幾筆非正常業務的會計核算方法

邢婧

在實際工作中，經常遇到一些與《企業會計準則應用指南——會計科目和主要賬務處理》規范相比的非正常業務，給一些會計人員、特別是新上崗會計人員的會計處理帶來難度。為解決這一問題，筆者選了五筆，略做解析，供參考：

一、銀行期末扣息下期初開具發票的核算

隨著專業銀行企業化管理和營改增工作的不斷深入，原來以銀行專業利息票據作為所得稅稅前扣除憑證，將逐漸轉化為以增值稅普通發票作為利息費用的抵扣憑證，但由于銀行運行環節和手續等原因，目前存在上期扣息下期初開具發票情況，在這種情況下，會計處理應該是：把實際扣息數額視為本期預提數，借記“財務費用——利息支出”科目，貸記“應付利息——XXX”科目，把銀行所扣利息視為本期銀行存款的“未達賬項”，在下期收到利息發票時，連同扣息憑證借記“應付利息——XXX”科目，貸記“銀行存款”科目。

例如：A企業2018年9月28日通過網銀發現銀行扣息35000元，并打印出網上銀行支付憑證1張，付款金額35000元，用途欄注明：扣利息。會計將扣息額視為預提利息的會計分錄為：

借：財務費用——利息支出35000

貸：應付利息——XXX 35000

10月初收到利息發票時，根據網上銀行支付憑證和發票：

借：應付利息——XXX 35000

貸：銀行存款 35000

二、零星網購開具發票金額（應付款，下同）與實付款不符的會計核算

隨著網購業務的發展，企業為解決急需的零星配件也經常從網上購買，但有時由于計算等失誤，出現實際付款與開具發票金額相差1元及以下的差額，這種情況既不屬于錯開票、也不屬于虛開發票，應當將其記入營業外收、支科目，記賬規則是：以發票開具金額為準，實際付款金額大于開票金額時，將其差額記入“營業外支出”科目；實際付款金額小于發票金額時，將其差額記入“營業外收入”科目。

例如：B企業2018年10月份向甲網店購買11種材料，預付款200元，取得增值稅專用發票注明價款171.72元，進項稅額27.48元，合計199.20元；向乙網店購買7種材料，預付款150元，取得增值稅專用發票注明價款130.17元，進項稅額20.83元，合計151元，則：

1.實際付款金額大于開票金額的會計分錄為：

付款時：

借：預付賬款——XXX庫200

貸：銀行存款 200

入庫材料時：

借：原材料——XXX 171.72

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）27.48

預付賬款——XXX 199.20

對多付的款項：

借：營業外支出 0.80

貸：預付賬款——XXX 0.80

2.實際付款金額小于發票金額的會計分錄為：

付款時：

借：預付賬款——XXX 150

貸：銀行存款 150

入庫材料時：

借：原材料——XXX 130.17

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）20.83

預付賬款——XXX 151

對少付的款項：

借：預付賬款——XXX 1

貸：營業外收入 1

但如果實際付款與開具發票的金額相差較大，應當收回多付出的款項，或者補付少付的款項。因此，采購人員在網購時應當盡量將預付采購款（含稅）精確到角分，消除發票金額與實際付款的差額。

三、發出返修材料的會計核算

在實際工作中，有時購進的材料在使用時才會發現存在內在質量問題，需要返回原廠修復，對這部分材料一般不需要再付費，返修收回后成本也不會增加，但為了準確掌握其數量和去向，需要通過會計核算來控制，金額等于庫存成本金額，即：

在發出返修材料時：

借：原材料——XXX廠返修材料

貸：原材料——XXX

收回時：

借：原材料——XXX

貸：原材料——XXX廠返修材料

四、補記固定資產原值的會計核算

C企業2018年1月份發生空調安裝費316216.21元，記入“長期待攤費用”科目，按五年的攤銷期已攤銷47432.43元，10月份發現此安裝費屬于甲車間空調系統的安裝費，此時，該空調已于2018年5月份交付使用，原值230769.25元，預計使用10年，殘值率5%，從6月份開始累計計提折舊7307.69元。現決定將安裝費并入空調原值，并入后安裝費部分應計提折舊為316216.21×（1-5%）÷120×4=10013.51元，在不考慮已結轉的生產成本的情況下，賬務調整方法如下：

1.將已攤銷的長期待攤費用沖回：

借：生產成本 47432.43（紅字）

貸：長期待攤費用 47432.43（紅字）

2.將1月份記入“長期待攤費用”科目的原始記錄沖出：

借：長期待攤費用 316216.21（紅字）

貸：銀行存款 316216.21（紅字）

3.將空調安裝費記入空調成本：

借：固定資產——甲車間空調系統316216.21

貸：銀行存款 316216.21

4.將并入空調原值后安裝費部分應計提的折舊記入生產成本：

借：生產成本 10013.51

貸：累計折舊 10013.51

五、暫估材料的會計核算

在日常會計核算過程中，經常會遇到采購的材料先到、發票后到情況，對于生產規模小、或者占比較小的企業，可在收到發票到時再對材料做入庫處理，但對于生產規模大、或者占比較大的企業，為準確反映資產、負債、成本、損益，應當按照實質重于形式、重要性以及謹慎性原則的要求，對此類材料按“貨到票未到”業務做暫估入賬處理，具體方法又依照是否能夠取得發票以及是否能夠取得增值稅專用發票等情況有所不同。

1.對確認能夠取得增值稅專用發票的核算方法。

例如，D企業2018年9月份購進原材料一批，確認能夠取得增值稅專用發票，價款20000元，增值稅稅額3200元，價稅合計23200元，材料已到，發票未到，材料按暫估價入庫，即：

暫估時：

借：原材料——XXX 20000

其他應付款——暫估進項稅3200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款 23200

取得發票時有兩種處理方法：

一是全部沖銷法。先將原暫估的會計分錄用紅字全部沖銷，然后再按貨、票同到做一組藍字的會計分錄，即：

紅字沖銷的會計分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）20000

其他應付款——暫估進項稅（紅字）3200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按貨、票同到處理的會計分錄為：借：原材料——XXX 20000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3200

貸：應付賬款——XXX 23200

二是部分沖銷法。在發票到達后確認原暫估的原材料入庫金額與發票金額相符的情況下，只對暫估的債務進行調整，即：

借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3200

其他應付款——暫估進項稅（紅字）3200

貸：應付賬款——XXX 23200應付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

但如果原暫估的原材料金額與發票金額不符，則應按全部沖銷法進行處理。

2.對確認取得增值稅普通發票的核算方法。

對不能取得增值稅專用發票的材料，其所負擔的進項稅應當記入原材料成本，仍以上述D企業為例，假設確認取得增值稅普通發票，其會計分錄為：

暫估時：

借：原材料——XXX 23200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款 23200

全部沖銷時：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按貨、票同到處理時：

借：原材料——XXX 23200

貸：應付賬款——XXX 23200

部分沖銷時：

借：應付賬款——暫估XXX材料款（貸方紅字登記）23200

貸：應付賬款——XXX 23200

3.對確認不了取得增值稅專用發票還是增值稅普通發票的核算方法。

在實際工作中，由于取得增值稅專用發票的進項稅不記入原材料成本，因此，為保證成本核算的準確性，在采購環節應盡量弄清是否能夠取得增值稅專用發票，確實弄不清的，可按取得增值稅專用發票處理，也可按取得增值稅普通發票處理，在實際取得發票時再做調整。

仍以上述D企業為例，假設按取得增值稅專用發票處理后實際取得了增值稅普通發票，應先將原暫估分錄沖銷，然后再按取得增值稅普通發票處理，即：

沖銷時：

借：原材料——XXX（紅字）20000

其他應付款——暫估進項稅（紅字）3200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200

按取得增值稅普通發票處理時：

借：原材料——XXX 23200

貸：應付賬款——XXX 23200

按取得增值稅普通發票處理后實際取得增值稅專用發票時，先將原暫估分錄沖銷，然后再按取得增值稅專用發票處理，即：

沖銷時：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應付賬款——暫估XXX材料款（紅字）23200按取得增值稅專用發票處理時：借：原材料——XXX 20000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3200

貸：應付賬款——XXX 23200

4.對確認不能取得發票的處理方法。

對確認不能取得發票的原材料，應按應付金額確認原材料成本，不必再進行暫估處理，以后如果取得發票再作調整，仍以上述D企業為例，假設確認不能取得發票，會計分錄為：

借：原材料——XXX 23200

貸：應付賬款——XXX 23200

如果以后取得取得增值稅普通發票，將原分錄沖銷，再根據發票做一組科目、金額完全相符的會計分錄，即：

沖銷的會計分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應付賬款——XXX（紅字）23200

根據取得的增值稅普通發票：

借：原材料——XXX 23200

貸：應付賬款——XXX 23200如果以后取得增值稅專用發票，將原分錄沖銷，再根據取得增值稅專用發票做一組包括進項稅在內的會計分錄，即：

沖銷的會計分錄為：

借：原材料——XXX（紅字）23200

貸：應付賬款——XXX（紅字）23200

根據取得的增值稅專用發票：

借：原材料——XXX 20000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額）3200

貸：應付賬款——XXX 23200

不過，需要注意的是：對未取得發票、并已入庫的原材料，在年度所得稅匯算清繳時應做調增應納稅所得額處理，繳納企業所得稅。