外幣結(jié)算業(yè)務(wù)如何折算成人民幣計(jì)稅

程 輝

我國現(xiàn)行的各稅種相關(guān)法規(guī)中，關(guān)于外幣交易匯率折算的規(guī)定不太一致，企業(yè)在處理外幣交易時(shí)，要注意區(qū)分各稅種相關(guān)法規(guī)對外幣交易的匯率折算規(guī)定。本文詳細(xì)總結(jié)各個(gè)稅種涉及外幣結(jié)算時(shí)如何折算成人民幣計(jì)稅的政策規(guī)定，供納稅人計(jì)算外幣稅款和納稅申報(bào)時(shí)提供參考。

一、增值稅、消費(fèi)稅、資源稅、土地增值稅以納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)折算，注意選擇后1年內(nèi)不得變更

1.增值稅。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十五條規(guī)定，納稅人按人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率，確定后1年內(nèi)不得變更。《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅［2016］36號(hào)）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十八條明確規(guī)定，銷售額以人民幣計(jì)算，納稅人按照人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)當(dāng)在事先確定采用何種折合率，確定后12個(gè)月內(nèi)不得變更。發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，外幣折算可選擇銷售額發(fā)生當(dāng)天可當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)，為減少企業(yè)會(huì)計(jì)核算的工作量，一般會(huì)選擇當(dāng)月1日，這里需要注意的是，不一定是當(dāng)月1日，因?yàn)楫?dāng)月1日非工作日時(shí)外管局是沒有對外公布數(shù)據(jù)的，需順延至當(dāng)月第1個(gè)工作日。如，2017年10月1日是周日，也是節(jié)假日，外管局的網(wǎng)站上只公布了10月9日的人民幣匯率中間價(jià)，此時(shí)只能選擇10月9日這個(gè)中間價(jià)。注意選擇后1年內(nèi)不得變更。

2.消費(fèi)稅。《消費(fèi)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十一條規(guī)定，納稅人銷售的應(yīng)稅消費(fèi)品以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率確定后1年內(nèi)不得變更。

3.資源稅。《資源稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條規(guī)定，納稅人以人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當(dāng)折合成人民幣計(jì)算。其銷售額的人民幣折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當(dāng)天或者當(dāng)月1日的人民幣匯率中間價(jià)。納稅人應(yīng)在事先確定采用何種折合率計(jì)算方法，確定后1年內(nèi)不得變更。4.土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十條規(guī)定，土地增值稅以人民幣為計(jì)算單位。轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入為外國貨幣的，以取得收入當(dāng)天或當(dāng)月1日國家公布的市場匯價(jià)折合成人民幣，據(jù)以計(jì)算應(yīng)納土地增值稅稅額。

二、企業(yè)所得稅外幣匯率折算需區(qū)分四種情形

1.以月（季、年）度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)折算。這與企業(yè)所得稅這種稅的性質(zhì)有關(guān)，只有月（季、年）度終了時(shí)才會(huì)計(jì)算出應(yīng)納稅所得額。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百三十條規(guī)定，企業(yè)所得以人民幣以外的貨幣計(jì)算的，預(yù)繳企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照月度或者季度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。年度終了匯算清繳時(shí)，對已經(jīng)按照月度或者季度預(yù)繳稅款的，不再重新折合計(jì)算，只就該納稅年度內(nèi)未繳納企業(yè)所得稅的部分，按照納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查確認(rèn)，企業(yè)少計(jì)或者多計(jì)前款規(guī)定的所得的，應(yīng)當(dāng)按照檢查確認(rèn)補(bǔ)稅或者退稅時(shí)的上一個(gè)月最后一日的人民幣匯率中間價(jià)，將少計(jì)或者多計(jì)的所得折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額，再計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳或者應(yīng)退的稅款。稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查補(bǔ)、退稅時(shí)以上一個(gè)月最后一日的人民幣匯率中間價(jià)折算應(yīng)納稅所得額，再計(jì)算應(yīng)補(bǔ)繳或者應(yīng)退的稅款。

2.非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳支付款項(xiàng)時(shí)，按扣繳義務(wù)發(fā)生之日或填開稅收繳款書之日、前一日或作出限期繳稅決定之日、前一日人民幣匯率中間價(jià)折算。《國家稅務(wù)總局關(guān)于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第37號(hào)）第四條規(guī)定,非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳支付或者到期應(yīng)支付款項(xiàng)時(shí)按扣繳義務(wù)發(fā)生之日、填開稅收繳款書之日前一日、作出限期繳稅決定之日、前一日人民幣匯率中間價(jià)折合成人民幣，計(jì)算非居民企業(yè)應(yīng)納稅所得額。

3.境外稅收抵免計(jì)算可予抵免的境外稅額時(shí)，區(qū)分是否以人民幣為記賬本位幣分別處理：凡記賬本位幣為人民幣的，應(yīng)按該項(xiàng)境外所得記入賬內(nèi)時(shí)使用的人民幣匯率進(jìn)行換算；凡以人民幣以外其他貨幣作為記賬本位幣的，應(yīng)統(tǒng)一按實(shí)現(xiàn)該項(xiàng)境外所得對應(yīng)的我國納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價(jià)換算。

4.企業(yè)發(fā)生的匯總收益，應(yīng)計(jì)入其他收入繳納企業(yè)所得稅。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十九條規(guī)定，企業(yè)在貨幣交易中，以及納稅年度終了時(shí)將人民幣以外的貨幣性資產(chǎn)、負(fù)債按照期末即期人民幣匯率中間價(jià)折算為人民幣時(shí)產(chǎn)生的匯兌損失，除已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分外，準(zhǔn)予扣除。匯兌損失屬于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)過程中所發(fā)生的必要與正常的支出,應(yīng)準(zhǔn)予扣除,但已經(jīng)計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)成本以及與向所有者進(jìn)行利潤分配相關(guān)的部分的匯兌損失,不予重復(fù)扣除。

三、個(gè)人所得稅以填開完稅憑證的上一月最后一日、或上一納稅年度最后一日人民幣匯率中間價(jià)折算，股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得按照結(jié)算當(dāng)日人民幣匯率中間價(jià)折算

1.通常情況以填開完稅憑證的上一月最后一日人民幣匯率中間價(jià)折算，年度所得同企業(yè)所得稅處理，對已按月（季）度預(yù)繳的部分不重新折算，補(bǔ)繳部分按上一納稅年度最后一日人民幣匯率中間價(jià)折算。《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，依照稅法第十條的規(guī)定，所得為外國貨幣的，應(yīng)當(dāng)按照填開完稅憑證的上一月最后一日人民幣匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。依照稅法規(guī)定，在年度終了后匯算清繳的，對已經(jīng)按月或者按次預(yù)繳稅款的外國貨幣所得，不再重新折算；對應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳稅款的所得部分，按照上一納稅年度最后一日人民幣匯率中間價(jià)，折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

2.股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得按照結(jié)算當(dāng)日人民幣匯率中間價(jià)折算。《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個(gè)人所得稅管理辦法（試行）〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號(hào)）第二十三條轉(zhuǎn)讓的股權(quán)以人民幣以外的貨幣結(jié)算的，按照結(jié)算當(dāng)日人民幣匯率中間價(jià)，折算成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅所得額。

四、印花稅、契稅、車輛購置稅按書立當(dāng)日、納稅義務(wù)發(fā)生之日、申報(bào)納稅之日人民幣市場匯率中間價(jià)計(jì)算

1.印花稅。《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十九條規(guī)定，應(yīng)納稅憑證所載金額為外國貨幣的，納稅人應(yīng)按照憑證書立當(dāng)日的中華人民共和國國家外匯管理局公布的外匯牌價(jià)折合人民幣，計(jì)算應(yīng)納稅額。

2.契稅。《契稅暫行條例》第五條第二款規(guī)定，應(yīng)納稅額以人民幣計(jì)算。轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬以外匯結(jié)算的，按照納稅義務(wù)發(fā)生之日中國人民銀行公布的人民幣市場匯率中間價(jià)折合成人民幣計(jì)算。

3.車輛購置稅。《車輛購置稅暫行條例》（國務(wù)院令2000年第294號(hào)）第十條規(guī)定，納稅人以外匯結(jié)算應(yīng)稅車輛價(jià)款的，按照申報(bào)納稅之日中國人民銀行公布的人民幣基準(zhǔn)匯價(jià)（即人民幣中間價(jià)），折合成人民幣計(jì)算應(yīng)納稅額。

五、房產(chǎn)稅以繳款上月最后一日的人民幣匯率中間價(jià)折算

《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于對外資企業(yè)及外籍個(gè)人征收房產(chǎn)稅有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅［2009］3號(hào)）第二條規(guī)定，以人民幣以外的貨幣為記賬本位幣的外資企業(yè)及外籍個(gè)人在繳納房產(chǎn)稅時(shí)，均應(yīng)將其根據(jù)記賬本位幣計(jì)算的稅款按照繳款上月最后一日的人民幣匯率中間價(jià)折合成人民幣。

六、關(guān)稅以上一個(gè)月第三個(gè)星期三的基準(zhǔn)匯率折算

根據(jù)《海關(guān)進(jìn)出口貨物征稅管理辦法》（海關(guān)總署令第124號(hào)）的規(guī)定，進(jìn)出口貨物的價(jià)格及有關(guān)費(fèi)用以外幣計(jì)價(jià)的，海關(guān)按照該貨物適用稅率之日所適用的計(jì)征匯率折合為人民幣計(jì)算完稅價(jià)格。完稅價(jià)格采用四舍五入法計(jì)算至分。海關(guān)每月使用的計(jì)征匯率為上一個(gè)月第三個(gè)星期三（第三個(gè)星期三為法定節(jié)假日的，順延采用第四個(gè)星期三）中國人民銀行公布的外幣對人民幣的基準(zhǔn)匯率；以基準(zhǔn)匯率幣種以外的外幣計(jì)價(jià)的，采用同一時(shí)間中國銀行公布的現(xiàn)匯買入價(jià)和現(xiàn)匯賣出價(jià)的中間值（人民幣元后采用四舍五入法保留4位小數(shù)）。