房屋拆遷補償款該不該繳納增值稅

金調娟 丁國衛

某公司因市區規劃需要拆遷，政府向其支付拆遷補償款，主要涉及土地使用權、房屋所有權的補償等。該公司取得的補償款是否需要繳納增值稅？

關于該公司是否繳稅存在二種意見：一種意見認為，除土地使用權補償外，該公司取得的補償款屬于增值稅征稅范圍。另一種意見認為，《財政部、國家稅務總局〈關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知〉》（財稅［2016］36號，以下簡稱36號文件）沒有對房屋拆遷補償繳納增值稅予以明確。由于稅收法規不明確，因此對房屋補償費不應征稅。

上述哪個觀點是正確的？我們先來看一下該業務相關的政策規定。

一、營改增之前

依據《營業稅暫行條例》規定，納稅人銷售（有償轉讓）無形資產、不動產，應繳納營業稅。《營業稅稅目注釋（試行稿）》（國稅發［1993］149號）明確，土地使用者轉讓土地使用權的，屬于轉讓無形資產。而對于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，則不征收營業稅。從上述規定中可以看出，土地使用權歸還給土地所有者，雖然取得經濟利益（補償費），但不屬于銷售無形資產的征稅范圍。《國家稅務總局關于單位和個人土地被國家征用取得土地及地上附著物補償費有關營業稅的批復》（國稅函［2007］969號）進一步規定，對國家因公共利益或城市規劃需要而收回單位和個人所擁有的土地使用權，并按照我國《土地管理法》規定標準支付給單位和個人的土地及地上附著物（包括不動產）的補償費，不征收營業稅。由此，因規劃需要拆遷，政府向被拆遷企業支付補償款，涉及土地使用權、房屋所有權的補償等，是不征收營業稅的。

二、營改增之后

36號文件附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》規定，納稅人銷售無形資產、不動產，應繳納增值稅。附件3《營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》則明確，土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者，免征增值稅。

三、變化分析

對比營改增前后的規定，可以看出，營業稅政策將土地使用權歸還土地所有者的行為，取得的補償款明確不屬于營業稅征稅范圍。而營改增之后的政策則發生了變化，取得的補償款首先是屬于增值稅征稅范圍，但考慮到政策的前后連貫性，則給予免征。雖然二者結果是一樣，不繳納流轉稅，但是筆者認為，營改增政策中對此規定的“免征”有必要進行探討。

1.拆遷補償與銷售有區別。房屋拆遷補償具有一定的強制性。雖然說《國有土地上房屋征收與補償條例》（以下簡稱征收與補償條例）規定，房屋征收部門與被征收人就拆遷事項，應先訂立補償協議。但該文同時也規定，房屋征收部門與被征收人在征收補償方案確定的簽約期限內達不成補償協議，由房屋征收部門報請作出房屋征收決定的市、縣級人民政府依照規定，按照征收補償方案作出補償決定，并在房屋征收范圍內予以公告。這與一般的銷售、轉讓行為是有本質區別的。轉讓不動產，價格不合理，轉讓方可以賣也可以不賣，體現了自由交易、愿買愿賣公平市場原則。增值稅政策中對于銷售或轉讓不動產、土地使用權，明確屬于征稅范圍，同時對于國家收回土地明確是免征，對于涉及拆遷收回地上建筑物是否免征沒有明確。本文開頭處有一種觀點認為，稅法沒有規定，就不應該征稅，有一定道理。

2.不征與免征分析。在營業稅政策下，不征與免征一般不會產生問題。但在增值稅政策下，不征與免征是有區別。依據規定，免征相對應的進項稅額不得抵扣。如果企業放棄免征，則相應的進項稅額是可以抵扣的。從這個角度來分析，政策規定免征有一定道理。比如拆遷的房產系購入后作固定資產，已抵扣進項稅額，拆遷免征可以依據規定按固定資產凈值轉出不得抵扣的進項稅額。而如果不征，目前政策并沒有規定其進項不得抵扣，因此也就不存在進項稅額轉出問題。但這不符合增值稅立法精神。

3.政策合理性分析。拆遷補償由于政策不清晰，各地對此有各自的地方規定。某地規定，納稅人將國有土地使用權交由土地收購儲備中心收儲，取得的建筑物、構筑物和機器設備的補償收入繳納增值稅，取得的其他補償收入免繳增值稅。而有的地方對于“政府土地收儲是否包括地上建筑部分”問題答復如下：首先是否屬于免稅范圍應視具體情況而定。土地單獨收儲，按“土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者”，免征增值稅；土地與地上建筑一并收儲，按照“銷售不動產”征稅。

我國《土地管理法》規定，因公共利益以及實施城市規劃進行舊城區改建需要，土地行政主管部門報批準，在對土地使用權人應當給予適當補償后，可以收回國有土地使用權。我國實行房地合一，征收與補償條例第十三條第三款規定，房屋被依法征收的，國有土地使用權同時收回。第十七條還規定，房屋被征收給予的補償包括：被征收房屋價值的補償；因征收房屋造成的搬遷、臨時安置的補償；因征收房屋造成的停產停業損失的補償。也就是說目前在執行的國有土地上房屋拆遷補償只涉及房屋補償款，并沒有單獨的土地補償款。增值稅政策中只明確歸還給土地使用權，取得補償款可以免稅。這樣一來建筑物就不能享受免征待遇。當然這里不排除地上沒有建筑物而被收回的情況，但這種情況非常少。只允許土地收回免征收增值稅，而對于土地與地上建筑物一并收回則不能免征，這不能體現稅法公平性原則。

四、建議

其實土地管理法中明確的收回土地使用權而給予的補償，并不局限于土地使用權的補償，還包含地上建筑物的補償。營改增前，不論土地使用權還有地上附著物的補償費不征收營業稅。營改增后，對于土地使用權的收回時，涉及地上建筑物的補償增值稅處理在也應明確，筆者建議，按免征處理。

冬天手腳冰涼怎么辦

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