成本核算存在的問(wèn)題及改善措施
—— 以工業(yè)企業(yè)為例

上海新力動(dòng)力設(shè)備研究所 徐雪梅

1 成本核算的重要性

要從激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中脫穎而出，就必須從成本管理入手，降低企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，才可能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中存活。當(dāng)然“成本管理”離不開(kāi)“成本核算”，“成本核算”也離不開(kāi)“成本管理”，二者的關(guān)系是相輔相成、缺一不可的。只有企業(yè)管理成本的能力和水平在一定的高度，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算才會(huì)更加科學(xué)有效。成本核算是指將企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的各種耗費(fèi)按照一定的對(duì)象進(jìn)行分配和歸集，也就是所說(shuō)的料、工、費(fèi)的歸集，以計(jì)算總成本和單位成本。如何對(duì)料、工、費(fèi)在內(nèi)的所有成本項(xiàng)目進(jìn)行明確分配和歸集是成本核算的重中之重，對(duì)于企業(yè)的成本預(yù)測(cè)和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策等都有直接影響。

2 企業(yè)成本核算中存在的問(wèn)題

2.1 企業(yè)員工參與成本管理意識(shí)弱，財(cái)務(wù)人員觀念守舊

一般企業(yè)是由財(cái)務(wù)來(lái)核算成本，成本數(shù)據(jù)是由財(cái)務(wù)部門(mén)披露出來(lái)，因此各部門(mén)及企業(yè)員工總是認(rèn)為這是財(cái)務(wù)部門(mén)的事情，這樣就造成企業(yè)的員工對(duì)成本管理上的參與性差，導(dǎo)致各部門(mén)各掃門(mén)前雪，部門(mén)之間沒(méi)有聯(lián)動(dòng)和信息傳遞，沒(méi)有做到人人參與到成本管理中來(lái)，導(dǎo)致成本管理僅僅停留在財(cái)務(wù)部門(mén)，無(wú)法適用企業(yè)多維度、多層次、多元化的管理方法。

財(cái)務(wù)部門(mén)按成本核算的要求把日常業(yè)務(wù)計(jì)入會(huì)計(jì)賬簿中，看到的僅僅是一個(gè)數(shù)字，至于這個(gè)項(xiàng)目成本為什么這么多，怎么組成的，無(wú)人問(wèn)津。財(cái)務(wù)人員成本觀念守舊、墨守成規(guī)缺乏創(chuàng)新及學(xué)習(xí)新的成本核算理念，造成財(cái)務(wù)成本核算信息滯后性，無(wú)法滿足日新月異企業(yè)成本管理的要求。

2.2 成本核算管理上漏洞百出

企業(yè)的成本核算管理包括，成本的原始記錄、材料成本定額管理、驗(yàn)收制度等一系列的工作。每一個(gè)環(huán)節(jié)的錯(cuò)誤或缺失都會(huì)造成成本的不準(zhǔn)確。在項(xiàng)目完工時(shí)發(fā)現(xiàn)這個(gè)項(xiàng)目成本不準(zhǔn)確，經(jīng)辦部門(mén)懷疑財(cái)務(wù)部門(mén)對(duì)該項(xiàng)目成本統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)有差錯(cuò)，造成雙方各執(zhí)一詞，最后通過(guò)查閱原始憑證發(fā)現(xiàn)原來(lái)在初始記錄原始憑證時(shí)經(jīng)辦人員就給張冠李戴了。因經(jīng)辦人同時(shí)管理幾個(gè)項(xiàng)目，在采購(gòu)原材料，領(lǐng)用材料環(huán)節(jié)中經(jīng)辦人員把幾個(gè)項(xiàng)目的資料全部搞混，所以經(jīng)辦部門(mén)選擇的項(xiàng)目的準(zhǔn)確性會(huì)直接關(guān)系到成本核算的準(zhǔn)確性。

經(jīng)辦部門(mén)為了提前完成預(yù)算計(jì)劃及各項(xiàng)考核指標(biāo)，在沒(méi)有經(jīng)費(fèi)預(yù)算或超預(yù)算經(jīng)費(fèi)的情況下，要求財(cái)務(wù)支付預(yù)付賬款，財(cái)務(wù)人員根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)要求支付了預(yù)付賬款，支付后發(fā)票卻遲遲不來(lái)，導(dǎo)致發(fā)票不能夠及時(shí)入賬，影響成本的準(zhǔn)確性。生產(chǎn)部門(mén)在生產(chǎn)過(guò)程中，因個(gè)人原因造成廢品損失，擔(dān)心對(duì)自己不利，隱瞞真實(shí)情況或各部門(mén)相互推諉造成廢品損失不準(zhǔn)確或沒(méi)有在財(cái)務(wù)賬上反映出來(lái)。

2.3 忽視制造費(fèi)用分配分類管理核算，成本失真

成本核算工作只是將其作為表面工作，而沒(méi)有深入探討研究，進(jìn)行精細(xì)化管理。成本核算管理上忽視制造費(fèi)用分配分類管理會(huì)直接造成成本數(shù)據(jù)的失真，甚至對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)是致命的。傳統(tǒng)的成本管理是對(duì)制造費(fèi)用按工時(shí)簡(jiǎn)單的分?jǐn)偅钩杀痉謹(jǐn)偛粶?zhǔn)，導(dǎo)致一些項(xiàng)目成本虛高，一些項(xiàng)目成本虛低。沒(méi)有分析項(xiàng)目的通用性和特殊性。例如設(shè)計(jì)研發(fā)新產(chǎn)品投入量應(yīng)該比成熟產(chǎn)品大，發(fā)生的工時(shí)和制造費(fèi)用也多，如果全部統(tǒng)一按工時(shí)分?jǐn)偯黠@會(huì)影響成本的數(shù)據(jù)。

2.4 分析報(bào)告內(nèi)容不完善，沒(méi)有使用價(jià)值

目前許多企業(yè)財(cái)務(wù)按照日常賬面業(yè)務(wù)反映出來(lái)的數(shù)據(jù)信息編制分析報(bào)告只有數(shù)據(jù)的堆積和圖形文字的拼湊而形成所謂“財(cái)務(wù)分析報(bào)告”。沒(méi)有建立或完善成本分析制度，項(xiàng)目管理混亂，年初沒(méi)有編制項(xiàng)目預(yù)算來(lái)控制項(xiàng)目成本，每月或全年沒(méi)有比對(duì)分析的依據(jù)；沒(méi)有站在企業(yè)的角度進(jìn)行壽命全周期的分析，沒(méi)有外部同類產(chǎn)品的成本分析。分析報(bào)告中的財(cái)務(wù)專業(yè)術(shù)語(yǔ)誤導(dǎo)企業(yè)決策者進(jìn)行決策。上述情況導(dǎo)致企業(yè)管理者對(duì)財(cái)務(wù)提供的數(shù)據(jù)分析并不重視，也不感興趣，在企業(yè)管理者看來(lái)并沒(méi)有什么使用價(jià)值。

2.5 沒(méi)有形成倒逼機(jī)制進(jìn)行核算成本

沒(méi)有傾聽(tīng)顧客的真實(shí)需求，企業(yè)的產(chǎn)品到底在顧客心目中是什么樣的情況，沒(méi)有進(jìn)行詳細(xì)的跟蹤和調(diào)查分析。當(dāng)我們發(fā)現(xiàn)市場(chǎng)上的同類產(chǎn)品以低于本企業(yè)售價(jià)搶先占領(lǐng)了市場(chǎng)才發(fā)現(xiàn)自己產(chǎn)品的售價(jià)定位是否太高，如果也想在競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)上分得一杯羹，自己產(chǎn)品成本是否也能降低，如何降低成本，如在材料、工藝、標(biāo)準(zhǔn)是否有替代方案。降低成本和質(zhì)量合格之間的平衡點(diǎn)應(yīng)該怎樣作出取舍等。

3 企業(yè)成本核算具體改善措施

3.1 提高員工成本管理的意識(shí)，財(cái)務(wù)人員學(xué)習(xí)先進(jìn)的核算方法

在企業(yè)成本管理中，提高全員的成本意識(shí)是一項(xiàng)長(zhǎng)期的工作。如何提高企業(yè)員工的成本意識(shí)，應(yīng)作為成本管理中首先要解決的問(wèn)題。因?yàn)槌杀矩灤┱麄€(gè)產(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程，每一個(gè)過(guò)程都需要人的參與。要想降低成本，挖掘人的潛能和主動(dòng)性可以為成本降低、控制提供有力保證。全員的成本意識(shí)不僅上層管理者要有成本意識(shí)，還應(yīng)在企業(yè)中營(yíng)造出提高成本意識(shí)的氛圍。比如加強(qiáng)員工培訓(xùn)，提高財(cái)務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)與專業(yè)能力，向員工宣貫組織的成本理念，使每個(gè)員工都能理解企業(yè)的命運(yùn)和自己的命運(yùn)是相互聯(lián)系的，營(yíng)造出整個(gè)企業(yè)人人為減少成本做出一點(diǎn)貢獻(xiàn)的文化理念。形成“視企業(yè)為家”的態(tài)度，可以轉(zhuǎn)化成具有持久優(yōu)勢(shì)的生產(chǎn)力和競(jìng)爭(zhēng)力，不斷帶動(dòng)企業(yè)創(chuàng)造更好的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。

3.2 制定和完善成本管理制度，杜絕成本管理上的漏洞

為了減少成本核算人為原因造成的差錯(cuò)、管理上的漏洞，首先，應(yīng)制定和完善企業(yè)成本管理制度，并在制度中明確獎(jiǎng)懲細(xì)則，運(yùn)用信息化手段減少、控制人為差錯(cuò)率，增加中間審核把關(guān)環(huán)節(jié)。其次，應(yīng)加大宣傳力度，編制成本工程案例，讓每一位員工都明白成本與自己息息相關(guān)，每一個(gè)人都可以為企業(yè)做出自己的貢獻(xiàn)。再次，財(cái)務(wù)部門(mén)應(yīng)每月督促經(jīng)辦人員清理合同，提醒經(jīng)辦人員及時(shí)把發(fā)票交予財(cái)務(wù)部門(mén)入賬。最后，各部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)合作，對(duì)質(zhì)量成本由專人負(fù)責(zé)統(tǒng)計(jì)分析，特別是對(duì)廢品損失的統(tǒng)計(jì)分析。

3.3 對(duì)制造費(fèi)用分配應(yīng)進(jìn)行分類管理，采用“作業(yè)成本法”

每一個(gè)企業(yè)應(yīng)該采用什么方法進(jìn)行對(duì)制造費(fèi)用進(jìn)行分?jǐn)偅⑦m合自己企業(yè)的特點(diǎn)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)核算是一個(gè)重要的問(wèn)題。現(xiàn)在大部分企業(yè)是采用工時(shí)比例法，這種方法適合品種單一、批量生產(chǎn)。傳統(tǒng)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)成本計(jì)算，如工時(shí)比例法，不能真實(shí)的反映產(chǎn)品的消耗。作業(yè)成本法的誕生很好的可以解決這個(gè)問(wèn)題。

采用作業(yè)成本法應(yīng)做好以下步驟：第一，作業(yè)成本管理涉及的四大核算要素，即資源、作業(yè)、成本對(duì)象、成本動(dòng)因。在企業(yè)中資源、作業(yè)和成本對(duì)象之間有較為復(fù)雜的關(guān)系，應(yīng)詳細(xì)了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)和作業(yè)全過(guò)程，理清企業(yè)的成本流動(dòng)次序和成本變動(dòng)的原因。根據(jù)作業(yè)的類型和資源成本的性質(zhì)來(lái)確定成本動(dòng)因。第二，根據(jù)會(huì)計(jì)的記錄找出與各項(xiàng)作業(yè)相關(guān)的資源成本，可以通過(guò)現(xiàn)有的計(jì)量指標(biāo)直接進(jìn)行分配，例如將材料成本歸集到消耗材料的加工作業(yè)中，也可以通過(guò)分析某一職能或某一員工的工作時(shí)間在不同作業(yè)上的分配來(lái)估計(jì)該職能部門(mén)的成本或該員工的工資如何分配到不同的作業(yè)上。第三，根據(jù)上述收集的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行整理，并建立成本動(dòng)因數(shù)據(jù)庫(kù)，按照成本動(dòng)因合理進(jìn)行分?jǐn)偅@樣最大可能的接近真實(shí)成本。通過(guò)成本動(dòng)因數(shù)據(jù)庫(kù)的建立，選擇某一代表性的項(xiàng)目比如設(shè)計(jì)研發(fā)新產(chǎn)品進(jìn)行試點(diǎn)，比對(duì)分析與原來(lái)采用傳統(tǒng)成本核算方法計(jì)算出來(lái)的成本并找出差距原因。最后，可以推廣部分項(xiàng)目。

3.4 提高綜合分析能力，讓分析報(bào)告真正有使用價(jià)值

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)記錄的基礎(chǔ)上，財(cái)務(wù)人員不僅從賬簿的數(shù)據(jù)信息進(jìn)行分析，還要深度挖掘財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)背后的信息。建立和完善項(xiàng)目成本分析制度，可以為企業(yè)管理者決策支持提供有力的保障。對(duì)每一個(gè)項(xiàng)目成本明細(xì)構(gòu)成進(jìn)行分析，如編制項(xiàng)目材料消耗明細(xì)數(shù)據(jù)，自制半成品或外協(xié)半成品明細(xì)數(shù)據(jù)等。每年年初作項(xiàng)目預(yù)算，按照年度和月度項(xiàng)目預(yù)算進(jìn)行付款，每月對(duì)項(xiàng)目預(yù)算進(jìn)行比對(duì)分析，全年項(xiàng)目預(yù)算與實(shí)際成本進(jìn)行對(duì)比情況進(jìn)行分析。在分析過(guò)程中，會(huì)發(fā)現(xiàn)實(shí)際數(shù)據(jù)會(huì)偏離預(yù)算數(shù)據(jù)較多，當(dāng)然并不是一定按照預(yù)算執(zhí)行就是沒(méi)問(wèn)題的，沒(méi)按預(yù)算執(zhí)行就是有問(wèn)題，這時(shí)應(yīng)聯(lián)合項(xiàng)目部門(mén)找出具體原因是否合理，如果偏離數(shù)據(jù)合理，可以彈性對(duì)待；如果偏離數(shù)據(jù)不合理，一定要加以拒之。對(duì)整個(gè)項(xiàng)目壽命全周期的分析，從產(chǎn)品的出生到結(jié)束應(yīng)全周期的跟蹤分析，并與相關(guān)部門(mén)聯(lián)合作出綜合分析，可以給后續(xù)相似產(chǎn)品成本提供可靠有力的支撐依據(jù)。對(duì)每個(gè)項(xiàng)目外部同類產(chǎn)品的成本分析，可以很直觀的看到對(duì)方競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手優(yōu)勢(shì)和自己的劣勢(shì)，通過(guò)各種渠道獲得同類產(chǎn)品成本信息，要比對(duì)自己與別的企業(yè)差距在哪里，有需要改進(jìn)的地方在哪里，發(fā)揮自己的優(yōu)勢(shì)。財(cái)務(wù)編制寫(xiě)分析報(bào)告時(shí)表述應(yīng)盡量通俗易懂，避免誤導(dǎo)企業(yè)管理者作出正確的決策。

3.5 采用目標(biāo)成本法，倒逼降低成本

顧客就是上帝，顧客的需求就是我們永遠(yuǎn)追逐的目標(biāo)。對(duì)市場(chǎng)產(chǎn)品應(yīng)經(jīng)常進(jìn)行問(wèn)卷調(diào)查，企業(yè)的產(chǎn)品市場(chǎng)份額是否在縮小占有市場(chǎng)，如果發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品的價(jià)格已經(jīng)在競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)中沒(méi)有優(yōu)勢(shì)，應(yīng)該考慮采用目標(biāo)成本法倒逼企業(yè)從目標(biāo)成本著手，一環(huán)一環(huán)從后向前組織生產(chǎn)。目前產(chǎn)品成本的80%是在設(shè)計(jì)、研發(fā)、工藝流程中產(chǎn)生的，因此不能總是死盯著財(cái)務(wù)成本賬上的數(shù)據(jù)，要擴(kuò)大范圍，要對(duì)整個(gè)產(chǎn)品的壽命全周期有一個(gè)充分的認(rèn)識(shí)和了解，這樣不僅對(duì)成本核算空間上的有一個(gè)更廣的范圍，為降低成本提供了潛在的可能。