固定資產折舊處理方式對企業所得稅的影響

柴子珺

摘 要：怎樣在稅法允許范圍內努力減輕稅收負擔是每個企業都需謀劃的重要工作，而固定資產是企業資產的重要組成部分，利用固定資產折舊處理方式來節約企業所得稅對于企業具有重要意義。首先，由于財稅〔2018〕54文號規定單價不高于500萬元的新購固定資產不用折舊、直接計入當期成本費用，因此本文首先通過舉例計算證明了充分利用這一優惠政策所達到的節稅效果，進而提出第一個節稅方案：限制新購固定資產的價格。其次，對固定資產折舊年限的估計本就帶有主觀判斷，而且早在2014年稅務總局就通過放寬關于折舊的規定對符合條件的固定資產給予了稅收優惠，并且逐漸擴大優惠范圍和提高優惠力度，因此本文通過比較不同折舊方法和不同折舊年限對所得稅的影響，發現采用加速折舊方法和縮短折舊年限可以節稅，進而提出第二個、第三個節稅方案：調整折舊方法，縮短折舊年限。最后，總結了三種方案的適用范圍和注意事項。

關鍵詞：固定資產折舊;企業所得稅

1 通過限制新購固定資產的單價進行節稅

2014年10月、2015年9月，稅務總局分別對部分行業新購固定資產給予了稅收優惠。2018年5月7日稅務總局發布《關于設備、器具扣除有關企業所得稅政策的通知》，宣布自2018年1月1日起企業購進的非房屋、建筑物固定資產，單價不高于500萬元的，可以不進行折舊，全部計入當期成本費用抵減應納稅所得額。超過500萬元的，仍按相關規定執行。下面舉例說明這一稅收優惠政策對企業應納所得稅的影響。

A公司在2018年～2022年，每年末扣除折舊費之前的利潤總額為600萬元。公司2018年1月1日購入甲設備，預計使用5年，凈殘值為0，采用平均年限法進行折舊。A公司沒有其他需要計提折舊的設備。企業所得稅稅率為25%。

情況一：購入價值500萬元的甲設備。單價不高于500萬元所以無需折舊，500萬元買價在2018年全部計入成本，則2018年應納稅所得額為100萬元、應繳納所得稅25萬元。2019～2022各年應納稅所得額為600萬元，每年應繳納所得稅150萬元。

情況二：購入價值505萬元的甲設備。2018年～2022年，每年折舊101萬元，每年應納稅所得額為499萬元，每年應繳納所得稅124.75萬元。

從資金的名義價值來看，購入價值505萬元的設備還是價值500萬元的設備，對于5年的企業所得稅總額并無影響。然而購買單價500萬元的設備時，買價可以全部計入2018年成本費用，當年應繳納的所得稅僅25萬元;但是如果設備單價提高僅僅5萬元，2018年應繳納的所得稅就會高達124.75萬元，多繳稅近100萬元。由此可見，通過將新購固定資產的單價限制在500萬元以內，可以在購買當年少納一大筆稅，相當于提前發揮了固定資產折舊的抵稅效果，更早地獲得一筆可用于投資從而獲利的資金。

2 通過調整折舊方法進行節稅

稅務總局現行的規定中，對于單價高于500萬元的固定資產，企業仍然需要計提折舊。現階段存在平均年限法、雙倍余額遞減法、工作量法、年數總和法等折舊方法。不同折舊方法下各年的折舊金額不同，折舊金額的差異影響企業的成本，進而影響應納稅所得額。而且，不同的折舊方法計算出的節稅額即使在節稅總金額（相同折舊年限，不考慮稅收優惠）相同的情況下，也將產生節稅額時間價值的差異。下面舉例分析不同折舊方法對應納所得稅額的影響。

B公司2018年1月1日以1000萬元購入設備，預計使用5年，預計公司近10年每年扣除折舊費以前的利潤為1200萬元，假設所得稅率為25%，下面就三種折舊方法對各年所得稅的影響進行比較。

方法一，平均年限法。第1～5年，每年折舊180萬元，合計900萬元;每年的應納稅所得額為1020萬元，合計5100萬元;每年應繳納的所得稅為255萬元，合計1275萬元。

方法二，雙倍余額遞減法。第1～5年，每年折舊額為：400萬元、240萬元、144萬元、58萬元、58萬元，合計900萬元;每年應納稅所得額為：800萬元、960萬元、1056萬元、1142萬元、1142萬元，合計5100萬元;每年所得稅為：200萬元、240萬元、264萬元、285.5萬元、285.5萬元，合計1275萬元。

方法三，年數總和法。第1～5年，每年折舊額為：300萬元、240萬元、180萬元、120萬元、60萬元，合計900萬元;每年應納稅所得額為為：900萬元、960萬元、1020萬元、1080萬元、1140萬元，合計5100萬元;每年所得稅為：225萬元、240萬元、255萬元、270萬元、285萬元，合計1275萬元。

可見，采用以上三種折舊方法，在5年折舊期內，所得稅總額相等。然而與采用平均年限法相比，采用雙倍余額遞減法時，第1～5年分別多節稅55萬元、15萬元、-9萬元、-30.5萬元、-30.5萬元;采用年數總和法時，第1～5年分別多節稅30萬元、15萬元、0萬元、-15萬元、-30萬元。后兩種折舊方法延后了納稅時間，其效果等同于一筆“無息貸款”。

換個角度分析，在相同折舊年限和不考慮稅收優惠的情況下，不同折舊方法即使在節稅總和相同的情況下也將產生節稅時間價值的差異。

仍以B公司為例。其他條件不變，假設企業資金成本為10%。查表可知，折現率為10%時，1～5年的復利現值系數分別為：0.9091、0.8264、0.7514、0.6830、0.6209。下面來計算采用不同折舊方法時每年的節稅額現值。

平均年限法下，第1～5年折舊抵稅金額現值分別為：40.910萬元、37.188萬元、33.813萬元、30.735萬元、27.941萬元，共170.587萬元。雙倍余額遞減法下，第1～5年折舊抵稅金額現值分別為：90.91萬元、49.584萬元、27.050萬元、9.904萬元、9.003萬元，共186.451萬元。年數總和法下，第1～5年折舊抵稅金額現值分別為：68.183萬元、49.584萬元、33.813萬元、20.49萬元、9.314萬元，共181.384萬元。

通過計算可知，直線法的節稅金額現值低于雙倍余額遞減法和年數總和法。原因是后兩種方法的折舊額逐年遞減，可以更早抵減應納稅所得額，延后了納稅時間。

綜上，平均年限法比較簡便，但違背 “何時受益，何時計費”的配比原則;而采用雙倍余額遞減法與年數總和法時雖然納稅總額不變，但可以推遲納稅，降低所得稅支出的凈現值，增加企業的現金流。

3 通過縮短折舊年限進行節稅

2014年稅務總局開始允許部分企業縮短固定資產折舊年限，2015年、2018年進一步擴大了允許縮短固定資產折舊年限的企業范圍。縮短折舊年限不影響總折舊額，但是可以加速收回成本、延后納稅時間。而且，在實際工作中，固定資產的使用年限是一個估計值，因此縮短折舊年限這一手段具有可操作空間。下面舉例說明縮短折舊年限對應納稅額的影響。

C公司2018年1月1日以1000萬元購入機器設備，預計使用5～8年，預計凈殘值為40萬元，采用平均年限法計提折舊，假設該企業資金成本為10%（年金現值系數：5年3.791，8年5.335），所得稅稅率為25%。

如果按8年計提折舊，則年折舊額為（1000-40）/8=120萬元，年節稅額=120*25%=30萬元，總節稅額的現值為30*5.335=160.05萬元。

如果按5年計提折舊，則年折舊額為（1000-40）/5=192萬元，年節稅額=192*25%=48萬元，總節稅額的現值為48*3.791=181.968萬元。

由此可見，從資金的現值來看，縮短固定資產的折舊年限對企業更有利。一般認為，在盡可能短的時間內收回成本，有利于企業減低稅負。從固定資產折舊入手加速收回成本有兩種途徑：在折舊期限固定的情況下采用加速折舊方法;在折舊方法固定的情況下縮短折舊年限。既然存在一些稅法不允許加速折舊的情況，那么在符合稅法規定的前提下，延長折舊年限也可以達到減低稅負的目的。

4 總結

綜上所述，企業可以通過控制新購固定資產單價、調整折舊方法和縮短折舊年限等手段達到節稅目的。控制新購固定資產單價這一方法簡單易行，而且效果顯著;但是在企業需要沒有替代品的貴價固定資產、或者由于一些原因必須購買單價超過優惠金額上限的固定資產時，這一節稅方法就不可行了。調整折舊方法和縮短折舊年限兩種手段，適用于稅法沒有禁止采取這兩種方法的企業。

另外，無論是通過控制新購固定資產單價、調整折舊方法還是縮短折舊年限來進行節稅，都必須意識到，任何手段都無法保證企業在若干年內持續取得穩定的利潤，因此需要對可能影響企業利潤的情況保持關注、依據本期實際情況調整對固定資產折舊的處理，爭取讓折舊的抵稅作用最大化。而且，《企業所得稅法》雖然允許向以后年度結轉企業納稅年度發生的虧損，但結轉年限最長不得超過五年。因此如果公司扣除折舊前的利潤本就不高，就須慎重考慮新購固定資產、合理把握縮短折舊年限或加速折舊的程度，避免因高折舊額導致企業在折舊年限內發生虧損。因為在折舊期結束后，這部分虧損很可能因為超出結轉年限而不能抵減應納稅所得額，反而導致公司多納稅。合理的節稅手段必須規避這種情況。

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