KM公司財務造假事件的審計思考

(北京印刷學院經濟管理學院 北京 102600)

一、引言

成立于1997年的KM公司在逐漸發展成為中藥飲片行業中生產規模最大、品種最多的領頭企業后成功于2001年在上海證券交易所上市，并成為在中醫藥全產業鏈中進行互聯網布局的領先者。

正是這家一直快速發展的上市企業，由于其“存貸雙高”等財務特征被質疑涉及財務造假，自2018年12月受到證監會立案調查開始至KM公司于2019年4月發布的涉及300億元調整事項的《前期會計差錯更正公告》，KM公司被坐實財務造假，于2019年5月被證監會通報并戴帽ST。其財務造假涉及2016—2018三個年度，然而負責對其財務數據進行審計的GDZJ會計師事務所卻于2016和2017兩個年度的財務報表審計報告出具無保留意見，從而使社會公眾懷疑會計師的審計獨立性和審計專業能力。

二、KM公司財務造假事件介紹

(一)KM公司財務造假手段及影響

經證監會調查報告披露，KM公司財務造假涉及年度為2016—2018三個年度，其造假方式主要為以下三種。第一，通過偽造、變造大額定期存單等方式虛增貨幣資金；第二，通過仿造、變造增值稅發票等方式虛增營業收入；第三，部分資金轉入關聯方賬戶，買賣本公司股票。重大虛增財務數據如表1。

表1 KM公司2016—2018年重大虛增財務數據 (單位：億元)

資料來源：證監會調查結果整理。

KM公司于2019年4月發布的會計差錯更正公告也證實了其財務造假的手段及路徑，在公告發布后股價一路下跌，在事件發酵46天中揮發了375.53億元的總市值。

(二)審計機構出具的審計意見

GDZJ會計師事務所成立于2003年，是KM公司IPO時的審計中介機構，截至2018年財務造假事件爆發，其擔任KM公司年報審核會計師事務所已達19年。并且自2007年起，GDZJ不僅為KM公司財務報表進行審計并出具意見，還承接了其內部控制有效性的鑒證業務，同時出具內部控制報告。

1.年報審計意見

GDZJ對KM公司在2018年之前的財務報告給出的審計意見類型全部都是無保留意見，即使是其在2012—2017年因其存貸雙高、應收賬款及存貨水平與同行業相比出現異常、經營現金凈流量遠低于凈利潤等財務特點備受質疑時，均出具的是“標準無保留意見”的審計報告。直到證監會于2018年對KM公司進行立案調查才對其出具了保留意見的審計報告。

2.內部控制審計意見

至2017年，GDZJ在出具的KM公司內部控制有效性的鑒證報告中均表達了標準無保留意見。直到2018年在內部控制評價報告中，GDZJ根據財務報告內部控制缺陷的認定標準，認定其在報告期內存在2個均發生在財務管理領域的財務報告內部控制重大缺陷，以及其因涉嫌信息披露違法違規被證監會調查而存在的1個非財務報告內部控制重大缺陷。

三、KM公司審計失敗的原因

(一)審計獨立性的缺失

從KM公司2001年上市至事件爆發，GDZJ擔任其審計機構19年來從未中斷也從未更換。在此期間收費記錄顯示，自2002年起GDZJ累計向KM公司收取3 235萬元的審計費用，平均每年高達190萬元，其中2018年審計收費500萬元，遠高于A股2018年度經審計的3 605家上市公司平均審計費用164.48萬元的水平。

連續多年提供審計服務可能會讓GDZJ和KM公司形成與日俱增的合作伙伴關系，也讓GDZJ無形中喪失了形式上的獨立性。作為GDZJ的優質客戶，對KM公司審計業務承接、高額審計費用的過度依賴，會讓簽字注冊會計師以及GDZJ產生嚴重的失去優質客戶的心理恐懼，無形中為KM公司進行信任背書。

GDZJ依靠來自KM公司高額、豐厚的審計業務收費得以快速發展，連年穩居廣東省第一的行業地位，而KM公司依靠無保留審計意見從資本市場獲得大量資金，二者的共同發展、相互依存的關系使審計獨立性受到了損害。

(二)審計程序執行不到位，過度依賴內部證據

對于KM公司財務造假所涉及的主要科目，例如，貨幣資金、存貨，在審計中來看是不太容易造假的，從審計程序角度看，如果事務所針對這兩項實施嚴格合規的函證及監盤的審計程序的話，一定不會出現巨額貨幣資金不翼而飛這種重大的會計差錯。并且，在獲取審計證據的過程中，GDZJ更多的是使用KM提供的憑證單據，而這些存在虛構的單據作為審計證據會導致不正確的審計結論。

可見，事務所在對審計程序的執行過程中存在不嚴謹的行為，并且對于審計證據并未保持客觀性從而導致財務造假事件發生和審計工作的失敗。

(三)現代風險導向審計理念落實不到位

交易所專門針對KM公司300億貨幣資金的缺口向GDZJ進行了問詢，其中涉及貨幣資金的主要賬戶、存放方式、限制性情況，并且尤為關注貨幣核算出現重大差錯的具體原因。但GDZJ在回復詢問中并未回復審計單位給出的意見，始終強調被查企業不實單據和業務憑證的存在，并將責任歸咎于被審計單位不提供審計證據。

這表明，GDZJ還在堅持傳統的以賬表記錄為基礎的審計方式，而不是現代審計所提倡的“風險導向審計”。KM公司由于其在內控、中藥材現金交易、關聯資金占用、在建工程異常、存貨異常等方面均可發現有重大風險，如果GDZJ是以風險導向為原則而不是僅從企業內部提供報表數據出發進行審計，不可能無法識別重大的財務報表層風險。

(四)未對內部控制進行嚴格評估

自2007年開始至2017年度，GDZJ會計師事務所對KM公司的內部控制有效性都出具了標準無保留意見的鑒證報告。但是從公司治理結構來說，KM公司董事長兼任總經理多年，還是KM公司的控制人，這種內部環境本就是內部控制的重點缺陷關注點，并且在2010—2018年，市場頻頻曝出對KM公司財務數據的質疑的同時，KM公司多次涉及受賄事件。就是在這種情況下，GDZJ仍然沒有對KM內控引起重視，沒有嚴格對內部控制進行評估和表達意見，從而導致內部控制失效，引發舞弊和審計失敗。

四、KM公司財務造假事件的審計思考與啟示

(一)審計師要提高審計獨立性意識

在GDZJ擔任KM公司審計機構的十多年中，審計業務一直是以楊某等三人為審計負責人。這雖有利于審計人員熟悉被審計單位情況，提高自身專業勝任能力。但是也容易造成審計人員的工作慣性與思維定式，降低職業謹慎性，甚至會與被審計單位串通舞弊，從而降低審計質量。因此，在制定審計計劃時可以考慮采用簽字注冊會計師定期輪換制度，以提高審計獨立性。

(二)以風險為導向，嚴格執行審計程序

審計機構在提供審計和其他鑒證業務時要恪守審計業務準則和質量控制準則，以風險為導向實施合規的審計程序。在開展初步業務活動、實施風險評估程序、實施實質性程序等階段，要嚴格、充分進行檢查、詢問、觀察、函證等分析程序，以獲取高質量的審計證據將審計風險降至最低。同時注冊會計師需要對實際執行的審計業務流程進行完善和規范，提高審計的質量。

(三)關注企業內部環境及市場消息，加強內部控制評估

審計人員應該關注被審計單位的內部環境等內部控制相關要素，并同時關注市場給予的反饋和消息，從而保持謹慎的專業懷疑，加強對被審計單位內部控制的評估，能夠有效防止財務造假事件的發生和審計工作的失敗。

五、總結

財務造假事件披露出的審計失敗案例不斷增加，這暴露出審計領域存在的諸多問題。如何提高審計的公信力和信譽，這不僅需要全社會各部門、各群體的共同監督與支持，更需要審計事務所從自身的角度出發，去尋找原因并實施針對性的改善措施。