新技術(shù)，新工藝不斷涌現(xiàn)，廣泛應(yīng)用于生產(chǎn)領(lǐng)域，企業(yè)規(guī)模進(jìn)一步擴大，大型企業(yè)轉(zhuǎn)向多角化、多樣化生產(chǎn)，企業(yè)由原來的大批量生產(chǎn)轉(zhuǎn)向小批量生產(chǎn)。特別是電腦的運用，大大提高了生產(chǎn)管理的水平。通過使用電腦輔助系統(tǒng)，可顯著減少人工成本、節(jié)省時間并提高工作效率。電子技術(shù)革命產(chǎn)生了許多新的制造系統(tǒng)，如彈性制造系統(tǒng)（PMS）、電腦輔助設(shè)計（CAD）、電腦輔助工程（CAE）及電腦輔助制造（CAM）系統(tǒng)，不僅拓展了電腦的功能，而且為廠商提供了更為寬廣的發(fā)展空間。在先進(jìn)制造環(huán)境下，許多人工已被機器取代，因此直接人工成本比例大大下降，固定制造費用大比例上升。1970年以前的間接費用僅為直接人工成本的50%～60%，而今天大多數(shù)公司的間接費用為直接人工成本的400%～500%；以往直接人工成本占產(chǎn)品成本的40%～50%，而今天不到10%，甚至僅占產(chǎn)品成本的3%～5%。產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)如此重大的變化，使得傳統(tǒng)的制造費用以人工工時或機器小時為基礎(chǔ)的成本分?jǐn)偡椒ㄒ巡荒苷_反映產(chǎn)品的消耗。因為，近年來企業(yè)的間接費用中絕大部分費用同直接工時多少不發(fā)生因果關(guān)系，如質(zhì)量檢驗、材料處理、設(shè)備調(diào)整準(zhǔn)備及有關(guān)的費用等。直接工時耗用多的產(chǎn)品，不一定耗用更多的間接費用；而工藝復(fù)雜，間接費用耗用多的產(chǎn)品不一定耗用更多的直接工時。因此繼續(xù)采用直接工時或機器小時來分配間接費用，會使產(chǎn)量大而工藝簡單的產(chǎn)品成本偏高，產(chǎn)量小而工藝復(fù)雜的產(chǎn)品成本偏低，從而不能正確核算企業(yè)成本，不能為企業(yè)決策提供正確有用的會計信息，其最終后果會帶來企業(yè)總體獲利水平的下降。

因此，必須看到新的制造方法帶來的管理觀念和管理技術(shù)的巨大變革。高度自動化的先進(jìn)制造企業(yè)，能夠及時滿足客戶多樣化，小批量的商品需求，快速地、高質(zhì)量地生產(chǎn)出多品種少批量的產(chǎn)品。在這種嶄新的制造環(huán)境下，企業(yè)傳統(tǒng)制造過程將發(fā)生深刻的變化。而隨著生產(chǎn)的現(xiàn)代化，管理也要加速現(xiàn)代化，要把現(xiàn)代自然科學(xué)和社會科學(xué)的一系列成就結(jié)合起來，綜合運用到企業(yè)管理上，才能迎合現(xiàn)代化大生產(chǎn)的客觀要求。新的管理理論與方法層出不窮，比較重要的如全面質(zhì)量管理、適時制、戰(zhàn)略成本管理等。

1. 適時制對成本核算的影響

適時制（Just-In-Time System，JIT）是一種新的生產(chǎn)經(jīng)營理念，興起于20世紀(jì)80年代，90年代得到廣泛傳播，目前仍方興未艾。按照適時制的原理，企業(yè)應(yīng)該以顧客的具體需要作為生產(chǎn)經(jīng)營的出發(fā)點，然后逐漸向前推移，統(tǒng)籌安排生產(chǎn)經(jīng)營活動，即前道工序只能嚴(yán)格地按照后道工序?qū)Ξa(chǎn)品（服務(wù)）或半成品的數(shù)量、質(zhì)量和交貨時間的要求來組織生產(chǎn)，前道工序生產(chǎn)什么、生產(chǎn)多少、質(zhì)量水平如何，何時交貨等，完全取決于后道工序的要求。不言而喻，適時制條件下的生產(chǎn)經(jīng)營活動幾乎是“零存貨”（甚至可以說，你不得不零存貨，因為你不接到定單就無法知道顧客需要什么）。但與“零存貨制度”相比，適時制具有“以顧客為中心”的新內(nèi)涵。期末存貨量也變得很小，使得傳統(tǒng)的分批或分步成本法詳細(xì)記錄各類存貨的必要性受到懷疑。由成本一效益原則，對少量的存貨做詳盡精確的追溯，無疑得不償失。這既是物流或存貨流動，也是生產(chǎn)經(jīng)營過程的最基本的牽引力，也是評價物流組織過程的全新標(biāo)準(zhǔn)，從而將企業(yè)內(nèi)部的物流管理與戰(zhàn)略結(jié)合起來。

適時制一直被認(rèn)為是對傳統(tǒng)成本核算影響較大的一種現(xiàn)代管理方法，它是一組活動的組合，其目的是實現(xiàn)原材料，在制品及產(chǎn)成品保持最小庫存的情況下，依照任何工序在需要時才生產(chǎn)必要制品的邏輯進(jìn)行的批量生產(chǎn)。適時制的核心思想就是消除一切無效勞動與浪費，進(jìn)而優(yōu)化生產(chǎn)過程。這種思想對傳統(tǒng)的成本核算產(chǎn)生了一定的影響，降低了庫存成本，改變了生產(chǎn)成本的結(jié)構(gòu)，擴展了直接人工的成本的內(nèi)容。適時制對傳統(tǒng)成本分配方法提出了挑戰(zhàn)，適時制下的成本倒流提高了成本核算的工作效率。

2. 全面質(zhì)量法對成本核算的影響

在傳統(tǒng)的成本會計核算中，產(chǎn)品成本被作為唯一的有形成本對象進(jìn)行核算，并沒有對其他的成本對象進(jìn)行核算，包括質(zhì)量成本。傳統(tǒng)的會計標(biāo)準(zhǔn)是以滿足外部使用者（稅務(wù)、股市等）為目的來設(shè)計的，而不是為企業(yè)內(nèi)部管理者來設(shè)計的。因此質(zhì)量管理費用被埋藏在生產(chǎn)制造成本和費用里面，企業(yè)內(nèi)部管理者不能從財務(wù)報表中清楚地看出各項質(zhì)量管理費用的具體變化。生產(chǎn)制造成本里的質(zhì)量費用被分配到產(chǎn)品上去，一方面，把屬于質(zhì)量成本的費用張冠李戴地分配給產(chǎn)品成本；另一方面，把質(zhì)量成本這個屬于企業(yè)管理不善的成本加到產(chǎn)品上去，進(jìn)而最終轉(zhuǎn)嫁到顧客的身上，這就違背了企業(yè)管理是以顧客滿意為目的的宗旨。在認(rèn)識到這點后，質(zhì)量管理理論產(chǎn)生了。

因為全面質(zhì)量管理是以實現(xiàn)“零缺陷”作為質(zhì)量管理的出發(fā)點的，全面質(zhì)量管理成為適時生產(chǎn)系統(tǒng)賴以順利實施的一個必要條件，并且成為系統(tǒng)成本管理模式中的重要一環(huán)。20世紀(jì)80年代后期以來，全面質(zhì)量管理得到了進(jìn)一步的擴展和深化，其含義遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出了一般意義上的質(zhì)量管理的領(lǐng)域，而成為一種綜合的、全面的經(jīng)營管理方式和理念。

3. 戰(zhàn)略管理對成本核算的影響

戰(zhàn)略是對全局的發(fā)展目標(biāo)和發(fā)展趨向所作的謀劃，是指導(dǎo)全局的計劃和策略。企業(yè)戰(zhàn)賂的重點是確定企業(yè)的競爭優(yōu)勢。邁克爾·波特所提出的通用競爭戰(zhàn)略——成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略和目標(biāo)聚集戰(zhàn)略已經(jīng)成為競爭戰(zhàn)略的經(jīng)典理論。戰(zhàn)略對成本核算的影響主要體現(xiàn)在戰(zhàn)略成本管理的提出。戰(zhàn)略成本管理包括兩個層面的內(nèi)容：一是從成本角度分析、選擇和優(yōu)化企業(yè)戰(zhàn)略；二是對成本實施控制的戰(zhàn)略。前者是企業(yè)戰(zhàn)略中的成本側(cè)面，后者是在前者的基礎(chǔ)上為了提高成本管理的有效性而對成本管理制度、方法和措施等所進(jìn)行的謀劃。

從戰(zhàn)略角度，將成本管理目標(biāo)過分集中于成本降低方面不能夠滿足管理的實際需要。確定成本管理目標(biāo)，尤其是確定成本管理戰(zhàn)略目標(biāo)，需要將成本管理放在與企業(yè)經(jīng)營活動、管理措施及戰(zhàn)略選擇的相互關(guān)系中考察。成本不是孤立的，它不僅本身的發(fā)生受到企業(yè)各種因素的影響，它還影響企業(yè)的其他方面，同時它又是企業(yè)做出各種管理措施與戰(zhàn)略選擇的核心因素之一。

成本問題始終是企業(yè)戰(zhàn)略制定、選擇和實施過程中需要考慮的重點問題。如何利用成本戰(zhàn)略為企業(yè)贏得成本優(yōu)勢和競爭優(yōu)勢，是企業(yè)戰(zhàn)略管理的重要內(nèi)容，也是成本管理的重要內(nèi)容。

綜上所述，電子技術(shù)的應(yīng)用產(chǎn)生了新的制造方法，傳統(tǒng)的成本方法已不能滿足成本準(zhǔn)確核算的要求，因而對成本核算提出了新的更高的要求。同時新的制造方法帶來了先進(jìn)的管理理論，這些理論要求先進(jìn)的核算方法與之相適應(yīng)，新的核算方法又要求有先進(jìn)的成本管理方法。這一系列的原因?qū)Τ杀竞怂阈纬珊艽笥绊懀龠M(jìn)了現(xiàn)代成本理論的形成與發(fā)展。

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