政府會計制度中平行記賬的原理與實務

邱艷萍

引言

在我國，《政府會計制度》和《政府會計準則》，成為政府會計核算工作的依據，既符合我國國情，又能提高會計信息質量。經濟新常態下，平行記賬成為政府會計改革的一個關鍵，是創新會計工作的有效手段。對于政府會計人員而言，長期使用傳統的會計制度，對于平行記賬需要一個理解、適應、消化的過程。以下結合實踐，探討了平行記賬的原理與實務。

一、政府會計制度中平行記賬的背景和原理

1.形成背景

簡單來看，平行記賬是政府實行雙分錄實務后的自然蛻變，是《政府計準則雙》中雙功能、雙報告、雙基礎的產物。在會計主體內部，如何保證賬、表、證、實的一致性，實現財務會計和預算會計的功能，成為政府的關注重點。對于這個問題，在專業人士的長期研究下，最終提出了平行記賬概念。依據會計科目的使用說明，對平行記賬的描述如下：一方面，外來原始憑證歸為財務會計賬套，通過財務會計核算，確保賬、表、證、實相符；另一方面，預算會計的賬務處理，和財務會計的賬務處理同步開展。在理清兩者對應關系的前提下，利用系統處理軟件，可以生成預算會計賬套。

2.操作原理

依據《政府會計制度》，要求政府在會計核算中，具有財務會計、預算會計兩個功能，財務會計工作和預算會計工作，既要適度分離，又要相互銜接，以便完整、真實地反映出財務信息和預算信息。在政府會計工作中，財務會計的核算，采用權責發生制；預算會計的核算，采用收付實現制。現金收支業務如果納入預算管理，既要進行財務會計核算，又要進行預算會計核算；其他業務則單獨開展財務會計核算。由此可見，平行記賬的運行，在同一個會計信息系統中，能對財務會計、預算會計的數據進行深度加工、深度處理，實現了數據和技術的集成，因此是會計系統的重大變革。

二、平行記賬的重要意義和工作特點

1.重要意義

第一，滿足不同部門的會計信息需求。在《政府會計制度》中，明確指出會計核算的方式和要求，確保核算工作有章可循。在政府單位中，以往會計核算以預算會計為主，財務會計為輔，平行記賬的實施，和雙分錄的形式不同，提高了財務會計、預算會計的邏輯性、系統性。這兩個會計體系，既相互獨立、又相互呼應，能真實反映出業務內容、經濟實質，從而滿足政府內不同部門對會計信息的需求，有利于開展信息分析工作，提高會計信息的利用效率。

第二，明確了財務會計的功能地位。政府會計工作采用平行記賬，一方面明確了權責發生制的法律地位，另一方面明確了財務會計的功能地位，即具備財務會計、預算會計的雙重功能。平行記賬的實施，要求各個部門從核算出發，生成會計數據，編制財務報告和決算報告。如此，能反映出政府的資產、負債、成本等要素，滿足財務管理需求，繼而促進會計管理水平的提升。

第三，推動傳統會計向智能會計轉變。從信息技術的角度來看，平行記賬的實施，是對財務會計、預算會計的數據進行深加工，實現了數據集成、技術集成。考慮到政府的會計工作量大，如果采用人工手動處理方法，不僅效率低下，而且誤差較多。基于信息技術的發展，平行記賬有利于政府會計深入改革，提高會計工作的自動化和智能化，充分發揮出會計數據的功能價值。

2.工作特點

相比于單式記賬、復式記賬，平行記賬具有明顯不同。其中，單式記賬只對現金收付、應收應付款項進行記錄；復式記賬則是對每一項經濟業務，以相等的金額記錄在兩個或多個賬戶中，以全面反映出經濟業務。相比之下，平行記賬的工作特點總結如下：

第一，針對性強。平行記賬的適用對象，是納入預算管理的現金收支款項，其他業務只要開展財務會計核算即可，因此針對性強。舉例來說：政府的計提固定資產，不屬于納入預算管理的現金收支，只進行財務會計核算，不進行預算會計處理。

第二，雙重功能。平行記賬并不等同于雙系統核算，而是在同一個會計信息系統中，既實現財務會計功能，又實現預算會計功能。簡單來說，記賬憑證分別進行財務會計處理、預算會計處理，但原始憑證只需要一份。具體工作中，由于這兩者存在一定關聯，因此部分業務經財務會計處理后，可以自動生成預算會計處理結果，從而降低會計處理難度。

第三，會計處理不同。以固定資產的計提為例，傳統制度下要對資產進行攤銷或折舊，來沖減非流動資產資金。如此操作，既能真實反映出固定資產的實際價值，也為會計核算打下了堅實基礎，有利于后續開展績效評價工作。

第四，科目設置不同。在《政府會計制度》中，取消了資產基金類科目，增設了資金結存科目。資金結存科目的核算，下面設置了三個明細科目：一是貨幣資金，二是零余額賬戶用款額度，三是財政應返還額度。具體核算時，單位獲得預算收入后，借記為資金結存科目，貸記為預算收入科目；預算支出時，借記為預算支出科目，貸記為資金結存科目。

第五，收入核算不同。不論是財務會計體系，還是預算會計體系，均設置了收入類科目，且兩者的科目設置基本上是一一對應的。單位的財政撥款到位，就能確認財務會計收入、預算收入。為了提高預算會計的功能，在預算收入科目中，增設了債務預算收入科目。為了和兩個體系中的收入要素相區分，特意增加了“預算”字眼。

三、平行記賬的實務分析

1.關聯科目

第一，收入類科目。財務會計賬套和預算會計賬套中，具有關聯的收入類科目，大多是增加了“預算”二字，例如：①財政撥款收入—財政撥款預算收入；②事業收入—事業預算收入；③上級補助收入—上級補助預算收入；④經營收入—經營預算收入；⑤附屬單位上繳收入—附屬單位上繳預算收入；⑥非同級財政撥款收入—非同級財政撥款預算收入；⑦投資收益—投資預算收益等。此外，財務會計賬套中的捐贈、利息、租金、其他收入，在預算會計賬套中統一劃分為其他預算收入；前者的短期或長期借款，在后者更改為債務預算收入。

第二，費用和支出類科目。財務會計賬套中的費用科目，和預算會計賬套中的支出科目，大多是將“費用”變為“支出”，例如：①業務活動費用—行政支出；②單位管理費用—事業支出；③經營費用—經營支出；④上繳上級費用—上繳上級支出；⑤對附屬單位補助費用—對附屬單位補助支出；⑥其他費用—其他支出等。此外，財務會計賬套中的所得稅費用，在預算會計賬套中更改為非財政撥款結余—累計結余；短期或長期借款，更改為債務還本支出；短期或長期投資，更改為投資支出。

第三，貨幣資金類科目。預算會計賬套中的貨幣資金科目，是在財務會計賬套的貨幣資金科目前加上了“資金結存”，例如：①零余額賬戶用款額度，更改為資金結存—零余額賬戶用款額度；②財政應返還額度，更改為資金結存—財政應返還額度。此外，財務會計賬套中的庫存現金、銀行存款、其他貨幣資金，在預算會計賬套中，統一更改為資金結存—貨幣資金。

2.轉賬流程

第一，財務會計的轉賬流程。在財務會計賬套中，轉賬分為月度、年度兩類。其中，月度轉賬的規則是：①以“財政撥款收入”等代表，收入類賬戶轉入“本期盈余”的賬戶貸方；②以“業務活動費”為代表，費用類賬戶轉入“本期盈余”賬戶的借方。轉賬完成后，本期盈余賬戶的年度累計余額，成為月度資產負債表中，“凈資產”項目下“本期盈余”的數額。年度轉賬的規則是：①“本期盈余”賬戶的全年累計余額，轉入“本期盈余分配”賬戶，促使前者賬戶結平；②按照相關規定，提取專用基金數額時，借記為“本期盈余分配”賬戶；③“本期盈余分配”賬戶扣除提取的專用基金后，將余額轉入“累計盈余”賬戶，促使“本期盈余分配”賬戶結平。

第二，預算會計的轉賬流程。以預算會計科目的使用說明為依據，結合報告格式，可知收入和支出賬戶的轉賬以年度為準，主要分為四個環節：第一環節，是結轉各條線的資金收支科目；第二環節，是結轉“經營結余”和“其他結余”的科目；第三環節，是分配非財政撥款結余；第四環節，是將財政條線資金、專項條線資金的結轉資金，分別結轉到對應的結余資金中。

3.本年盈余和預算結余

財務會計、預算會計核算時，由于核算的基礎和范圍不同，因此本年盈余和預算結余也會出現差異。對此，預算會計系統中，在本年預算結余的基礎上，要對“重要事項的差異”和“其他事項的差異”進行調節，調節后的數額，要和財務會計系統的本年盈余保持一致。其中，對“重要事項的差異”進行調節時，未收、已付的，應該調加；未付、已收的，應該調減。實際核算工作中，完成調節后，如果數額和財務會計系統的本年盈余不一致，應該在“其他事項的差異”中進行調整，直至兩者數額一致。

4.實例分析

以政府購買固定資產為例，在財務會計中，賬務處理時借記在“固定資產”科目，貸記在“零余額賬戶用款額度”、“財政撥款收入”、“銀行存款”等科目。而在預算會計中，賬務處理是借記在“行政支出”科目，貸記在“資金結存”科目中。固定資產在計量時，只進行財務會計處理，不進行預算會計處理。

以某政府單位為例，購買固定資產時采用財政授權支付模式。該固定資產價值為16 萬元，使用年限預計為8 年，每年計提折舊2 萬元。采用平行記賬，賬務處理如下：

第一，財務會計賬務。①單位收到款項時，借：零余額賬戶用款額度，16 萬元；貸：財政撥款收入—財政授權支付，16 萬元。②購入固定資產時，借：固定資產，16 萬元；貸：零余額賬戶用款額度，16 萬元。③計提折舊時，借：業務活動費用，2 萬元；貸：固定資產累計折舊，2 萬元。

第二，預算會計賬務。①單位收到款項時，借：資金結余—零余額賬戶用款額度，16 萬元；貸：財政撥款預算收入，16 萬元。②購入固定資產時，借：事業支出—財政補助支出，16 萬元；貸：資金結余—零余額賬戶用款額度，16 萬元。③計提折舊時，不進行預算會計處理。

四、平行記賬的注意事項和挑戰應對措施

1.注意事項

第一，明確納入預算管理的現金收支業務。在政府各個部門中，涉及到“資金結存”科目的會計核算業務，都要進行平行記賬。在資金核算的范圍上，既包括財政資金，也包括納入預算管理的其他資金。對預算收入支出進行核算時，會導致預算結余科目發生變化和調整。如果是沒有納入預算管理的資金，例如往來款項、應繳國庫款項、受托代理資產等，只進行財務會計核算。

第二，掌握特殊的平行記賬業務。除了涉及到“資金結存”科目以外，還有一些業務要平行記賬，總結如下：①從本年度經營結余、非財政撥款結余中提取的專用基金業務，要進行平行記賬；②從科研項目預算收入中提取的項目管理費、間接費，應進行平行記賬。③事業支出、行政支出、經營支出、上繳上級支出、其他支出，在期末或年末結轉業務時，要進行平行記賬。④事業預算收入、財政撥款預算收入、經營預算收入、投資預算收益、上級補助預算收入、附屬單位上繳預算收入、非同級財政撥款預算收入、其他預算收入等，在期末或年末結轉業務時，要進行平行記賬。

第三，掌握平行記賬科目的對應關系。在財務會計賬套中，資產、負債、凈資產等科目，和預算會計賬套中的結余科目之間，并沒有明確的對應關系，這就要求核算時，深入把握平行記賬的原理。其中，財務會計系統中的“庫存現金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目，和預算會計系統中的“資金結存”科目有對應關系，一般來說前者的范圍大于或等于后者的范圍。基于平行記賬原理下，資產、負債、收入、費用等業務，只要納入到預算管理中，均要同時進行財務會計核算、預算會計核算，以適應政府會計改革的需要。

2.面臨挑戰

第一，對信息技術的挑戰。平行記賬的實施，離不開會計信息技術。政府處理平行記賬的賬務時，財務會計、預算會計之間應該相協調，科學編制財務報告、決算報告。對此，要求研發會計信息系統軟件，針對同一個數據，能按照財務會計功能、預算會計功能，對數據進行處理和加工，從而滿足不同部門的需求。

第二，對會計人員的挑戰。平行記賬的實施，要求財務會計核算采用權責發生制，預算會計核算采用收付實現制，能真實全面反映出財務信息和預算信息。對于會計人員而言，應該熟悉《政府會計制度》和相關法律法規，樹立終身學習理念，不斷提高業務能力和綜合素質。

3.應對措施

第一，創新信息技術。在政府會計改革工作中，信息技術是一個關鍵，為了推動會計改革工作順利進行，必須結合制度政策的變化，不斷創新信息技術。結合平行記賬的工作特點，政府應該利用大數據、云會計等技術，建立完善的會計信息化管理平臺，對現有的軟件進行更新升級，同時培養高端技術人才。此外，借鑒國內外先進的技術，結合我國的實際情況，發展會計信息化技術，保證平行記賬工作順利開展。

第二，開展業務培訓。針對會計人員業務能力不足的現狀，政府應該開展培訓活動，首先組織會計人員學習最新的政策法規，掌握《政府會計制度》的應用要求，轉變傳統的會計工作理念，盡快適應平行記賬工作方法。其次分析本單位的會計工作特點，明確權責發生制、收付實現制的適用條件，提高會計信息的質量。最后落實績效考核，制定合適的激勵措施，激發員工的積極性和創造性，切實提高會計核算質量。

結語

綜上所述，平行記賬是政府會計制度改革的一個關鍵，能滿足不同部門的會計信息需求，明確了財務會計的功能地位，可推動傳統會計向智能會計轉變。分析可知，平行記賬的針對性強，具有雙重功能，且會計處理、科目設置、收入核算均不同。本文從關聯科目、轉賬流程、本年盈余和預算結余三個方面，介紹了平行記賬的實務，并總結了相關注意事項，希望為實際工作提供經驗借鑒。