循序漸進推動公司治理審計

王相林

從根本上說，公司治理是解決公司委托代理權分離而產生的激勵相容問題。從公司形成源頭看，公司是股東出資發起設立的，公司首先是屬于股東的;從公司的存在條件和要素看，公司同時是以股東為主的各個利益相關者的。在公司委托代理關系中，股東和其他利益相關者是公司的委托人，董事會以及對其負責的高級管理層是受托人，就是代理人。保證代理人按照委托人的意愿行事，維護委托人利益是公司治理的基本目標。公司治理是上市公司運營的基礎制度架構，任何公司的運營成敗都可以在公司治理中找到原因，可以說，公司治理水平是形成一家上市公司核心能力的最核心要素。從這個意義上來說，對公司治理包括董事會進行第三方評價、審計，定期檢視公司治理，推動提升公司治理水平是有重大意義的。證監會2018年發布的《上市公司治理準則》指出，上市公司可以委托第三方開展績效評價。

通常，衡量一家公司的治理水平要關注幾個問題：第一，治理結構本身是否有缺陷，是否存在內部人控制或大股東控制現象;第二，治理水平是否有短板，如公司企業文化、公司發展戰略和公司風險管理與內部控制問題;第三，受托人的能力和狀態問題，主要評價董事、監事和高級管理層職業能力、職業態度和薪酬考核制度等。相應的，對公司治理進行評價/審計應主要圍繞著這三個方面展開。

目前，上市公司審計形式主要包括財務報表審計和內部控制審計。與其他審計形式相比，公司治理審計有幾點特殊性。第一，公司治理主要涉及公司的基礎制度、基礎架構，因此，規范化的公司治理審計應立足于依靠獨立的外部審計來實施。第二，公司治理不像財務報表編制，也不同于公司具體管理中的內部控制設計，影響公司治理的實際運作效果的因素很多，而且多種因素相互影響，相互交叉抵消或者強化，很難進行精確評估。第三，中國還處在經濟社會的轉型階段，市場化程度還不夠高，法治化建設還在逐步完善過程中，公司治理模式處于試錯演化過程中，也無法套用成熟的模式去評判公司治理水平。

在已有審計形式中，財務報表審計主要以真實性、合規性為導向，內部控制審計則在財務報表審計的基礎上以內部控制、風險管理為導向，已經是一種管理審計的范疇。在這兩種審計形式中，財務報表審計較少涉及公司治理評價，內部控制審計則已經較多涉及公司治理范疇，要求審計師對公司治理環境進行評價。從實際效果來看，財務報表審計在信息披露中發揮著重大作用，已經成為公司利益相關者判斷公司經營成效的重要依據;內部控制審計則由于規范性較弱，在使用價值上大打折扣。

除了財務報表審計和內部控制審計，與公司治理審計密切相關的還有政府審計、社會責任報告鑒證。政府審計主要針對國企開展，代表國家專司監督職能，其中常見的是經濟責任審計。經濟責任審計是一種典型的管理責任審計，涉及決策審計、效益審計、經營審計和舞弊審計等相關內容，算是一種中國特色的公司治理審計。

近些年，中國證監會積極鼓勵A股上市公司披露社會責任報告，社會責任報告作為溝通公司與利益相關者的信息通道，發揮著越來越大的作用。為了增強社會責任報告的公信力，一些上市公司引入第三方機構對社會責任報告進行鑒證，這體現在2019年4月收官的上市公司年報披露。從公司治理內涵來說，社會責任報告鑒證算得上一種更全面的公司治理審計形式。但是，從實際效果來看，目前各家上市公司社會責任報告反映的公司治理信息含量內容有限，社會責任報告的鑒證無法替代公司治理審計。

基于上述分析，我認為，在當前尚不宜在上市公司強制推行公司治理審計。當前，應立足于完善現有的審計形式，延伸現有審計內容，在一定程度上能起到公司治理審計的作用，同時，在公司治理架構上加以完善，保證審計的獨立性。主要思路是：第一，以內部控制審計為切入點，向風險管理審計和戰略審計逐步發展。第二，以經濟責任審計為切入點，逐步滲透到管理責任審計和治理績效審計。第三，強化社會責任報告的編制要求，夯實公司治理內容，使社會責任報告鑒證能在一定程度上起到公司治理審計作用。第四，強化董事會審計委員會功能，保證其獨立性，今后應逐步要求審計委員會完全由獨立董事出任，并要求由中介機構承擔審計委員會秘書的職責，審計委員會可以直接向股東大會報告工作。