稅收征管體制改革下的稅收監管研究

匡浩宇 韓健 秦怡

關鍵詞：稅制改革 ?征管體制 ?稅收監管

一、稅收征管改革回顧

改革開放以來，我國稅收體制經歷了較大的變革，總體上來說是逐漸由分散化到集中化轉變，逐漸建立起現代化的稅收征管體系，按照歷史的角度進行梳理，一共可以分為四個歷史時期：

（一）有計劃的商品經濟時期的稅制改革（1978—1993）

第五屆全國人大先后制定了《中外合資經營企業所得稅法》《個人所得稅法》和《外國企業所得稅法》，建立了涉外稅收的一系列規范。1983年實行 “利改稅”，將國有企業的利潤上繳傳統改變為企業所得稅，這一改革從根本上變革了國有企業的分配制度，使其作為獨立的市場主體參與稅收分配，也確立了國家財政收入中以稅收作為主要來源的格局。1984年實行工商稅制改革，發布了關于增值稅、營業稅、企業所得稅、產品稅等稅種的一系列改革，成為我國改革開放后第一次大規模稅制改革。

在這一時期，實行稅收專管的制度，全面確立了涉外稅收制度，改革了工商稅制，徹底摒棄了“稅收無用論”的思想。

（二）社會主義市場經濟初期的稅制改革（1994）

1994年實行分稅制改革，成立中央和地方兩套稅收機構，搭建了市場經濟條件下中央和地方稅收分配格局，初步建立起了“分權”、“分稅”、“定向轉移支付”相結合的現代化征管體系。另一方面，全面取消了工商統一稅，建立了以增值稅為核心的間接稅為主的稅收體制。實現了稅收制度的規范統一，中央政府的財政收入極大提高，宏觀調控能力和應對風險能力顯著增強。

（三）社會主義市場經濟完善期的稅制改革（1995—2017）

隨著社會主義市場經濟不斷完善，2006年第十屆全國人大第四次會議宣布在全國范圍內取消農業稅，2007年新頒布的《企業所得稅法》統一了內外資企業所得稅。2016年全國范圍內開展“營改增”工作更是這一時期稅制改革的高潮。這一階段，稅收征管的信息化手段不斷增強，稅款征收以納稅人自主申報為主，稅收遵從度得到較大提高;另一方面，重視對虛開增值稅專用發票行為的打擊，加大稽查力度，規避了稅收風險。

（四）社會主義市場經濟新時代的稅制改革（2018至今）

十九大以后，中國社會主義市場經濟和稅制改革也進入了新時代，深化國地稅征管體制改革，是以習近平同志為核心的黨中央著眼全局作出的重大部署。

2018年2月，黨的十九屆三中全會審議通過《中共中央深化黨和國家機構改革的決定》和《深化黨和國家機構改革方案》，2018年3月，《國務院機構改革方案》中決定將省級和省級以下國稅地稅機構合并，實行以國家稅務總局為主與?。ㄗ灾螀^、直轄市）黨委和政府雙重領導管理體制。稅收征管和監督現代化體系已經建立并且在逐步完善，形成了可復制、可推廣的經驗。

二、現行征管體制下稅收監管存在的問題

我國目前稅收監管分為外部監管和內部監管兩個體系，因為稅務總局是我國的行政機關，所以稅務系統作為行政系統，也必然要接受國家監察委、審計署（局）的監督。

（一）行政運作垂直化，需要地方部門的充分參與

2018年國地稅征管體制改革后，省級以下的國地稅進行整合，按照新組建的機構要求，組建后的省級稅務機關接受國家稅務總局和省級人民政府的雙重領導，以國家稅務總局領導為主。這在一定程度上，有利于發揮集中統一領導的優勢，方便稅收政策的上傳下達。同時，作為雙重領導的地方人民政府，應該進一步充分參與到稅務機關的建設中來，這樣有利于讓地方政府有效地參與到稅收征管中來。

（二）監管效率和效能亟待進一步提高

稅收監管的對象是稅務機關及其工作人員，具體來說，主要是監管其行為有沒有遵守相應的法律規定，有沒有在憲法和法律賦予的職權內行事。但是更重要一點，在于有沒有高效率地提供公共服務，是否按照法的精神而不是個人主義在進行自由裁量等，就全國省級稅務機關來說，實行內部監督的往往只有紀檢監察組和督查內審機構。2017年底，國家稅務總局相繼成立了駐北京、廣州、重慶特派員辦事處，每個特派員辦事處工作范圍為若干省份。主要承擔對工作范圍內國稅地稅機關貫徹執行黨中央、國務院決策部署情況的督查、稅收執法合規性檢查、財務內審、跨區域涉稅大案要案稽查等任務。現階段做好特派辦相關工作，對于提高稅收監管效能具有重大的激勵作用。

（三）機構設置有待進一步優化

稅務機關作為國家稅收的執行機構，是作為比較特殊的行政機關而存在，體現出強烈的業務屬性。其根本在于堅持國家利益至上和促進經濟穩定增長的雙重任務。稅收機關具體而言，又可以分為稅收征收機關、稅收管理機關、稅收稽查機關。一方面作為行政機關，稅收機關體現出強烈的政府公權力的特征，另外一方面，根據公共機構服務性的需要，稅務機關需要高素質、高效能的人員進行運轉。如何設置高效率的機構，能夠兼顧部門的公共屬性和人員的高效能性，是需要考慮的問題。

三、稅收監管對于征管的作用機理

稅收監管對于稅收征管主要是影響企業的申報管理和關聯交易。一方面，稅收監管促使稅務機關優化服務和管理，簡化企業的申報流程，提高申報效率;另一方面，稅收監管促進稅務機關加大對企業關聯交易的檢查力度。

（一）稅收監管與企業申報管理

政府可以看做是企業特殊類型的股東，并且政府的收益受到法律的強制保護。稅務機關因為稅收監管的重視，而十分關注納稅人的經營能力管理，例如，《稅收征收管理法》對銷售收入的確認時間有明確的規定，以防止企業在商品銷售時逃避稅款，延遲納稅。而銷售收入的確認關系到會計賬目中的主營業務收入和應收賬款。主營業務收入的多少直接關系著企業所得稅的多寡，雖然《稅收征收管理法》規定商品一旦轉移就要確認收入。而已經確認收入的交易，若是應收賬款長期無法收回，也會影響企業的正常周轉能力和資金占用。

在強有力的監管模式下，企業通過各項應收入更不容易逃匿，因此企業更加注重應收賬款的收回和資金的周轉利用。且由于其自身的管理水平較高，在市場上的議價能力更強，對應收賬款的管理更加規范，這些舉措都有利于提高企業的經營水平。

（二）稅收監管與企業關聯交易

《稅收征收管理法》更是明確規定企業有義務向稅務機關提供關聯交易的相關資料，而證券法更是強力要求上市公司披露。因此，企業通過關聯交易轉移利潤的可能性降低。而關聯交易是一種常見的企業內部轉移利潤的方式，通過關聯交易轉移的利潤通常面臨更低的價格，也更有可能延遲確認收入。

由于稅務機關因為稅收監管的原因對企業的管理力度更強，因此企業更加注重自身的經營能力的提高，且更不容易通過關聯交易和籌劃來轉移收入、隱瞞銷售和減少納稅。這就倒逼企業提高自身的經營水平，才能在銷售市場上有更強的議價能力，應收賬款的管理更加規范，經營水平更高。

四、稅收監管體制設計

一個好的稅收監管體制，是既能夠體現出行政管理的職能即實現集中統一領導，又能夠高效率的進行稅收征管。下面以德國的稅收監管制度為參考對我國提供借鑒。

（一）德國的稅收監管制度

德國二戰后確立了典型的聯邦財政制度，根據《基本法》和《聯邦與州之間財政平衡法》，德國財政制度由聯邦財政體系、州財政體系和地方財政體系組成。聯邦設置中央稅務局，各州設置州稅務局，市鎮設稅務局。

德國聯邦中央稅務局的設置充分體現了稅務稽查的職能，按照稅務執行部門、聯邦企業納稅稽查部門和綜合部門三大體系來設置的。特別是稽查部門按照行業進行分類，聯邦稽查重視對大企業的稽查工作。另外一方面，各州的稅務局為各州地方政府的組成部門，負責州內的收入征管和稅收監管。尤其值得注意的是，德國政府非常重視稅務內部審計工作，經常會對各自層級的稅務機關進行內部審計。

（二）我國稅收監管體系設計

根據上文所述，一個好的體系要兼顧行政性和效率性的統一。但是我國不同省份之間的經濟特征差異較大，地方政府對地方經濟增長的影響可能在不同的地區有不同的表現。所以對于稅收監管體系的設置也應該考慮到地域的因素，關于稅收監管可以設想構建一套從中央到地方的監督體系，促進地區經濟穩步增長的同時，完善稅收現代化體系建設。

1.劃分央地稅收關系，建立宏觀的稅收監管體系

國地稅合并以后，各地的國家稅務局與地方稅務局進行合并，原有的地方政府的稅收管轄權的問題就凸顯出來。就全國范圍來看，稅收關系不僅僅體現在稅收收入的分層上，更體現在稅收權力的劃分上，所以建立一套完善的中央和地方稅收法律制度，規范中央和地方的稅收關系就顯得尤其重要。為了體現對于稅收監管的集中統一領導，在中央層面可以成立國家稅收監督管理委員會，作為全國稅收的監管機關，對于稅收收入效能和稅收執法行為進行監督。

2.完善特派員辦事處職能，依法進行公開和社會監督

目前來看，國家稅務總局駐各地的特派員辦事處屬于內部機構，社會公眾知情度還不夠高。隨著稅收征管體制的改革深入，稅收關系必將表現為政府、社會組織、個人三方都扮演重要角色，目前部分納稅服務投訴解決滿意度仍然有待提升，一些辦稅服務廳在高峰期也會出現效率相對低下的情況。為此，充分發揮特派員辦事處參與稅務機關監管的作用，以此提升稅務機關效率，促進地方經濟社會有序發展有著重要的作用。細化各地特派員辦事處的職責，并且將聯系方式和投訴渠道向社會公眾進行公布，傾聽納稅人對于稅收的意見和建議，讓納稅人積極參與到稅收監管過程中來，這是完善稅收監管體系的重要一環。

3.重視稅務審計工作，適當通過中介機構參與監管

在我國行政體系中，政府審計作為監督政府的重要一環，對于促進廉潔、高效、服務型政府的建設有著重大意義。目前審計署（局）對稅務機關的審計工作大部分是圍繞重點項目落實、重大政策執行、稅務機關領導人廉潔等宏觀方面進行。稅收法律法規的落實情況、稅收政策的執行情況、稅務稽查的合法性審查方面是比較缺乏的。這就需要我們引進第三方的服務機構，在保守國家秘密的情況下，針對稅務機關進行專門審查，這樣才可以充分發揮監管的效能。

4.建立全方位的違法違規問責機制

稅務機關對違反稅務相關法律的企業應當嚴格處分，相關部門應當牽頭建立違法違規方面的問責機制，即通過國家司法等重要方法對違法違規的相關責任人進行追責。只有在建立嚴格的法律規范之后保證司法的公正，才能從根本上建立規范與完善的稅務監督體系。對納稅人偷稅漏稅的行為要堅決嚴厲處罰，這樣才能給市場一個強有力的警示作用，只不過這也需要稅務機關的工作人員的執行力，并且國家相關部門應當對違法犯罪行為采取明確的零容忍態度。監管體系只有擁有一個執行力強的機制才能真正發揮法律的作用。因此，建立全方位的問責機制是必須的。

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（作者單位：1.武漢大學經濟與管理學院;2.重慶工商大學財政金融學院;3.中南財經政法大學財政稅務學院）

責任編輯：代建明