遺產債務的類型與清償順序

●汪 洋

一、遺產債務清償問題的制度根源與改革方向

（一）制度根源：限定繼承、概括繼承與直接繼承三者的失敗結合

宗祧繼承為我國舊制，采取身份與財產共同傳承的無限概括繼承方式，私人財產與家庭財產又不刻意區分，合力形塑了“父債子還”的習慣傳統，〔1〕參見陳棋炎、黃宗樂、郭振恭：《民法繼承新論》，三民書局2017年版，第181頁。遺產債務清償被裹挾在家長人格的延續和權力的繼承中，意外得到了充分保障。遺產債權人享有的擴張性權利實為綿延家祀的社會理念所導致的附帶結果。〔2〕參見安宗林等：《繼承法修訂難點問題研究》，山東人民出版社2017年版，第139～142頁。隨著家族觀念的淡化與功能的解體，以及從身份繼承到財產繼承的改制，死者遺留的債務非為家族所需，強迫繼承人對遺產債務承擔無限責任的做法喪失了社會經濟基礎，由此責任承擔上的限定繼承取代了無限繼承，加上遺產范圍上的概括繼承與遺產處理上的當然繼承，〔3〕限定繼承是指繼承人僅以因繼承所得遺產為限，償還被繼承人的債務；當然繼承是指被繼承人死亡后立即發生繼承效力，不必另為意思表示或移轉手續，放棄繼承則須積極表示；概括繼承是指繼承人概括承受被繼承人財產上的一切權利與義務。參見林秀雄：《繼承法講義》，元照出版有限公司2017年版，第7頁、第13頁；同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第180頁；張平華、劉耀東：《繼承法原理》，中國法制出版社2009年版，第13頁。三者的失敗結合導致了遺產債務清償問題。

概括繼承的遺產包括積極財產與消極財產，導致遺產繼承與債務清償不可避免地彼此牽制；當然繼承使共同繼承人團體自繼承開始就取得遺產；〔4〕參見《繼承法》第25條。但最高人民法院《關于貫徹執行〈中華人民共和國繼承法〉若干問題的意見》（以下簡稱《繼承法意見》）第49條規定，“繼承人在遺產分割前作出放棄繼承的意思表示應當是繼承權而不是所有權”，這暗示繼承開始后的繼承人并沒有立即取得遺產所有權，在遺產分割后才取得所有權。最高人民法院《關于貫徹執行〈中華人民共和國民法通則〉若干問題的意見（試行）》第177條將分割前的遺產歸屬狀態定性為共同共有。無條件限定繼承無需繼承人編制遺產清冊，即使繼承人存在轉移、隱匿、浪費遺產等不當行為，也不會對遺產債務承擔無限責任；獨立于繼承人的遺產管理人的缺失，使繼承人在遺產管理分割中缺乏監管，極易侵害遺產債權人的正當權益。基于上述原因，遺產債務清償與債權人利益保護已經成為我國《繼承法》中亟待解決的問題。

我國《繼承法》的立法目的不應僅是第1條所言的“保護公民的私有財產的繼承權”，更應擴展為“保護民事主體在遺產繼承中的合法權益”，〔5〕楊立新、楊震：《中華人民共和國繼承法修正草案建議稿》，《河南財經政法大學學報》2012年第5期。保護的主體除了繼承人，還包括債權人等其他利害關系人。現代繼承法的立法目的是妥善處理死者遺留的財產關系，其中以繼承權為中心的遺產繼承是明線，以債權人利益保護為中心的遺產債務清償是暗線，共同實現對繼承人利益與遺產債權人利益的保護。現行《繼承法》僅僅圍繞死者與親屬之間的繼承關系展開，對遺產債務清償問題規定得極為粗略，遺產債務的范圍、遺產管理人、共同繼承人的清償責任、債務清償順序等問題均缺乏明確規定。

若要從制度根源上解決遺產債務問題，關鍵措施是建立遺產管理人制度，由遺產管理人代替繼承人負責遺產債務清償事宜。《繼承法》上的遺囑執行人與遺產保管人雖然在一定程度上可替代遺產管理人，〔6〕參見《繼承法》第16條與第24條。遺產保管人僅是遺產的消極保管之人，沒有管理、清算和處理遺產的權利；遺囑執行人則不能適用于法定繼承。現行立法不僅沒有規定遺產在無人保管情形下的遺產管理，又欠缺在法定繼承及遺產無人繼承情形下的遺產管理之內容。遺產管理人可由遺囑指定、繼承人推選或共同擔任以及法院指定，可由專業人士擔任。但仍遠遠無法涵蓋遺產管理人的職責，這些職責包括遺產清算、遺產保全、編制遺產清冊、整理并管理遺產、為保存遺產價值之必要處分、公示催告確定遺產關系人范圍、清償遺產債務、分配剩余遺產、制作遺產管理報告等。

對此的理想改革方案是，建立遺產管理人制度，廢除直接繼承方式，借鑒英國法中的剩余財產交付主義，被繼承人死后遺產先歸遺產管理人清算，清算期間遺產管理人對遺產享有管理權，遺產財團是一種沒有所有人的財產獨立類型，具有民事權利能力。〔7〕參見張永健：《資產分割理論下的法人與非法人組織——〈民法總則〉欠缺的視角》，《中外法學》2018年第1期；譚啟平、馮樂坤：《遺產處理制度的反思與重構》，《法學家》2013年第4期。如《日本民法典》第951條規定“繼承人有無不明時，繼承財產為法人”，第955條規定“有繼承人事已分明時，法人視為不存在”，即接受了賦予遺產主體資格的做法。若遺產不足以清償債務，遺產清算程序即告終結，效果與限定繼承并無二致；若清償后有剩余遺產，則分配給繼承人，由于此時債務已清償完畢，分割的遺產只是積極財產，概括繼承不再有存在意義。如此一來，經遺產管理人之手，先清償債務、后分配遺產，各階段的財產歸屬與權益實現都清晰有序。在目前的規范設置下，可行的改革方案是，以有條件的限定繼承促進遺產管理人制度的普及，若在繼承事務中設立遺產管理人則可以享受限定繼承的優待，反之則適用無限繼承，以保障債權人利益。〔8〕同前注〔3〕，張平華、劉耀東書，第14頁。

（二）應借鑒企業破產清算制度建立遺產清算規則

企業終止與自然人死亡本質上都是主體消滅，對終止后各類企業進行的以清查財產、清理業務、清償債務及分配剩余財產為主要內容的企業清算制度，恰與自然人死亡后以清理遺產事務、清查遺產、清償遺產債務及分割遺產為內容的遺產管理制度如出一轍。就我國民法典繼承編的遺產債務清償制度而言，應參照借鑒《企業破產法》中企業破產清算的相關制度和經驗，將清算概念引入繼承立法中，建立遺產清算制度，涵蓋遺產管理、遺產債務清償、遺產分割等遺產處理的所有事務。〔9〕同前注〔7〕，譚啟平、馮樂坤文。

繼承法在遺產債務領域的主要任務是確認遺產債務并清償，在遺產不足以清償時發生“遺產破產”。當繼承法對此沒有明文規定時，在有充分價值判斷依據的前提下類推適用企業破產清算規則，有利于降低立法與適法成本、增強法體系的統一性，因此不少國家和地區都將遺產破產制度規定在破產法中。〔10〕日本、瑞士、法國及我國臺灣地區均將遺產破產制度規定在破產法中，德國則除了在民法典繼承編第1980條作出規定外，又在其破產法第315條至第331條進行了規定。同上注；［德］萊因哈德?波克：《德國破產法導論》，王艷柯譯，北京大學出版社2014年版，第217頁；《德國支付不能法》，杜景林、盧諶譯，法律出版社2002年版，第154～162頁。但是遺產破產與企業破產制度也有不少區別，例如無需通過免除債務而重整被繼承人的債務清償能力，也不具有和解能力以及被繼承人的免責與復權等問題；繼承領域存在許多特有的債務類型與負擔，如必留份、酌給遺產份、遺贈扶養協議和遺贈，使清償順序上的遺產債務有別于破產企業債務。因此需要構建針對遺產的債務清償規則。

我國《繼承法》與《企業破產法》均未規定遺產破產制度，《繼承法》與《繼承法意見》就此建立的清償順序為必留份、稅款和債務、遺贈與遺產繼承。〔11〕參見《繼承法》第33條、第34條，《繼承法意見》第61條。《企業破產法》的相關規定要細致得多，就此確立的清償順序為破產費用和共益債務、附擔保債務、勞動報酬與部分保險費用、其他社會保險費和稅款、普通債務。〔12〕參見《企業破產法》第43條、第109條、第113條。《個人獨資企業法》第29條、《合伙企業法》第89條就此也規定了與《企業破產法》大致相同的清償順序。現行規范應對性質各異的遺產債務清償顯得捉襟見肘，本文在現有研究的基礎上，〔13〕參見戴炎輝、戴東雄、戴瑀如：《繼承法》，作者自版2013年修訂，第162頁；同前注〔3〕，林秀雄書，第164頁；同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第200頁；劉春茂主編：《中國民法學?財產繼承》，人民法院出版社2008年版，第435頁以下；張玉敏：《中國繼承法立法建議稿及立法理由》，人民出版社2006年版，第67頁；陳葦：《我國遺產債務清償順序的立法構建》，《法學》2012年第8期；杜江涌：《遺產債務法律制度研究》，群眾出版社2013年版，第229頁；張力：《遺產債務清償的順序》，《廣西社會科學》2003年第1期。梳理遺產債務與負擔的類型，并借鑒企業破產清算領域的制度和經驗，確定遺產債務清償順序的基本立場與諸項原則，為民法典繼承編立法提供一套遺產債務清償順序的可行方案。

二、遺產債務的類型

遺產債務與負擔按照發生時間可以分為三種類型，即繼承人生前所負的債務（繼承開始前存在的債務）、繼承開始時生效的債務或負擔以及繼承開始后產生的債務。

（一）繼承開始前存在的債務

繼承開始前存在的債務為被繼承人生前以意定或法定方式產生的債務，大致可以分為五種：（1）特定物上附擔保物權的債務；（2）國家作為債權人的稅收債務；（3）涉及生存利益與人格利益的債務，包括人身損害賠償之債以及勞動債務中的勞動報酬、社會保險費與補償金；（4）懲罰性債務，包括侵權債務中的懲罰性賠償、行政罰款和刑事罰金；（5）普通債務，包括合同、無因管理和不當得利之債、財產侵權之債以及超出生存利益的勞動債務。以下對其中一些債務類型作進一步說明。

首先探討勞動債務，其包括生前開辦個人獨資企業、合伙企業或作為個體工商戶的被繼承人在死亡時欠付受雇人的勞動報酬、社會保險費和經濟補償金，以及受雇人要求被繼承人支付的其他收入。但并非所有勞動債務都涉及生存利益，在清償順序上需區分處理。依國家統計局《關于工資總額組成的規定》第4條，勞動報酬即工資總額由基本工資、獎金、津貼、補貼、加班加點工資以及特殊情況下支付的工資六個部分組成，〔14〕參見《企業所得稅法實施條例》第34條。不包括離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利。經濟補償金則是在勞動合同終止或解除時，用人單位應當向勞動者支付的經濟補償，性質為勞動合同項下支付工資義務的替補賠償。〔15〕參見《勞動合同法》第46條。勞動報酬與經濟補償金由雇主直接發放給受雇人，是在日常工作期間以及勞動合同被解除期間維持生存的必要條件，其清償順序不同于其他福利收入。

社會保險費包括企業應為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，俗稱“五險一金”。〔16〕參見《社會保險法》第2條與《企業所得稅法實施條例》第35條。社會保險費中由用人單位負責繳納的部分，除了基本醫療保險費用中約30%的比例劃入職工個人賬戶之外，其他都記入各社會保險統籌基金。〔17〕社會保險基金包括基本養老保險基金、基本醫療保險基金、工傷保險基金、失業保險基金和生育保險基金。參見《社會保險法》第12條、第64條。關于基本養老保險費用，國務院2005年《關于完善企業職工基本養老保險制度的決定》第6條規定，“從2006年1月1日起，……單位繳費不再劃入個人賬戶”。據此自2006年起，企業不再存在《企業破產法》第113條中的拖欠應劃入職工個人賬戶的基本養老保險費的問題。參見賀小電：《破產法原理與適用》，人民法院出版社2012年版，第748頁。在1999年前后，國務院重新制定頒布了《失業保險條例》和《社會保險費征繳暫行條例》，社會保險費征繳方式類似于國家稅收。〔18〕參見韓長印：《破產優先權的公共政策基礎》，《中國法學》2002年第3期。不過，不可將社會保險費等同于稅收債務，用人單位雖是向社會保險統籌基金而非向個人賬戶繳納社會保險費，但若未按時足額繳納，會對勞動者現時和未來的養老、醫療等生存利益造成嚴重影響。〔19〕以基本養老保險為例，《社會保險法》第16條規定有領取養老金的前提條件：“參加基本養老保險的個人，達到法定退休年齡時累計繳費滿十五年的，按月領取基本養老金。”因此，欠繳的社會保險費應與勞動報酬處于同一清償順位，由社會保險機構向遺產管理人申報債權。

其次探討合同債務。合同債務包括附條件、未屆清償期、存續期間不確定的債務以及債務存在與否有爭執等多種情形，宜參考破產法相關規定，就個案情形予以界定。

針對附條件的債務，《企業破產法》第117條規定管理人應當將其分配額提存，在最后分配公告日，生效條件未成就或者解除條件成就的，分配給破產財產的其他債權人；反之則交付給該債權人。有學者認為，附生效條件的債務以債務額按比例分配并提存；附解除條件的債務，債權人受分配時應提供相當擔保，無擔保者應提存其分配額。〔20〕同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第204頁；林秀雄：《繼承法制之研究（三）》，元照出版有限公司2016年版，第192頁；王欣新：《破產法》，中國人民大學出版社2011年版，第176頁。針對未屆清償期或存續期間不確定的債務，參照《企業破產法》第46條，在債務人死亡時，未到期的債權視為到期，債權人有權要求清償，但不應使繼承人喪失期限利益。附利息的債務自債務人死亡時停止計息，實際清償的債務額應當扣除從實際清償日期到原債權到期日的利息；〔21〕同前注〔13〕，劉春茂主編書，第433頁；房紹坤、范李瑛、張洪波編著：《婚姻家庭與繼承法》，中國人民大學出版社2015年版，第248頁。未附利息債務的清償應扣除自清償時起至到期日止的法定利息。存在與否有爭執的債務應依訴訟解決，未判決時遺產管理人得按分配比例提存相當金額，將剩余財產分配給其他債權人和繼承人，若判決確定該債務不存在，再將提存額分配給其他債權人和繼承人。〔22〕同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第204頁；同前注〔20〕，林秀雄書，第192頁；同前注〔3〕，林秀雄書，第166頁；同前注〔20〕，王欣新書，第176頁。

合同債務還包括連帶債務與保證債務等特殊類型。除了債權人與債務人，還包括保證人或連帶債務人等第三方主體，其清償與內部追償關系更為復雜。當連帶債務人之一死亡時，若申報的債權限定為該債務人的內部分擔份額，則無法反映出連帶債務人對全部債權額的連帶清償關系；若申報的為全部債權額，又不能反映出各債務人內部分擔關系。分歧在于是傾向于對外連帶責任的充分承擔，還是傾向于對內責任的公平分擔。考慮到連帶債務首要的是對債務充分清償，將各連帶債務人的全部財產都納入責任財產，因此申報全部債權額更符合連帶債務的本意。〔23〕參見《企業破產法》第52條。如果死亡的連帶債務人超出應分擔份額清償，超出部分被內部追償后追加分配給遺產的其他債權人或繼承人。〔24〕同前注〔20〕，王欣新書，第184頁。若債權人未申報債權，借鑒《企業破產法》第51條，其他連帶債務人已代替死亡債務人清償的，以其對該債務人的求償權申報債權；尚未代替清償的，以其對該債務人的將來求償權預先申報債權。

當保證合同中的債務人死亡時，借鑒《企業破產法》第124條，保證人對未受清償的債權繼續承擔清償責任。為了保護保證人的追償利益，參照《擔保法》第32條與《企業破產法》第51條，若債權人未申報債權，保證人可參加遺產分配，以對債務人的求償權或將來求償權申報債權。在連帶共同保證中，依最高人民法院《關于適用〈中華人民共和國擔保法〉若干問題的解釋》（以下簡稱《擔保法解釋》）第46條，債權人未申報債權的，各保證人應當作為一個主體申報債權，預先行使追償權。若債權人已申報債權，隨后向保證人主張未受清償部分，保證人對該部分不能再向遺產管理人申報債權，否則相當于同一債權參與了兩次遺產分配。〔25〕參見許德風：《破產法論》，北京大學出版社2015年版，第347頁。

當保證合同中的保證人死亡時，保證債務可成為繼承標的，作為遺產債務繼續存在。〔26〕如果人保因為死亡發生就不繼承，對于債權人而言，被擔保的價值不確定，就減低了債權人放款的意愿，保證人所欲成就的交易就會破局。換言之，不能繼承之保證，會增加融資之交易成本，進而造成較無效率之結果。參見黃詩淳、張永健：《保證契約繼承性之實務反思與理論建構》，臺灣家事裁判研究會2016年第十三次例會。連帶保證類推適用連帶債務的方案，債權人可以全部債權額申報債權，遺產管理人在用遺產清償后可向債務人和其他保證人追償。在一般保證中保證債務屬于或有債務，債權人可先以全部債權額申報債權，將獲得的清償額提存，若隨后債務人償還債務，已提存的清償額則作為遺產再分配給其他債權人。〔27〕同前注〔25〕，許德風書，第348頁；韓長印主編：《破產法學》，中國政法大學出版社2016年版，第302頁。也有學者認為此時應取消先訴抗辯權，因為在保證人死亡時維持先訴抗辯權與保證設立的宗旨相違背。〔28〕同前注〔20〕，王欣新書，第189頁。筆者不予贊同，先訴抗辯權作為一般保證人享有的順位優待，會間接影響該保證人的所有債權人利益，該利益在保證人死后仍應繼續體現在遺產清償的順位優待上。

（二）繼承開始時生效的債務與負擔

繼承開始時生效的債務與負擔依其性質可分為以下三種類型：第一種為必留份與依靠被繼承人扶養的遺產酌給份，涉及生存利益；第二種為遺贈扶養協議之債與對被繼承人扶養較多的遺產酌給份，屬于有償性的債務和負擔；第三種為遺贈之債與遺囑繼承，具有無償性特征。

必留份是為保護缺乏勞動能力又沒有生活來源的繼承人利益而保留的遺產份額。〔29〕參見《繼承法》第19條、《繼承法意見》第37條。必留份基于“死后扶養說”，適用于對被繼承人負有法定扶養義務的繼承人，且對遺產有客觀需要，同時具備“缺乏勞動能力”和“沒有生活來源”兩個條件，其立法初衷不在于限制遺囑自由，而是為了減輕社會負擔，〔30〕同前注〔3〕，張平華、劉耀東書，第278頁。背景是目前社會保障囿于其覆蓋面與水準尚無法完全取代家庭擔負起養老育幼的職責。現行規范對必留份的數額標準沒有明確規定，實踐中一般依據積極財產的一定比例確定必留份的數額，同時結合城鎮農村居民人均消費性支出計算，將滿足一般生活需要作為實質標準。筆者也認同在必留份的數額上不應劃定苛刻而呆板的單一標準，需保持一定的彈性，只要滿足生存需求即達到規范目的。

與必留份類似的是特留份制度，但兩者意旨迥異。特留份是指通過對特定的法定繼承人規定一定的應繼份額限制遺囑自由的制度。特留份通常適用于核心家庭成員，以維護親屬身份的倫理價值以及核心家庭保留特定比例財產為目的，而不問特留份權利人的經濟狀況。〔31〕參見夏吟蘭：《特留份制度之倫理價值分析》，《現代法學》2012年第5期。筆者不贊成我國民法典增設特留份制度，遺囑本身就意味著偏愛，對遺囑自由的限制須慎之又慎。死后扶養與保護債權人利益是限制遺囑自由的兩個正當原因。除此之外，若違背被繼承人意愿，僅僅因為其死亡便使得一些繼承人獲得特留份，其正當性何在？何況將財產留在家族內部在今日社會更不具備民眾基礎。

遺產酌給份是指實際繼承人以外的自然人，由于與被繼承人生前形成過扶養或被扶養的關系而依法分得適當遺產的權利。〔32〕參見《繼承法》第14條。其權利主體包括沒有應繼份的后順位法定繼承人以及繼承人范圍以外的人，相互之間沒有法定扶養義務，重點在于扶養關系而非特定身份關系。其規范目的在于死后扶養意思的延續與生前扶養的報償，起個案衡平作用。〔33〕同前注〔3〕，張平華、劉耀東書，第214頁。遺產酌給份的權利人分為兩類，一類依靠被繼承人扶養，一類對被繼承人生前扶養較多。前者與必留份情形類似，客觀條件為繼承人既無勞動能力也無生活來源，以滿足生存需求為標準；〔34〕參見《繼承法意見》第31條。后者基于衡平理念，給扶養人適當遺產作為扶養對價，其并非意定債務，而是基于《繼承法》第14條的法定權利。遺產酌給無固定數額，取決于被繼承人生前扶養關系及依賴程度，遺產酌給制度本身就是綜合衡量的結果。〔35〕參見付翠英、王曉宇：《遺產酌給制度的性質、確立基礎及其適用》，《中國政法大學學報》2014年第6期。

依《繼承法》第31條，遺贈扶養協議是指遺贈人和扶養人訂立的協議，扶養人承擔生養死葬義務，享有受遺贈的權利，在一定程度上承擔了社會扶養的職能，扶養人必須是法定繼承人以外的公民或組織。〔36〕參見《遺贈扶養協議公證細則》第2條、第5條。現行規范將法定繼承人排除出遺贈扶養協議的主體范圍并不合理。如同夫妻忠誠協議、母女撫養協議，其均為家庭內部成員間財產處分協議，涉及家庭關系金錢化問題；阻止第二順位繼承人簽訂扶養協議更無正當性。遺贈扶養協議的內容不涉及親情人倫關系的創設，在性質上屬于特別法上的有名合同，〔37〕同前注〔3〕，張平華、劉耀東書，第10頁。具有雙務有償性，同樣存在履行抗辯、合同解除以及違約等事由。〔38〕參見《繼承法意見》第56條、《遺贈扶養協議公證細則》第14條。相較于合同債務，扶養人義務的履行與權利的實現具有雙方已知的非同步性，扶養人得主張債權的時間點為遺贈人死亡之時，對價不一定是金錢，常常表現為死后用實物支付。

遺贈是被繼承人無償給予他人財產上利益之行為，須以積極財產多于遺產債務為前提。遺贈與遺囑繼承為單方、死因、無償法律行為，基于被繼承人的意思表示，多數學者認為遺贈僅發生債權效力。〔39〕參見陳葦主編：《外國繼承法比較與中國民法典繼承編制定研究》，北京大學出版社2011年版，第560頁；房紹坤：《遺贈能夠引起物權變動嗎》，《當代法學》2012年第6期；莊加園：《試論遺贈的債物兩分效力》，《法學家》2015年第5期。遺囑繼承與遺贈的主要區別在于受遺贈人不屬于法定繼承人范圍，兩者在清償順序方面并無區分的必要。

（三）繼承開始后產生的債務

繼承開始后產生的債務包括繼承費用與共益債務。繼承費用是指為了債務清償與遺產分割的順利進行以及為遺產管理、處分等必須隨時支付的費用，涵蓋訴訟費、管理變價和分配遺產的費用、遺產管理人執行職務的報酬和聘用工作人員的費用等。〔40〕繼承費用范圍可借鑒《企業破產法》第41條；同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第116頁；同前注〔13〕，杜江涌書，第177頁。共益債務是指為遺產共同利益而負擔的債務，或因遺產管理、變現、分配而產生的債務，最典型的是遺產管理人為了遺產利益對外簽訂合同發生的債務，還包括待履行雙務合同項下的債務、遺產上發生的無因管理和不當得利債務、遺產或遺產管理人致人損害產生的侵權債務等。〔41〕共益債務范圍可借鑒《企業破產法》第42條；同前注〔25〕，許德風書，第168～171頁。為債權人共同利益而發生，是繼承費用和共益債務的核心特征。若個別債權人未在規定期限內申報債權而補充申報時，對債權的調查費用、債權人參加遺產清償程序的費用等均不能作為共益費用。

在繼承費用方面，喪葬費的性質頗有爭議。〔42〕《瑞士民法典》第474條與《葡萄牙民法典》第2068條將喪葬費納入繼承費用范圍，我國臺灣地區多數學者及法院實務也認為喪葬費屬于繼承費用，而《德國民法典》第1968條則認為應由繼承人負擔。同前注〔13〕，戴炎輝、戴東雄、戴瑀如書，第126頁；同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第116頁；陳惠馨：《民法繼承編——理論與實務》，元照出版有限公司2017年版，第141頁；史尚寬：《繼承法論》，中國政法大學出版社2000年版，第204頁。我國多數學者認為，〔43〕參見陳葦主編：《婚姻家庭繼承法學》，群眾出版社2017年版，第316頁；同前注〔13〕，杜江涌書，第177頁；王歌雅主編：《婚姻家庭繼承法學》，中國人民大學出版社2013年版，第233頁；蔣月主編：《婚姻家庭繼承法》，廈門大學出版社2011年版，第372頁。若在被繼承人死后沒有負擔法定扶養義務的繼承人，則喪葬費為被繼承人的個人債務，且屬于繼承費用優先受償；若存在負擔法定扶養義務的繼承人，依公序良俗，對被繼承人生養死葬是該繼承人應盡的義務，〔44〕在相關調查中，我國民眾傾向于認為喪葬父母是為人子女應盡的義務。參見陳葦主持：《當代中國民眾繼承習慣調查實證研究》，群眾出版社2008年版，第107頁、第288頁、第428頁、第521頁。喪葬費不屬于繼承費用，而是繼承人應負擔的個人債務，當然在遺產充足時也可由遺產支付，但若有證據證明繼承人在被繼承人死亡后購買墓穴是受被繼承人生前委托的除外。〔45〕參見徐文文：《被繼承人債務清償糾紛審判實務若干問題探討》，《東方法學》2013年第4期。

在被繼承人死后，為其個人獨資企業或合伙企業繼續營業而支付的水電費用、勞動報酬和社會保險費等其他費用，是為全體債權人的共同利益，應當列為共益債務。〔46〕參見羅培新、伍堅：《破產法》，格致出版社2009年版，第136頁。遺產管理人對于當事人雙方均未履行完畢的合同有權選擇繼續履行或解除。〔47〕參見《企業破產法》第18條。該做法主要是基于“使遺產財產價值最大化”的原則和恢復遺產償債能力的考量。〔48〕遺產管理人的選擇權應受“過重負擔檢驗”與“利益平衡檢驗”的限制。參見許德風：《論破產中尚未履行完畢的合同》，《法學家》2009年第6期。為了鼓勵合同相對人繼續履行，就需要將合同債務定性為共益債務，賦予其優先受償的權利，以降低相對人的履行風險。相對人未經遺產管理人請求而自愿履行，若因此增加了遺產財產，為公平對待相對人并示鼓勵，也應將合同債務定性為共益債務。〔49〕參見鄒海林、周澤新：《破產法學的新發展》，中國社會科學出版社2013年版，第200頁。

遺產因受第三人無因管理而產生的管理費用償還之債，以及因遺產管理人的行為使遺產增加的不當得利，均為共益債務。若遺產管理人選擇解除雙方均未履行完畢的合同，應向合同相對方返還所受領的給付，若按解除導致不當得利返還后果的理論，也屬共益債務優先償還。因遺產或遺產管理人執行職務而發生的侵權債務為共益債務，理由是若將因照管不慎而發生的侵權之債歸于普通債務，將降低遺產管理人的注意義務程度，威脅公眾安全。也有學者持不同意見，認為僅因損害時間不同而對受害人區別對待，不具有實質合理性；且遺產致人損害的債務并不能達成遺產保值增值的目的，被劃入共益債務有可探討余地。〔50〕參見付翠英：《論破產費用和共益債務》，《政治與法律》2010年第9期；同前注〔25〕，許德風書，第168～171頁。

綜上所述，遺產債務與負擔的類型參見下表1。

表1 遺產債務與負擔的類型

（四）應區分遺產債務與家庭債務、繼承人債務

第一種情況是被繼承人以個人名義舉債，全部或主要部分用于家庭生活的債務，包括滿足家庭成員的日常生活需要、改善家庭生活條件和增加家庭共有財產所負的債務。依據2018年最高人民法院《關于審理涉及夫妻債務糾紛案件適用法律有關問題的解釋》，日常家事代理行為產生的債務、超越日常家事代理權產生的但用于家庭共同生活及共同生產經營的債務、家庭成員合意共同承擔的債務應認定為家庭債務或夫妻共同債務，而非個人遺產債務。家庭債務應以家庭共有財產清償，各家庭成員負連帶責任，其中應由被繼承人清償的部分為遺產債務。〔51〕參見馬憶南：《婚姻家庭繼承法學》，北京大學出版社2011年版，第402頁；同前注〔21〕，房紹坤、范李瑛、張洪波編著書，第244頁。另外，《民法總則》第56條還區分了個體工商戶與農村承包經營戶中由個人財產承擔的個人債務以及由家庭或農戶財產承擔的家庭債務。

第二種情況是被繼承人為滿足繼承人的需要以個人名義舉債。若舉債時被繼承人對繼承人負法定扶養義務，則應納入遺產債務；〔52〕同前注〔2〕，安宗林等書，第154頁。若是為有勞動能力的繼承人的生活需要或結婚、購房、建房、出國、留學等特種贈與而舉債，有觀點認為，該債務仍為遺產債務，但繼承人獲得特種贈與的財產需按照遺產合算原則歸入遺產總額，通過歸扣從繼承人應繼份中扣除。〔53〕同前注〔3〕，張平華、劉耀東書，第429頁。另有觀點認為，若債權人有足夠證據證明債務是為滿足繼承人需要，則不屬于遺產債務。〔54〕同前注〔43〕，蔣月主編書，第371頁；同前注〔51〕，馬憶南書，第402頁。筆者認為，應明晰家庭內部財產關系與外部財產關系，將親屬法與財產法適度脫鉤，避免因家庭內部財產關系的復雜化危害交易安全。在外部關系中，因被繼承人以自己名義舉債，所以應列入遺產債務；在內部關系中，當特種贈與導致遺產不足以清償時，遺產管理人通過歸扣在特種贈與限度內向繼承人追償，以達致實質公平。

第三種情況是因繼承人能盡扶養義務而故意未盡或拒盡該義務，致使被繼承人迫于衣食住行醫等日常生活需要所欠債務，遺產不足以清償。有觀點認為，該債務屬于扶養義務人的個人債務。但是被繼承人生前可通過訴訟等權利救濟方式要求扶養義務人履行義務，且作為獨立民事主體，由本人從事的法律行為一般由自己承擔相應的法律后果。因此，該債務在性質上屬于被繼承人的個人債務，〔55〕同前注〔45〕，徐文文文。但是扶養義務人基于扶養這一法定義務，對債務承擔補充責任。〔56〕依據《民法總則》第37條、《婚姻法》第20條以及《老年人權益保護法》第16條等規定，扶養義務為法定義務。參見1984年最高人民法院《關于貫徹執行民事政策法律若干問題的意見》第49條；同前注〔13〕，劉春茂主編書，第428頁；同前注〔43〕，王歌雅主編書，第233頁；同前注〔43〕，蔣月主編書，第372頁。若第三人代扶養義務人盡扶養義務，雖可能違反扶養義務人的意思，但其管理事務系代履行法定義務，〔57〕參見王澤鑒：《債法原理》，北京大學出版社2013年版，第321頁。依《民法總則》第121條可以成立無因管理，由實際扶養人向扶養義務人主張無因管理債務。

三、不能作為遺產債務清償基礎的他人財產

在被繼承人死后，為了保全債權人的共同受償利益，不論被繼承人生前占有的財產是否為其責任財產，均不加區別地全部移轉于遺產管理人的管控之下。由遺產管理人占有的他人財產部分，不能作為遺產清償債務或分配，應允許真正的權利人取回其財產。取回權就是指遺產管理人占有不屬于被繼承人的他人財產，財產的權利人得經遺產管理人同意直接取回的權利。取回權與別除權的行使對象均為特定物，但后者所涉特定物在被繼承人生前為其所有。取回權可分為以物權為基礎的一般取回權與以債權為基礎的特別取回權，以下分別說明。

參考借鑒《企業破產法》第38條，一般取回權是指遺產管理人占有不屬于遺產的他人財產，失去繼續占有、使用的依據，對財產享有所有權、用益物權或其他基礎性權利的權利人直接取回財產的權利。如物權人于占有人死亡時取回所有物、定作人于加工承攬人死亡時取回定作物、托運人于承運人死亡時取回托運貨物、出租人于承租人死亡時收回出租物、寄存人或存貨人于保管人死亡時取回寄存物或倉儲物。〔58〕參見最高人民法院《關于適用〈中華人民共和國企業破產法〉若干問題的規定（二）》（以下簡稱《企業破產法解釋（二）》）第2條。權利人在取回定作物、保管物等財產時，如存在相應對待給付義務，應在向遺產管理人支付加工、保管等費用后方可取回財產。〔59〕參見李永軍、王欣新、鄒海林、徐陽光：《破產法》第2版，中國政法大學出版社2017年版，第107頁。對此還需要考察作為基礎法律關系的各有名合同的具體情形，如在加工承攬合同中應區分定作人是否提供原材料、是否支付材料款、是否存在移轉意思；在融資租賃合同中應區分是否租期屆滿、管理人是否解除合同、承租人是否付清租金等。〔60〕同前注〔25〕，許德風書，第215～217頁、第220～221頁。

實踐中爭議較大的是所有權保留與讓與擔保。所有權保留是以受讓人義務的履行為生效條件的所有權讓與合同，在買受人尚未支付價款而死亡時，依據最高人民法院《關于審理買賣合同糾紛案件適用法律問題的解釋》 第35條，出賣人得主張取回標的物。遺產管理人有選擇權，若同意出賣人取回，則出賣人應退還被繼承人即買受人生前已作出的履行；遺產管理人也可以決定付清剩余價款而取得標的物所有權并將其納入遺產。

讓與擔保與所有權保留同樣承載擔保功能。讓與擔保能否作為取回權基礎存有爭議，有學者認為，讓與擔保只是債務人將形式上的標的物所有權移轉給債權人，實質上債權人獲得的并非所有權而是特殊的擔保權，在債務人死亡時，債權人僅享有別除權，以債權額為限就標的物的變現所得優先受償；在債權人死亡時，債務人得以所有權人的名義行使取回權。〔61〕參見范健、王建文：《破產法》，法律出版社2009年版，第140頁；同前注〔25〕，許德風書，第220頁。另有學者認為，在債務人死亡時，根據公示的所有權狀況以及當事人設定讓與擔保時的本意，認定債權人享有取回權較為妥當，同時遺產管理人有權清償債務以重獲所有權。若遺產管理人未清償債務，為公平起見，擔保物變現價款超過債權的差額部分以及債務人已作清償的款項部分，應當返還給遺產管理人用于清償其他債務。〔62〕同前注〔20〕，王欣新書，第147頁。

取回權成立的關鍵，在于權利于經濟、道德層面的實際歸屬，其權源并不局限于物權。出于公平考量，企業破產法創設了以原物之替代物、債權乃至資金為對象的特別取回權，對特定債權提供例外保護，取回權客體包括因債權讓與而轉移的債權、買入行紀中行紀人為委托人利益所設定的債權或購買的標的物、在途貨物等。〔63〕同前注〔25〕，許德風書，第209頁、第237頁；王欣新：《破產法理論與實務疑難問題研究》，中國法制出版社2011年版，第222頁；同前注〔59〕，李永軍、王欣新、鄒海林、徐陽光書，第109～112頁。在遺產債務清償領域更具普遍意義的是與所有物有密切關聯的代償取回權。一般取回權僅限于取回原物，若原物被死者在生前轉讓、損毀或滅失，取回權轉化為直接損失額計入遺產的普通債務；若原物被遺產管理人轉讓、損毀或滅失，取回權則轉化為共益債務。〔64〕參見《企業破產法解釋（二）》第32條；同前注〔20〕，王欣新書，第146頁；同前注〔25〕，許德風書，第230頁。代償取回權指的就是雖然無法取回原物，但可以對損害賠償金、保險金等變形物行使取回權，具有在非正常情況下實現取回權的特殊功能。對《物權法》第174條舉重以明輕，若取回權人對賠償金等原物的變形物不能代償取回，勢必造成對所有人的保護力度反而不及擔保物權人的悖論。由原物轉化而來的變形物本不屬于遺產財產，且可與遺產相區分，因此不僅不會對遺產債權人造成實質的不利影響，而且還能避免誘發被繼承人或遺產管理人為規避取回權而故意損害或處置原物的欺詐行為。〔65〕同前注〔20〕，王欣新書，第 152～154 頁。

能否行使代償取回權的關鍵在于代償財產能否與其他遺產相區分。若取回權標的物已移轉他人，而遺產管理人尚未受領對待給付，取回權人可要求遺產管理人移轉對價請求權；若被繼承人生前受領對待給付的，針對特定物權利人享有取回權，針對無法區分的種類物，權利人僅能以不當得利與損害賠償申報普通債權；若遺產管理人受領對待給付的，無論特定物還是種類物，一般皆可與遺產相區分，因而權利人直接享有取回權。〔66〕同前注〔46〕，羅培新、伍堅書，第199頁。

四、確定遺產債務清償順序的基本立場與原則

（一）繼承費用與共益債務優先支付、隨時償付

繼承費用與共益債務涉及全體繼承人與遺產債權人的共同利益，也是遺產債務管理、清償各程序能夠順利進行的先決條件，因此在清償順序中應當優先支付、隨時清償。〔67〕同前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第116頁。《企業破產法》第43條第1款同樣規定，“破產費用和共益債務由債務人財產隨時清償”。該法第113條特別強調，破產分配應當在優先清償破產費用和共益債務之后實施。對于尚未發生但有可能發生的繼承費用和共益債務，應在遺產分割前從遺產中提存。

若遺產不足以清償所有繼承費用和共益債務，應先行清償繼承費用，因為繼承費用是為管理、變賣和分配遺產而必須付出的成本性支出，大都因為消極的維持行為而發生，其發生具有必然性；而共益債務是為使債權人共同受益而承擔的義務，多因合同、侵權及不當得利等積極行為而負擔，其發生具有或然性，〔68〕參見王衛國：《破產法精義》，法律出版社2007年版，第122頁；同前注〔59〕，李永軍、王欣新、鄒海林、徐陽光書，第191頁、第196頁。因此繼承費用比共益債務之于遺產債務清償程序更具有直接性和迫切性。當然，在遺產充足時仍以隨時清償為原則，僅當尚待清償的繼承費用和共益債務超過遺產價值時，才對兩者進行排序。若遺產不足以清償所有繼承費用或共益債務，則依比例清償。〔69〕參見《企業破產法》第43條第2款與第3款。

（二）生存權益優先

人的基本生存權益在價值序列中處于優先地位。遺產中有四類債務和負擔與生存利益休戚相關，第一類是必留份，第二類是依靠被繼承人扶養的遺產酌給份，第三類是勞動報酬、社會保險費與補償金，第四類是人身損害賠償之債。

必留份針對缺乏勞動能力又沒有生活來源的法定繼承人，為被繼承人生前應負擔的法定扶養義務的延續，應予特別保障，《繼承法意見》第61條也將其列在遺產債務之前優先受償。〔70〕《民事訴訟法》第243條、第244條也規定，人民法院在強制執行時，應當保留被執行人及其所扶養家屬的生活必需費用和生活必需品。依靠被繼承人扶養的遺產酌給份權利人同樣缺乏勞動能力又沒有生活來源，只是被繼承人對其并無法定扶養義務。有學者基于此認為，若使該遺產酌給份優先于普通債務受償，等于將本應由法定扶養人或國家承擔的義務不合理地轉嫁給債權人。〔71〕同前注〔2〕，安宗林等書，第167頁。但鑒于我國不少地區的社會保障與慈善福利體系尚不健全，通過遺產延續被繼承人的生前扶養行為，對特定受益人生存利益的維持更具緊迫性與現實意義，《繼承法》第14條也因此賦予權利人以請求權。因此該遺產酌給份與必留份處于同一清償順序，僅次于繼承費用與共益債務。有時被繼承人通過生前贈與和遺贈行為安置了遺產酌給份權利人，理論上應尊重被繼承人的生前意志，不應再以遺產酌給份替代贈與和遺贈行為。〔72〕參見李佳倫：《民法典編纂中遺產酌給請求權的制度重構》，《法學評論》2017年第3期。但在遺產不足以清償所有債務的情形下，遺贈因順序劣后因而難以實現，為了保障權利人的生存利益，應賦予其遺產酌給份以代替無法實現的遺贈。

人身損害不同于財產損害，根據《侵權責任法》第16條，人身損害賠償的一般賠償范圍包括醫療費、護理費、交通費等為治療和康復支出的合理費用，以及因誤工減少的收入；造成殘疾的，還應當賠償殘疾生活輔助具費和殘疾賠償金；造成死亡的，還應當賠償喪葬費和死亡賠償金。人身侵權易發生削弱甚至完全破壞受害人勞動能力與生活自理能力的特殊后果，人身損害賠償是為維持受害人基本生存、人身健康和醫療康復所必需。而且《企業破產法》第113條賦予優先權的職工“醫療、傷殘補助、撫恤費用”與人身損害賠償中的各項賠償費用在性質和基本用途方面沒有太大差別，若僅僅因債權人的身份不同就內外有別，顯然有違設立該項優先權的初衷。〔73〕參見韓長印、韓永強：《債權受償順位省思》，《中國社會科學》2010年第4期。因此，應將人身損害賠償之債與其他侵權之債區分處理，即人身損害在繼承費用與共益債務之后優先受償。

勞動債務的清償順序也是企業破產清算面臨的重要問題。近代以來隨著對勞動者權益的日益強調，勞動債權優先權被大多數國家立法所采納。但是自20世紀以來，各國立法上出現了弱化勞動債權優先權的回潮。〔74〕參見張欽昱：《破產優先權之限制理論研究》，法律出版社2016年版，第178～184頁。時至今日，在德國、英國、比利時、荷蘭等國的破產法中，勞動債務被視為普通債務，因為破產法和繼承法并不適合也無法提供保護勞動者的最終解決方案，應當通過健全社會保障制度以及勞動者保護基金等配套措施，使得勞動者可在相當長的時間內領取失業保險和社會保險，綜合起來對勞動者利益的保護比僅提升其清償順位更有效。〔75〕同上注，第194頁；同前注〔25〕，許德風書，第177頁。這也許是我國未來根本解決勞動債務問題的方向，但在我國目前社會福利保障體系下，無論是從保障勞動者生存利益層面，還是從維護社會穩定角度出發，破產財產對于解決勞動債務問題依舊不可或缺，因而《企業破產法》第113條將勞動報酬、社會保險費以及補償金列在普通債務之前清償。〔76〕《企業破產法》第113條將基本養老和醫療保險與其他社會保險費用區分處理，但如前所述，用人單位未按時足額向社會保險統籌基金繳納各種社會保險費，均會對勞動者的生存利益造成嚴重影響，不應將基本養老保險、基本醫療保險與失業保險、工傷保險、生育保險區分為兩個順位。

繼承法可參考借鑒企業破產法，將被繼承人死亡時欠付的勞動報酬、社會保險費和經濟補償金等涉及受雇人生存利益的勞動債務，優先于普通債務清償。受雇人的離職后福利、辭退福利、其他長期職工福利，以及董事、監事和高級管理人員的高額薪酬，在性質上雖屬于勞動報酬，但遠遠超出維持生存利益的功能目的，因此只有按照該企業職工的平均工資計算出的數額享有優先受償權利，或者對優先償付的企業管理人員的薪酬總額進行限制。〔77〕參見《企業破產法》第113條第3款、《勞動合同法》第47條第2款。

（三）附擔保債務優先：與勞動債務的順位關系

附擔保債權在大陸法系破產法中被稱為別除權，既包括為債權設立的擔保物權或法定特別優先權，也包括讓與擔保。〔78〕法定特別優先權包括船舶優先權、民用航空器優先權、建筑工程價款優先受償權等。參見《海商法》第22條、《民用航空法》第19條、《合同法》第286條。同前注〔25〕，許德風書，第328頁。別除權同樣適用規定了擔保物權物上代位性的《物權法》第174條。《企業破產法》第109條明確規定，“對破產人的特定財產享有擔保權的權利人，對該特定財產享有優先受償的權利”。別除權在性質上也屬于破產債權，〔79〕關于別除權與破產債權的關系，一種觀點認為別除權在破產程序中享有優先受償權，不屬于破產債權；一種觀點認為，除他人以財產為債務人擔保外，別除權也屬破產債權，這才能解釋為何在別除權人放棄優先受償權后，以及債權中擔保物價款不足清償的部分，皆自動轉為破產債權受償。《企業破產法解釋（二）》第3條等現行規范采納了第二種觀點。同前注〔59〕，李永軍、王欣新、鄒海林、徐陽光書，第124頁。原則上不受破產清算程序限制，在別除權人放棄優先受償后，可自動轉為普通債權受償；當擔保債權額高于所擔保標的物之價額時，僅于標的物價額范圍內享有優先權，扣除標的物價額后的剩余債權為普通債權。繼承法在這一問題上與破產法并無二致。〔80〕參見《企業破產法》第110條。繼承法領域的相關研究可參見前注〔1〕，陳棋炎、黃宗樂、郭振恭書，第201頁；同前注〔20〕，林秀雄書，第190頁；郭明瑞、房紹坤、關濤：《繼承法研究》，中國人民大學出版社2003年版，第160頁。

附擔保債權與其他債權的客體處于不同維度上，附擔保債權針對遺產中的特定物，而其他債權則是以遺產整體作為清償基礎。在責任財產上設立擔保也是一種資產分割（asset partitioning），擔保權人相對于遺產的普通債權人，可以從擔保物這一特別財產優先受償。〔81〕同前注〔7〕，張永健文。因此在擔保權與其他優先權之間，若擔保物之外的其他遺產足以清償繼承費用、共益債務以及各項涉及生存利益的債務，則不能以擔保物清償，擔保權人得對抗其他優先權人。若兩者發生沖突，即其他遺產不足以清償優先債權，應當如何處理？

如前所述，繼承費用與共益債務是遺產債務清償能夠順利進行的先決條件，根據《企業破產法》第43條，由債務人財產隨時清償。債務人財產也包括附有擔保物權或法定特別優先權的特定財產，擔保權利的申報和審查、擔保財產的保存或保全等行為無疑也需要費用并消耗管理人的勞動，如果這些全部由非特定財產承擔，對普通債權人而言并不公平，因此在發生沖突時，繼承費用與共益債務應當優先于附擔保債務。〔82〕根據《訴訟費用交納辦法》第14條第6項，破產案件依據破產財產總額計算。據此，破產費用中的訴訟費用依據為破產財產總額，包括擔保財產在內。參見前注〔17〕，賀小電書，第402頁。即便在特定案件中遺產管理人的工作沒有涉及擔保權利，考慮到法律規則的效率面向，為避免事后審查的繁瑣，統一規定繼承費用與共益債務的優先性仍然是合理的。

必留份、依靠被繼承人扶養的遺產酌給份是基于被繼承人生前扶養而產生的負擔，必留份權利人與遺產酌給份受益人往往處于最弱勢地位，涉及生存法益這一基本人權，人身侵權受害人處于同樣法律地位。筆者認為，在其他遺產不足以償付上述債務和負擔時，針對特定擔保物，在滿足基本生存需要的最低限度內，必留份、依靠被繼承人扶養的遺產酌給份以及人身侵權之債優先于擔保物權。〔83〕參見姜大偉：《我國遺產債務清償順序探析》，《湖北社會科學》2012年第10期。

關于涉及受雇人生存利益的勞動債務是否類推必留份等享有優先于附擔保債務的清償順位，支持的論點主要集中于受雇人談判能力弱、工資拖延的客觀可能、工資風險防范手段的先天性欠缺、人力資本分類決定的工作轉換幾率低、職工對企業的“人身依附”現狀、工薪階層對工資風險的承受能力、維護社會穩定等方面。〔84〕同前注〔18〕，韓長印文。而反對者認為，雖然勞動合同不能視為典型的合意之債，受雇人的談判地位還明顯處于弱勢，但毋庸置疑享有一定的自主選擇權，可以通過用腳投票、協商要求提高工資等方式，未雨綢繆地應對企業主死亡、企業破產等潛在風險。〔85〕同前注〔74〕，張欽昱書，第176頁。2006年頒布的《企業破產法》第132條以“老事老辦法，新事新辦法”的折中方式，規定僅在該法公布之日前所欠的職工工資等費用優先于擔保物權受償。時至今日，勞動債務相對于附擔保債務不再享有優先地位。另外，現行企業破產法或勞動保障制度很難覆蓋家庭保姆等雇傭情形，這些類型的勞動債務是否有優先性值得探討。

在涉及生存利益的四種債務與給付類型中，得主張必留份、依靠被繼承人扶養的遺產酌給份以及人身損害侵權的主體數量范圍皆有限或可預期，〔86〕受害者眾多的大規模侵權（mass torts）在繼承法領域并不多見。償付標準控制在滿足生存需求的最低限度內，使得優先受償數額處于可控的有限范圍，在多數情形下不會涉及遺產中的特定擔保物，對交易安全秩序的沖擊相當有限。而勞動債務所涉金額則取決于被繼承人生前開辦的個人獨資企業、合伙企業的雇傭人數以及欠薪時間。若雇傭人數多、欠薪時間長，則規模龐大的勞動債務常常會耗盡所有或大部分遺產，勞動債務的優先受償不啻于在事實上消解了附擔保債務的別除權益。

總而言之，需參考企業破產法上的諸多方案，從保障受雇人的最低限度生活需求這一規范目的出發，嚴格限制勞動債務的優先受償范圍，平衡生存利益與交易安全這兩種基本價值。對此可以從類別、時間和總額度等方面進行限制，如美國破產法規定優先受償的勞動債務的數額上限不超過一萬美元，時間期限不超過180天。〔87〕11 USC§507（a）（4）-（5）.轉引自前注〔25〕，許德風書，第176頁。我國未來立法可將其類別限于勞動報酬、社會保險費和補償金，將時間限于被繼承人死亡前6個月，將計算基準限定為依據各地實際情況分別發布的最低工資標準。

（四）稅收債務不應當優先

稅收債務是指作為稅收債權人的國家得請求作為稅收債務人的納稅人履行繳納稅款這一金錢給付的法律關系。稅收債務也存在多種類型，除了被繼承人生前所欠稅款外，還包括遺產清算中的新生稅收，如遺產管理人繼續履行未履行完畢的合同發生的稅收、遺產管理人將遺產變賣、拍賣或處置產生的稅收、被繼承人的企業繼續經營發生的稅收。上述稅收支出旨在保障遺產管理程序的順利進行，等同于繼承費用與共益債務而處于最優先清償順序。〔88〕參見熊偉、王宗濤：《中國稅收優先權制度的存廢之辯》，《法學評論》2013年第2期。稅收的滯納金兼具損害賠償與行政罰款的雙重性質，超過基準利率的部分為懲罰性滯納金，類同懲罰性債務劣后受償，〔89〕《稅收征收管理法》第32條規定了按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金，換算為年利率約為18%，顯然大大超過通常的銀行利率，具有懲罰性特征。參見熊偉：《作為特殊破產債權的欠稅請求權》，《法學評論》2007年第5期。但是最高人民法院2012年作出的《關于稅務機關就破產企業欠繳稅款產生的滯納金提起的債權確認之訴應否受理問題的批復》規定，“破產企業在破產案件受理前因欠繳稅款產出的滯納金屬于普通破產債權”，并未區分損害賠償部分與懲罰性罰款部分。且參照附利息債務，自被繼承人死亡之日起停止計算滯納金。下文對被繼承人生前所欠稅收債務與涉及生存利益的債務、附擔保債務以及普通債務的清償順位逐一作出界定。

稅收債務毋庸置疑地劣后于涉及生存利益的債務，根據《稅收征收管理法》第38條與第39條，個人及其所扶養家屬維持生活必需的住房和用品不在稅收保全措施和強制執行措施的范圍之內。《企業破產法》第113條第2項也對此進行了確認。

稅收債務與附擔保債務的清償順序在我國破產立法上頗有反復。《稅收征收管理法》的規范思路是以稅收債務與附擔保債務的成立時間確定相互之間的優先關系。〔90〕參見《稅收征收管理法》第45條第1款規定。而《企業破產法》第109條關于擔保權實現的規定在體系上并未置于“變價和分配”章節，擔保物權的實現在破產程序之外進行，而稅收債務優先受償的財產基礎僅以破產財團為限，所以擔保物權在立法邏輯上優先于稅收債權。〔91〕同前注〔25〕，許德風書，第178頁。《企業破產法》第113條規定稅收債務劣后于勞動債務而優先于普通債務，根據前文的分析結論，需嚴格限制勞動債務針對附擔保債務的優先性，舉重以明輕，劣后于勞動債務的稅收債務并不優先于附擔保債務。在理論上，任何一種優先權都應當是公開性的權利，以使后發生的債權可規避享有優先權的財產范圍，或預見清償障礙的風險。而稅收債務的發生無需登記，稅收機關目前不能及時公示所有的欠稅情況，欠稅公告是選擇性的。這使得在設定擔保時債權人很難知悉被繼承人的欠稅額度，稅收債務不具備優先于附擔保債務的正當性基礎。

關于稅收債務與普通債務的清償順序存在極大爭議。贊成稅收債務優先者有三個基本理由，一是基于稅收的公益性，稅收是用以進行再分配的重要手段，稅收所得主要用于公共品的開發與建設。〔92〕同前注〔13〕，劉春茂主編書，第435頁；同前注〔13〕，陳葦文。反對觀點則認為，雖然稅款整體上具有社會公共福利的公益屬性，但具體到每一筆稅款的公益性則未必突出，且過分強調稅款的優先性會危害交易安全，增加交易風險。〔93〕同前注〔88〕，熊偉、王宗濤文。二是基于稅收的風險性，稅收是一種缺乏對待給付的無調節能力的非自愿債務，被繼承人可在欠稅后仍有足夠財產時，于生前通過設定擔保逃避稅收債務。〔94〕同前注〔25〕，許德風書，第180頁。反對觀點則認為，稅收的保障措施眾多，稅務機關可以進行稅收保全、強制執行，可以強制納稅人提供擔保，可以預先征收，可以加收滯納金，可以公告納稅人欠稅情況，可以限制納稅人或其法定代表人出境，甚至還享有代位權和撤銷權。這些措施是具有公法屬性的保障措施，對于債務人的威懾效果更為顯著，遠非私法保障措施所能及，既然在破產程序外有強大的稅款征收實現手段，稅收機關消極怠于行使其權力，在破產程序中不應再給予特殊保護。〔95〕同前注〔88〕，熊偉、王宗濤文。三是基于稅收的非合意性，稅收并非政府主動選擇特定債務人依照合約達成的結果。但恰恰稅收的比率和數額是由政府一方確定的，在確定這些比率和數額時，政府有足夠條件對相關債務所隱含的風險大小作出相對客觀的評估預測，同時根據預測結果決定提高或降低相應稅費比率。〔96〕不過政府往往缺少防范風險的動力，因為稅收債權的風險不是由政府承擔，而是最終轉嫁到其他納稅人身上。同前注〔27〕，韓長印書，第306頁。

反對稅收債務優先的理由還包括國家不與普通債權人爭利、欠繳稅款的征收成本高昂且對國家財政能力不會造成過大影響、國家財政承受損失的能力遠超沒有國家強制力作后盾的普通債權人。欲在整體上妥善解決逃稅行為，不應采取將稅收債務順位提前到擔保物權之前的簡單手段。現代福利國家的稅負急劇增加，若仍讓其享有優先受償地位，將極大地降低其他一般債權的受償比例。〔97〕同前注〔25〕，許德風書，第179頁。鑒于此，雖然各國在制定破產法時大多規定了稅收債務的優先地位，但德國、澳大利亞、丹麥、挪威、瑞典等國近年來紛紛對稅收債務優先受償制度進行了激進改革，將稅收債務作為一般普通債務對待。〔98〕同前注〔74〕，張欽昱書，第215頁。基于上述分析，筆者認為稅收債務應與普通債務處于同一清償順序。

（五）普通債務優先于無償性債務與負擔

遺贈與遺囑繼承均是被繼承人無償給予他人財產上利益的行為。與普通債務相比，無償性債務與負擔若未得到給付，后果僅是權利人的財產沒有獲得預期增益，并未損及固有財產權益。據此，其順位劣后于其他普通債務，具有實質正當性。〔99〕參見夏吟蘭主編：《婚姻家庭繼承法》，中國政法大學出版社2017年版，第281頁；巫昌禎主編：《婚姻與繼承法學》，中國政法大學出版社2011年版，第343頁；張玉敏：《繼承法律制度研究》第2版，華中科技大學出版社2016年版，第94頁。《繼承法》第33條與第34條規定遺贈和繼承劣后于普通債務及稅款。《繼承法意見》第5條規定與遺贈扶養協議抵觸的遺囑全部或部分無效。繼承人先行交付遺贈的，交付行為并非無效，若因此導致債權人受有損害的，應負賠償之責任。受損害之債權人也可對受遺贈人請求返還其不當得利的數額。〔100〕同前注〔3〕，林秀雄書，第 167 頁。遺囑繼承與遺贈的主要區別在于受遺贈人不屬于法定繼承人范圍，在債務清償方面應作相同處理，依《繼承法》第5條，其順位優先于未立遺囑時方才適用的法定繼承。如果遺贈或遺囑繼承的客體為特定物，因清償債務需要拍賣、變賣部分遺產的，只要其他遺產有資力清償債務，就不能拍賣、變賣該特定物。

被繼承人生前負擔的普通債務，包括各種合同、無因管理、不當得利以及財產侵權之債，在被繼承人死后并未因人身專屬性而滅失，轉化為遺產債務形式存在的，皆屬于互為對待給付意義上的有償性或回復性債務，其清償順序優先于遺贈與遺囑繼承。保證債務雖然在形式上具有補充性、無償性和單務性特征，但實際上保證人常常是以負擔保證責任為對價換取了較為優越的交易條件或其他利益，而后者并不體現在保證債務當中。以提供保證作為營業內容的商事保證并非無償，在民事保證中為了限定風險，保證人可通過一般保證約定享有先訴抗辯權，僅負擔補充責任，〔101〕參見程嘯：《保證合同研究》，法律出版社2006年版，第46頁。無需在清償順序中單獨處理保證債務，生前贈與債務同理。

繼承領域的普通債務與負擔包括遺贈扶養協議之債與對被繼承人生前扶養較多的遺產酌給份。有學者認為，遺贈扶養協議中權利實現的滯后性與義務履行的前置性并存，扶養人承擔了比一般債權人更大的債權實現風險，應當享有優先受償機會。〔102〕參見馬鈺鳳：《我國遺產債務清償順序之重構》，《湖北社會科學》2011年第4期。筆者認為，協議雙方在訂立協議時不僅能夠預見到履行方式帶來的風險，而且可以通過約定控制減緩風險，甚至通過獲償幾率的降低換取其他優越的交易條件，因此遺贈扶養協議債務不應優先于普通債務。對遺贈扶養協議的有償性特征還需要作出個案判斷，若扶養人獲得的遺贈價值遠超一般意義上扶養的對價，超出部分可定性為遺贈，在遺產清償順序上區分處理。

對被繼承人生前扶養較多的遺產酌給份，實質上是在沒有法定扶養義務的被繼承人與扶養人之間將適量遺產作為生前扶養的報償。由于雙方未簽訂遺贈扶養協議，有學者認為其可構成無因管理之債，〔103〕同前注〔13〕，杜江涌書，第 174 頁。與合同債務處于同一清償順序。還有學者認為，被繼承人與扶養人之間為道義上的扶養關系，不產生強制償還義務，因此其受償順序應劣后于遺贈扶養協議以及普通債務。〔104〕同前注〔13〕，陳葦文；同前注〔99〕，張玉敏書，第 94 頁。筆者認為，該扶養行為并非“道義”所能完全涵蓋。一方面，計劃生育造就的家庭結構中常見一對夫婦要扶養四位老人和兩位孩子，扶養義務的履行頗有難度；就業的多樣化、流動性和跨地域更加劇了扶養義務人的現實缺位。遠親甚至熟人承擔起扶養職責，成為緩解扶養義務人缺位的最有效方式。另一方面，姻親之間以及非婚同居雙方的扶養行為非常普遍，〔105〕同前注〔72〕，李佳倫文。《繼承法》第12條給出的方案是部分姻親間因發生扶養關系而獲得繼承權，筆者認為將其調整為以遺產酌給請求權對其利益進行保護更為妥當。沒有繼承權或是遺贈扶養協議之名，卻可以通過遺產酌給制度解決雙方現實中的繼承問題，且符合當事人以遺產作為生前扶養報償的預期。因此，將該遺產酌給份與遺贈扶養協議以及普通債務列為同一順序更為合理。

（六）非合意之債不應當優先于合意之債

在普通債務中，權利的產生原因不外乎合意與非合意兩大類。最典型的合意債務是合同債務，包括有財產擔保的債務。是否給債務提供財產擔保，也是合同雙方合意談判的結果。附擔保債權人或許正是通過比較低的利率或交易條件換取相對較高的獲償概率，而普通債權人則可能是通過獲償幾率的降低換取較為優越的交易條件或較高的利率。合同雙方由于對合同風險有合理的預期，可以就對方的違約行為乃至死亡等突發事件采取諸如設定擔保、同時履行抗辯、不安抗辯、變更或解除合同等風險預防措施，否則意味著債權人做好了風險自擔的準備或存在主觀上的疏忽。〔106〕同前注〔73〕，韓長印、韓永強文。

非合意之債中債權人不能通過意思自治對債權的產生及權利義務內容作出選擇，最典型的是侵權之債。從侵權債務的形成機制上看，侵權行為的發生對于侵權行為的受害人而言往往非自愿且不可預期，很難事先采取相應的預防措施，受害人不知道債務人負擔風險的能力，通常也不能相應調整其債權的具體內容、數額或者風險。當債務人將本來可用作補償受害人的財產拿來設定擔保時，缺少像針對合同債權人那樣的可防范風險的救濟機制，且不能自由轉讓。〔107〕參見馬利峰、羅思榮：《論人身損害賠償之債在破產程序中的優先受償》，《法治研究》2010年第7期。

關于侵權債務作為非合意之債是否應優先于合同等合意之債的問題，學者提供了多種方案，如直接賦予侵權債務優先于合同債務甚至附擔保債務的受償順位，或是在擔保財產中裁剪一定比例給侵權債權人，或是將部分或一定比例的附擔保債務轉化為普通債務以削弱其優先順位。英國《2002年企業促進法》第252條便規定，清算人或者破產管理人須將被設定浮動擔保的財產的既定部分用于普通債權的清償，且不得將該部分財產分配給享有浮動擔保的債權人。〔108〕同前注〔73〕，韓長印、韓永強文。

如前所述，應將人身損害與財產損害區分處理，前者在繼承費用與共益債務之后優先受償。對于財產損害，筆者認為合意與非合意之差別尚不構成債務清償順序上區分處理的理由，許多合意或自愿債務的標的，如勞動合同、供貨合同、保險合同等，都牽涉權利人的重大利益，其債權實現的重要性并不亞于財產侵權的受害人甚至人身損害的受害人。〔109〕同前注〔25〕，許德風書，第 182 頁。為了避免遺產債務清償順序過于繁雜，筆者暫且將財產侵權債務與其他合意債務置于同一清償順位。

（七）懲罰性債務劣后

懲罰性債務包括侵權懲罰性賠償、行政罰款與刑事罰金。侵權懲罰性賠償屬于民事責任，后兩者屬于公法責任。所有類型的民事責任皆優先于行政或刑事責任，〔110〕參見《民法總則》第187條、《侵權責任法》第4條、《合伙企業法》第106條、《個人獨資企業法》第43條、《證券法》第232條、《食品安全法》第97條、《刑法》第36條、《稅收征收管理法》第45條等。論證理由包括：國家承受財產損失的能力大于個人，民事責任優先是保護弱者的體現；民事責任的主要目的在于補償，后兩者的主要目的在于懲罰；民事責任指向個人權益救濟，更為直接、迫切，后兩者著眼于社會安定與一般公眾利益；民事責任優先可減少當事人在交易前核查對方是否存在違法行為的投入，降低交易成本。〔111〕參見楊立新：《論侵權請求權的優先權保障》，《法學家》2010年第2期；同前注〔25〕，許德風書，第180～181頁。

目前我國已初步建立懲罰性賠償制度，〔112〕參見《侵權責任法》第47條、《消費者權益保護法》第55條、最高人民法院《關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法律若干問題的解釋》第9條。其規范目的已經超出填補損害功能。若懲罰性賠償債務的受償順位等同于普通債務，在遺產不足時，實際效果并非懲罰了侵權人即被繼承人，而是間接懲罰了其他遺產債權人，不利于保護多數普通債權人的利益；因侵權人已經死亡，懲罰性賠償已無法達到懲戒和警告侵權人的目的。綜上所述，懲罰性賠償應當劣后于普通債務，〔113〕《美國破產法》第726（a）（4）條規定，懲罰性賠償之債的受償順位與罰款、罰金相同，排在破產程序期間普通債權依法定利率計算的利息之前。轉引自前注〔25〕，許德風書，第184頁。但優先于行政罰款和刑事罰金受償。依據最高人民法院《關于執行案件立案、結案若干問題的意見》第17條以及《關于適用〈中華人民共和國刑事訴訟法〉的解釋》第444條，被執行人死亡后若有財產即遺產可供執行，仍應清償刑事罰金。但依據最高人民法院《對被告在訴訟中死亡的裁判問題及裁判前羈押日數的折抵問題之意見》，若被告所犯之罪僅得判處罰金，則在被告死亡后可不予審判。

五、我國未來民法典中遺產債務的清償順序

遺產債務清償順序的確定與變更，事關理念、規范和技術諸多維度，限制遺產的個別強制執行而代之以集體清償程序本身，就是一種社會化安排。生存利益的債務、稅收債務、侵權債務等非常態問題帶來的風險對政治、社會及經濟秩序具有危害性，由此產生各種優先權。優先權意味著超越純粹的債權人立場與法律考量，轉而滲入更多的利益評估和國家公共政策，以權衡社會經濟效果等“非經濟目標”。鑒于公共政策的滲入往往難以準確評估績效并容易產生不可預期的風險，對優先權的設置需要在整體考量經濟、社會和法治情勢的基礎上，尋求理念、規范和技術等維度的平衡。〔114〕參見馮輝：《破產債權受償順序的整體主義解釋》，《法學家》2013年第2期。實際上，若協調得當，用以提高非經濟目標的優先措施可以同時增加社會的總體福利。同時，限制既有優先權需以其他補償性制度作為前提，防止過度犧牲弱勢群體利益和公共利益。

債務清償順序本質上屬于風險分配機制，對其變更須考慮對各方主體的預期及行動帶來的影響。不少優先權在實踐中并未產生可欲的效果，相反給市場交易和融資帶來了諸多不確定的風險，并且可能增加對被繼承人及遺產管理人的監督成本。債權人之間對于遺產的博弈屬于“零和游戲”，過多分配給優先權人必然意味著普通債權人可獲份額的減少，若因優先權設置過多對交易安全秩序造成沖擊，且沒有分散擔保物權及普通債權失效風險的補救或補償機制，債權人與債務人之間會自發展開新一輪尋求債務秩序安全的博弈，為融資增添更多成本和壁壘。〔115〕同前注〔49〕，鄒海林、周澤新書，第 290 頁。如果連附擔保債權都靠不住，原本的普通債權人必然競相責成債務人提供擔保或提高擔保條件，如要求高額財產抵押或人保與物保并存，催生出大量的擔保欺詐和專業擔保公司等“擔保產業鏈”。〔116〕同前注〔114〕，馮輝文。可見，法律規則在特定問題上的功能越強大，在其他領域蘊含的風險可能就越多，不能期望憑借個別制度的修正而一勞永逸地解決問題。

清償順序的公平性和可操作性都很重要。我國民法典繼承編的立法設計必須充分認識到清償順序規則實際效果的局限性，若遺產總額不足，復雜的清償順序客觀上并無實益。需要避免的誤區是創設過多的優先權。從歷史發展上看，各國都經歷了逐步削減優先債權的過程。以德國破產法為例，1877年破產法規定了數量繁多的優先權，以至于審查與確認優先權成為破產程序的主要工作，而由于擔保物權的大量存在，無擔保的債權通常都只能得到名義上的清償（實際清償比例很少超過5%），債權確認與排序工作成為徒勞，造成司法資源的浪費。〔117〕參見許德風：《論破產債權的順序》，《當代法學》2013年第2期。新型優先權構建的立法成本高，需經過反復調研和論證。是否特殊對待，應參酌債權人收回債權的能力、獲取信息的能力以及承受損失的能力等因素綜合決定。筆者排列的遺產債務清償順序參見下表2。

表2 遺產債務的清償順序

第一順位為繼承費用與共益債務，兩者涉及全體繼承人與遺產債權人的共同利益，也是遺產債務管理、清償各程序能夠順利進行的先決條件，因此在清償順序中應當優先支付、隨時清償。若遺產不足以同時清償繼承費用和共益債務，繼承費用優先受償。

第二順位為保障基本生存權益的債務及負擔，包括必留份、依靠被繼承人扶養的遺產酌給份、人身損害賠償以及勞動報酬、社會保險費與經濟補償金。優先受償范圍嚴格控制在滿足特定權利主體生存需求的標準之內。遺產不足以清償該順位債務的，依比例受償。

第三順位為附擔保債務，涉及遺產中的特定物，受償基礎不同于其他遺產債務。擔保物之外有其他遺產足以清償繼承費用、共益債務以及保障生存利益的債務時，不能以擔保物清償。若其他遺產不足以清償，上述債務在滿足基本生存需要的限度內優先，并從類別、時間和總額度等方面嚴格限制勞動債務的優先受償范圍。

第四順位為普通債務，包括以國家為債權人的稅收債務、其他勞動債務、合同債務、財產侵權債務、無因管理和不當得利債務、遺贈扶養協議債務、對被繼承人生前撫養較多的遺產酌給份等有償性或回復性的債務與負擔。為了減少債權確認和排序成本，以上類型的遺產債務之間不再區分清償順序。遺產不足以清償該順位債務的，依比例受償。

第五順位為懲罰性債務，包括侵權懲罰性賠償、行政罰款與刑事罰金。民事懲罰性賠償應當劣后于普通債務，但優先于行政罰款和刑事罰金受償。

第六順位為遺贈與遺囑繼承。如果客體為特定物，因清償債務需要拍賣、變賣部分遺產的，在其他遺產足以清償時便不能拍賣、變賣該特定物。若還剩余不屬于遺囑繼承范圍的其他遺產，適用法定繼承。〔118〕參見《繼承法意見》第6條。

若債權人未于規定期限申報債權，僅得就剩余遺產行使權利。〔119〕同前注〔3〕，林秀雄書，第 164 頁。分割遺產后仍有未申報債權未清償的，各繼承人包括受遺贈人按照所分得遺產的比例在分得遺產范圍內承擔責任。〔120〕債權人權利的行使原本只應受時效限制。公示催告債權是為追求效率而犧牲未申報債權人利益的單方行為，倘若再使未申報債權的債權人地位不能優于無償取得遺產的受遺贈人與遺囑繼承人，對其未免過于不公。同前注〔80〕，郭明瑞、房紹坤、關濤書，第161頁。另依據《繼承法意見》第62條，在遺產已被分割而未清償債務時，如有法定繼承又有遺囑繼承和遺贈的，首先由法定繼承人用其所得遺產清償債務；不足清償時，剩余的債務由遺囑繼承人和受遺贈人按比例用所得遺產償還；如果只有遺囑繼承和遺贈的，由遺囑繼承人和受遺贈人按比例用所得遺產償還。