建筑業納稅人要防范六個誤區

曾照平 劉厚兵

全面推開營改增試點實施以來，財政部、國家稅務總局就建筑業征稅范圍、稅額計算、抵扣范圍、稅收減免等涉稅事項，出臺了一系列政策文件，建筑業稅收政策逐漸清晰。主要文件有：《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2016］36號）；《跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第17號）；《國家稅務總局關于優化〈外出經營活動稅收管理證明〉相關制度和辦理程序的意見》（稅總發［2016］106號）（《國家稅務總局關于創新跨區域涉稅事項報驗管理制度的通知》（稅總發［2017］103號）；《關于跨地區經營建筑企業所得稅征收管理問題的通知》（國稅函［2010］156號）；《國家稅務總局關于發布〈營業稅改征增值稅跨境應稅行為增值稅免稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務總局公告2016年第29號）；《國家稅務總局關于在境外提供建筑服務等有關問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第69號）；《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點有關稅收征收管理事項的公告》（國家稅務總局公告2016年第23號）；《財政部國家稅務總局關于明確金融房地產開發教育輔助服務等增值稅政策的通知》（財稅［2016］140號）；《國家稅務總局關于進一步明確營改增有關征管問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第11號）；《財政部稅務總局關于建筑服務等營改增試點政策的通知》（財稅［2017］58號）；《國家稅務總局關于簡化建筑服務增值稅簡易計稅方法備案事項的公告》（國家稅務總局公告2017年第43號）、《財政部、國家稅務總局和住房和城鄉建設部關于建筑行業營改增試點工作的意見》（稅總發［2017］99號）和《國家稅務總局關于明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2018年第42號）等十多個文件（以下以文號作為簡稱）。為便于廣大建筑業納稅人更好地掌握營改增政策，現對因相關稅收政策變化所應防范的六個誤區進行梳理整合。

誤區一：必須在項目所在地稅務機關預繳增值稅

錯誤緣由：根據財稅［2016］36號和稅總［2016］17號公告規定，納稅人應在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報；納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，向建筑服務發生地主管國稅機關預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結轉下期繼續抵減。所以，建安企業應在收到預收款及異地（非同一行政區劃）提供建筑服務取得收入時在項目所在地國稅機關預繳增值稅。

正確解析：納稅人在同一地級行政區范圍內跨縣（市、區）提供建筑服務，不適用《納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第17號印發）。因此，納稅人在同一地級行政區范圍內跨縣（市、區）提供建筑服務，不需要在建筑服務發生地預繳稅款。納稅人在同一直轄市（北京、上海、天津、重慶）、計劃單列市（大連、青島、寧波、廈門、深圳）范圍內跨縣（市、區）提供建筑服務的，由直轄市、計劃單列市國家稅務局決定是否適用本規定。

國家稅務總局公告2017年第43號規定，自2018年1月1日起，納稅人跨縣（市）提供建筑服務適用或選擇適用簡易計稅方法計稅的，應按上述規定向機構所在地主管國稅機關（國地稅合并后應改稱主管稅務機關，下同）備案，建筑服務發生地主管國稅機關無需備案。

誤區二：收到預收款的當天為納稅義務發生時間

錯誤緣由：財稅［2016］36號《附件1：營業稅改征增值稅試點實施辦法 》第四十五條第二款規定，納稅人提供建筑服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。稅總［2016］17號公告第十一條規定，納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務預繳稅款時間，按照財稅〔2016〕36號文件規定的納稅義務發生時間和納稅期限執行。《試點實施辦法》對建筑業的納稅義務發生時間和納稅期限均作出了明確規定。就納稅義務發生時間而言，除適用增值稅納稅義務發生時間的普遍原則以外，還有一項特殊的規定，即納稅人提供建筑服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。

正確解析：財稅［2017］58號第二條規定，《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅［2016］36號印發）第四十五條第（二）項修改為“納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天”。將“建筑服務”從原條款中刪除。從2017年7月1日起，建筑服務（各類建筑物、構筑物及其附屬設施的建造、修繕、裝飾，線路、管道、設備、設施等的安裝以及其他工程作業的業務活動。包括工程服務、安裝服務、修繕服務、裝飾服務和其他建筑服務）退出了收到預收款即產生納稅義務的序列。本次修改后，提供建筑服務的納稅義務發生時間為：納稅人發生應稅建筑服務行為并收訖銷售款項（提供建筑服務過程中或者完成后收到款項）的當天，或者取得索取銷售款項憑據的當天（書面合同確定的付款日期；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為建筑服務完成之日）；先開具發票的，為開具發票的當天。

誤區三：老項目才可選擇適用簡易計稅方法計稅

錯誤緣由：財稅［2016］36號附件2規定：一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。建筑工程老項目，是指：《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目；未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目。稅總［2016］17號公告第三條規定：《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期，但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項目，屬于財稅［2016］36號文件規定的可以選擇簡易計稅方法計稅的建筑工程老項目。

正確解析：按照財稅［2016］36號附件2的規定，可選簡易計稅方式的建筑服務：一般納稅人以清包工方式提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。以清包工方式提供建筑服務，是指施工方不采購建筑工程所需的材料或只采購輔助材料，并收取人工費、管理費或者其他費用的建筑服務。一般納稅人為甲供工程提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。甲供工程，是指全部或部分設備、材料、動力由工程發包方自行采購的建筑工程。3.一般納稅人為建筑工程老項目提供的建筑服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

另外，財稅［2017］58號明確，建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎、主體結構提供工程服務，建設單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預制構件的，適用簡易計稅方法計稅。地基與基礎、主體結構的范圍，按照《建筑工程施工質量驗收統一標準》（GB50300-2013）附錄B《建筑工程的分部工程、分項工程劃分》中的“地基與基礎”“主體結構”分部工程的范圍執行。因此，建筑總包方自行采購建筑材料并提供主體結構的工程服務，一律適用簡易計稅方法，不能自行選擇簡易或一般計稅方法計繳增值稅。稅總發［2017］99號第一條第（三）項規定：特別是《財政部稅務總局關于建筑服務等營改增試點政策的通知》（財稅［2017］58號）規定的建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎、主體結構提供工程服務，在建設單位自行采購全部或部分主要建筑材料的情況下，一律適用簡易計稅的政策，必須通知到每一個建筑企業和相關建設單位，確保建筑企業“應享盡享”，充分釋放政策紅利。

◇語文老師正在講臺上誦讀《永遇樂·京口北固亭懷古》。我對同桌說：“這首詞是辛棄疾寫的？”同桌看了我一眼，打斷我的話：“我怎么知道？可能是星期天吧！”

◇我一高中同學，每次作業都不寫，回學校就抄作業，每次考試都作弊。一次大考抓得嚴，沒法作弊。正當我們準備看他笑話的時候，成績出來了，竟然名列前茅。這不科學，我問他為什么考這么好。他平靜的回答：“沒什么，抄著抄著就全都會了。”

◇那年冬天的一個晚上，和媳婦生氣，賭氣不吃飯坐在門口玩手機，媳婦出來看了一下說：怎么了，不吃飯了？我賭氣的說：不吃了，喝西北風就飽了!媳婦一聲不吭就回去了，一會就聽見她在屋里給女兒說話：寶貝，外面冷，給你爸爸送個口罩去，別把你爸爸撐著了!

誤區四：小規模納稅人不得自行開具增值稅專票

錯誤緣由：根據《國家稅務總局關于印發〈稅務機關代開增值稅專用發票管理辦法（試行）〉的通知》（國稅發［2004］153號）第二條的規定，所稱代開專用發票是指主管稅務機關為所轄范圍內的增值稅納稅人代開專用發票，其他單位和個人不得代開，第五條繼續補充規定：所稱增值稅納稅人是指已辦理稅務登記的小規模納稅人（包括個體經營者）以及國家稅務總局確定的其他可予代開增值稅專用發票的納稅人。即已辦理稅務登記的建筑業小規模納稅人以及國家稅務總局確定的其他可予代開專用發票的納稅人，發生增值稅應稅行為、需要開具專用發票時，可向其主管稅務機關申請代開專用發票。小規模納稅人申請代開專用發票時應報送（驗）的資料：《稅務登記證》副本（查驗）；《代開增值稅專用發票繳納稅款申報單》（以下簡稱《申報單》）。小規模納稅人申請代開專用發票時，應填寫《申報單》，連同稅務登記證副本，到主管稅務機關稅款征收崗位按專用發票上注明的稅額全額申報繳納稅款。小規模納稅人繳納稅款后，憑《申報單》和稅收完稅憑證及稅務登記證副本，到代開專用發票崗位申請代開專用發票。

正確解析：根據國家稅務總局公告2017年第11號文件的規定，自2017年6月1日起，將建筑業納入增值稅小規模納稅人自行開具增值稅專用發票試點范圍。月銷售額超過3萬元（或季銷售額超過9萬元）的建筑業增值稅小規模納稅人（以下稱"自開發票試點納稅人"）提供建筑服務、銷售貨物或發生其他增值稅應稅行為，需要開具增值稅專用發票的，通過增值稅發票管理新系統自行開具。注：自開發票試點納稅人銷售其取得的不動產，需要開具增值稅專用發票的，仍須向地稅機關申請代開。對于月銷售額未超過3萬元（或季銷售額未超過9萬元）的小規模納稅人，需要開具專票的，仍需向稅務機關申請代開，不能自行開具。稅總發［2017］99號要求進一步優化發票代開服務：各地稅務部門要積極創造條件，在建材市場、大型工程項目部等地增設專用發票代開點，為砂土石料銷售企業、臨時經營企業及建筑材料零售企業代開專用發票提供便利，不斷提高建筑企業購買建筑材料獲得專用發票的比例。

誤區五：銷售自產貨物同時提供建筑業不分別納稅

錯誤緣由：財稅［2016］36號附件2規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務，為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅；其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務繳納增值稅。為此，企業的混合銷售（貨物加服務）行為，只能按一種行為繳納增值稅，要么按貨物適用稅率繳納增值稅，要么按銷售服務行為繳納增值稅。

正確解析：根據國家稅務總局公告2017年第11號文件第一條規定，納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建筑、安裝服務，不屬于《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅［2016］36號文件印發）第四十條規定的混合銷售，應分別核算貨物和建筑服務的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。如納稅人銷售自產的活動板房的同時并提供建筑服務，不需按照混合銷售繳納增值稅。

國家稅務總局公告2018年第42號明確，一般納稅人銷售自產機器設備的同時提供安裝服務，應分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。一般納稅人銷售外購機器設備的同時提供安裝服務，如果已經按照兼營的有關規定，分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。納稅人對安裝運行后的機器設備提供的維護保養服務，按照“其他現代服務”繳納增值稅。

誤區六：建筑業納稅人異地項目才需預繳增值稅

錯誤緣由：國家稅務總局公告2016年第17號規定納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，按照以下規定預繳稅款：

1.一般納稅人異地預繳方式。一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務，適用一般計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用為銷售額計算應納稅額。納稅人應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額，按照2%的預征率在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務，選擇適用簡易計稅方法計稅的，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。一般納稅人跨省（自治區、直轄市或者計劃單列市）提供建筑服務，在機構所在地申報納稅時，計算的應納稅額小于已預繳稅額，且差額較大的，由國家稅務總局通知建筑服務發生地省級稅務機關，在一定時期內暫停預繳增值稅。

2.小規模納稅人異地預繳方式。小規模納稅人跨縣（市）提供建筑服務，應以取得的全部價款和價外費用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計算應納稅額。納稅人應按照上述計稅方法在建筑服務發生地預繳稅款后，向機構所在地主管稅務機關進行納稅申報。

正確解析：財稅［2017］58號第三條規定，“納稅人提供建筑服務取得預收款，應在收到預收款時，以取得的預收款扣除支付的分包款后的余額，按照本條第三款規定的預征率預繳增值稅。按照現行規定應在建筑服務發生地預繳增值稅的項目，納稅人收到預收款時在建筑服務發生地預繳增值稅。按照現行規定無需在建筑服務發生地預繳增值稅的項目，納稅人收到預收款時在機構所在地預繳增值稅。適用一般計稅方法計稅的項目預征率為2%，適用簡易計稅方法計稅的項目預征率為3%。”國家稅務總局公告2017年第11號第三條規定：“納稅人在同一地級行政區范圍內跨縣（市、區）提供建筑服務，不適用《納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第17號印發）。”因此，同一地級行政區范圍內提供建筑服務取得預收款，應在收到預收款時在機構所在地預繳增值稅。其他情況下應當在收到預收款時在建筑服務發生地預繳增值稅。

即從2017年7月1日起，不再區分本地與異地項目，一是建筑服務預繳增值稅的時點、計稅銷售額及預征率：納稅人（一般納稅人、小規模納稅人）提供建筑服務，應當在收到預收款時，以取得的預收款扣除支付的分包款后的余額為計稅銷售額，適用一般計稅方法計稅的項目，按照2%的預征率計算應預繳稅款；適用簡易計稅方法計稅的項目，按照3%的預征率計算應預繳稅款。二是建筑服務增值稅預繳地點：1.納稅人跨地級行政區范圍提供建筑服務取得預收款的，應在收到預收款時，向建筑服務發生地主管國稅機關預繳稅款。2.納稅人在同一地級行政區范圍（含在同一地級行政區范圍內跨縣、市、區）內提供建筑服務取得預收款的，應在收到預收款時，向機構所在地主管國稅機關預繳稅款。

值得注意的是，根據《國家稅務總局關于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）第八條、第十條規定，自2016年9月1日起，納稅人跨縣（市、區）提供建筑服務，在向建筑服務發生地主管國稅機關預繳稅款時，需填報《增值稅預繳稅款表》，并出示以下資料：與發包方簽訂的建筑合同復印件（加蓋納稅人公章）;與分包方簽訂的分包合同復印件（加蓋納稅人公章）;從分包方取得的發票復印件（加蓋納稅人公章）。