淺談完工進度法下預計總成本的確認

張娟利

根據《企業會計準則第15號——建造合同》所講，建筑施工企業一般采用完工進度法來分階段確認工程的收入和成本，而完工進度法核算的準確性一直是IPO企業在證監會財務問題反饋中必然回答的問題，采用建造合同完工百分比法確認收入成本的依據及合理性，是財務核算的重點，預計總成本作為關鍵的指標，正確計量至關重要。

一、建造合同與完工百分比法概述

建造合同是指為建造一項資產或者在設計、技術、功能、最終用途等方面密切相關的數項資產而訂立的合同。

完工百分比法是指根據合同完工進度確認收入和費用的方法。根據這種方法，合同收入應與為達到完工進度而發生的合同成本相配比，以反映當期已完工部分的合同收入、費用和利潤。這種方法能為報表使用者提供有關合同進度及本期業績的有用信息。

采用完工百分比法確認合同收入和費用的前提是，該項建造合同的結果能夠可靠地估計。只有在建造合同的結果能夠可靠地估計時，才能采用完工百分比法確認合同收入和費用，反之，則不能采用完工百分比法確認合同收入和費用。

二、收入成本的確認原則

合同完工進度＝累計實際發生的合同成本÷合同預計總成本×100%

累計實際發生的合同成本是指形成工程完工進度的工程實體和工作量所耗用的直接成本和間接成本。

當期確認的合同收入＝合同總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認的收入

當期確認的合同費用＝合同預計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認的費用

當期確認的合同毛利＝當期確認的合同收入-當期確認的合同費用。上述公式中的完工進度指累計完工進度。對于當期完成的建造合同，應當按照實際合同總收入扣除以前會計期間累計已確認收入后的金額，確認為當期合同收入；同時，按照累計實際發生的合同成本扣除以前會計期間累計已確認費用后的金額，確認為當期合同費用

對于固定造價合同來說，每月按照以上的公式確認收入成本。但是在實際施工中，很多工程都存在著合同造價的變更，有些建設方會簽訂補充合同，有些以變更聯系單來體現，收入的確認需要按照預計總收入來按照完工進度來計算。

對于IPO企業來講，收入成本采用完工進度法核算一直是證監會反饋答復的重點。

舉例1：證監會2018年1月16日對北京建工環境修復股份有限公司的要求：發行人報告期內采用完工百分比法確認建造合同收入，根據已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例確定完工百分比。請發行人代表說明：（1）完工百分比未選用成本法的原因；（2）與工作量法比較，采用成本法對公司報告期經營業績的影響，相關會計處理是否合理、謹慎。請保薦代表人說明核查方法、過程、依據，并發表明確核查意見。

舉例2：證監會對新疆交通建設集團股份有限公司的反饋意見：補充披露工程施工業務采用建造合同完工百分比法確認收入的依據及合理性，包括但不限于建造合同結果是否能夠可靠計量的依據、預計總成本的確認依據、工程進度確認的具體依據、累計合同成本確認的依據和方法等，結合上述事項及工程施工項目的合同結算條款、實際結算款項的進度等，補充說明建造收入的確認時點及依據，完工進度百分比確認的依據，是否合理、客觀，是否有充分的內外部證據支持，相應的控制程序是否有效。可見，對于工程過程中預計總成本，預計總收入的計量是完工進度法的核算準確與否的基礎。

三、預計總成本的確認

（一）預計總成本確認的過程和方法

1.項目部測算

首先簽訂施工合同，合同交底之后，項目部進行現場勘察，熟悉施工現場周邊情況。熟悉工程技術資料，對施工圖進行詳細了解，全面分析工程各分部分項工程，充分了解施工組織設計和施工方案，認識影響成本費用的各種因素。根據施工圖紙計算工程量，和投標工程量進行對比核對。對工程量清單進行規類和整理。項目部對人工、材料和施工機械市場價進行調查研究。項目部詢價：（1）供應商根據項目部擬定的材料清單進行報價（三家以上選擇）；（2）項目部根據供應商的報價進行比對整理；（3）對比分析供應商報價與投標價。

2.工程管理部門審核反饋

（1）根據項目部上報的價格，結合項目部實際情況并結合以往實際采購價格，判斷價格的合理性；（2）若工程管理部門認為某些價格偏高，且有相應供應信息反饋給項目部，項目部進行從新詢價，修改成本價格。

3.審核小組討論通過

由項目部，工程管理部門，公司分管領導，財務部組成的審核小組召開會議，就項目部本身各種情況進行分析，最終確定預計成本。

（二）預計總成本的調整與監控執行

預計總成本一經確定，就要嚴格執行實施，但是也不是一成不變，要定期的調整，不斷的接近實際投入水平。

調整遵循的原則：（1）節約型原則：在預計成本范圍內，工程的施工階段，材料采購人員積極詢價，有更加優惠實用又能達到甲方要求的材料，可以變更原預計總成本；（2）相關性原則：在工程涉及設計變更，工作內容的變更，主要材料的變更時，材料采購人員要積極詢價，及時調整預計總成本；（3）及時性原則：當工程規模較大，跨期較長時，一般在每季度調整預計總成本，特別是年度終了，結合實際的工程盤點，以實際投入的成本加未來需要預測的投入來調整預計總成本。

隨著工程的推進，預計總成本也在不斷的校驗中，逐步接近實際的投入成本。做到用預算來管理、控制成本。

（三）預計總成本相關的內控制度

1.成本控制制度

成本控制制度，是對施工成本實行全程控制，使控制工作有計劃、按程序地進行，以控制工程造價，降低工程成本，預防風險。主要分為主要材料，人工，機械等方面的控制。對于人工費，重點是定額定員的控制，以此計算出項目人工總成本；對于材料買價，主要通過對市場行情調查研究，在保質保量的前提下，貨比三家，擇優購料。對于材料用量，根據項目部制定材料計劃表定額確定的材料消耗量，以此合理預計材料費的成本支出。由此為預計人工、材料費成本提供可靠的基礎。在預算成本編制方法中，在項目實施前，由項目部根據工程的商務標、招標文件、施工圖紙、答疑文件等編制預算成本，作為成本控制的依據。在補充預算中，項目施工期間項目部根據其所完成的設計變更、現場簽證編制的補充預算，以便造價動態監控。

2.工程施工質量監管制度

遵守行業及國家質量標準及施工質量監管制度，項目部在編制成本預算考慮利潤指標的同時，兼顧項目質量要求。把質量監管作為預計成本編制的必要條件，在確認質量的前提下，考慮預計總成本。

3.項目部利潤中心績效考核制度

分析投標范圍內的工程成本包括人工成本、建筑材料成本、零星材料成本、臨時設施成本、項目管理人員工資獎金成本及其它開支成本，結合工程特點及投標時的整體策略，提出利潤目標的方案，同時把工程的回款和利潤作為項目部利潤中心考核的主要指標。因此項目部前期在項目初期預計總成本時，必須仔細認真的審核其準確性，提高了預計總成本的準確性。

4.工程審計制度

工程內審實行事前預算、事中控制、事后審核的原則。與預計總成本相關的控制為事前控制：主要是從材料采購角度進行審核，層層把關合理規避不必要的成本支出，為預計總成本的準確性提供保障。

預計總成本在內控制度的保障下，嚴密預算，監控實施，適時調整，這樣各期間確認的收入和成本才會可靠計量，避免了人為跨期調整損益，如實反映企業的當期盈利狀況。這也是財務核算的核心內容。